稅務稽查權
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稅務稽查權是指稅務機關在稅收檢查活動中依法享受的權力。[1]稅務稽查是稅務機關依法對納稅人、扣繳義務人履行納稅義務、扣繳義務情況所進行的稅務檢查和處理工作的總稱。稅務稽查權是稅收執法權的一個重要組成部分，也是整個國家行政監督體系中的一種特殊的監督權行使形式。[2]
稅務稽查權的法律依據[3]
現行稅務稽查權主要由《稅收徵管法》第32條及其實施細則有關規定，稅務機關有權進行下列稅務檢查：
(一)檢查納稅人的賬簿、記賬憑證、報表和有關資料，檢查扣繳義務人代扣代繳、代收代繳稅款賬簿、記賬憑證和有關資料。行使此項職權時，可以根據《稅收徵管法實施細則》第57條規定，在納稅人、扣繳義務人的業務場所進行；必要時，經縣以上稅務局(分局)局長批准，也可以將納稅人、扣繳義務人以前會計年度的賬簿、記賬憑證、報表和其他有關資料調回稅務機關檢查，但是稅務機關必須向納稅人、扣繳義務人開付清單，併在三個月內完整退還。
(二)到納稅人生產、經營場所和貨物存放地檢查納稅人應納稅的商品、貨物或者其他財產，檢查扣繳義務人與代扣代繳、代收代繳稅款有關的經營情況。
(三)責成納稅人、扣繳義務人提供與納稅或者代扣代繳、代收代繳稅款有關的文件，證明材料和有關資料。
(四)詢問納稅人、扣繳義務人與納稅或者代扣代繳、代扣代繳稅款有關的問題和情況。
(五)到車站、碼頭、機場、郵政企業及其分支機構檢查納稅人托運、郵寄應納稅商品、貨物或者其他財產的有關單據、憑證和有關資料。
(六)經縣以上稅務局(分局)局長批准，憑全國統一格式的檢查存款賬戶許可證明．查核從事生產、經營的納稅人、扣繳義務入在銀行或者其他金融機構的存款賬戶；查核從事生產、經營的納稅入的儲蓄存款，須經銀行縣、市支行或者市分行的區辦事處核對，指定所屬儲蓄所提供資料。根據《稅收徵管法實施細則》第58條規定，稅務機關行使此項職權時，應當指定專人負責。
納稅人、扣繳義務入必須接受稅務機關依法進行的稅務檢查，如實反映情況，提供有關資料，不得拒絕、隱瞞。稅務機關依法進行稅務檢查時，有關部門和單位應當支持、協助，向稅務機關如實反映納稅人、扣繳義務人和其他當事人的與納稅或者代扣代繳、代收代繳稅款有關的情況，提供有關資料及證明材料。稅務機關凋查稅務違法案件時，對與案件有關的情況和資料，可以記錄、錄音、錄像、照像和複製。稅務機關派出的人員進行稅務檢查時，應當出示稅務檢查證件，並有責任為被檢查人保守秘密。無稅務檢查證件的，納稅人、扣繳義務人及其他當事人有權拒絕檢查。
稅務稽查權的實現[4]
稅務稽查權是稅收執法權的一個重要組成部分，也是整個國家行政監督體系中的一種特殊的監督權行使形式。中國《稅收征收管理法》賦予稅務稽查局的職責是專司偷稅、逃稅、欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。“稽查工作是防止稅收流失的最後一道防線，它為打擊和防範稅收違法、防止稅收流失築起一道堅固的堤防，同時，還是檢驗徵管工作的一個尺度。”因此，有效行使稅務稽查權具有重要意義。
從主體設置來看，稅務稽查權的實現方式分為國家稅務總局稽查權的實現、各地國家稅務局、地方稅務局稽查權的實現。根據《稅務稽查工作規程》等行政規章、制度的規定，中國從中央到地方各級稅務部門都設立相應的稅務稽查機構，各自在一定的管轄範圍內行使稅務稽查權。具體來說：國家稅務總局稽查局負責擬定稅務稽查制度、辦法並組織在全國稅務系統實施；辦理重大稅收案件的立案、調查，並提出審理意見；指導、協調全國稅務系統的稽查工作。
各地國家稅務局、地方稅務局分別負責所管轄稅收的稅務稽查工作。在工作中遇有屬於對方管轄範圍的問題時，應當及時通報對方查處。雙方在同一個稅收問題認定上有不同意見時，應當先按照負責此項稅收的一方的意見執行，然後報負責此項稅收的上級稅務機關裁定，以裁定的意見為準。稅務案件的查處，原則上應當由被查對象所在地的稅務機關負責，但發票案件由案發地的稅務機關負責。
在國家稅務局、地方稅務局各自系統內，遇有涉及兩個以上稅務機關管轄的稅務案件，由最先查處的稅務機關負責；管轄權有爭議的，有關稅務機關應當本著有利於案件查處的原則協商確定查處權；經過協商仍然不能取得一致意見的，由各方共同的上一級稅務機關協調或裁定。根據規定，下列案件可以由上級稅務機關查處或者統一組織力量查處：①重大偷稅、逃避追繳欠稅、騙取出口退稅、避稅、抗稅案件；②重大偽造、倒賣、非法代替開、虛開發票案件和其他重大稅收違法案件；③根據舉報，確需上級稅務機關派人查處的案件；④涉及被查對象主管稅務機關有關人員的案件；⑤上級稅務機關認為需要由自己查處的案件；⑥下級稅務機關認為需要由上級稅務機關查處的案件。
在具體方法上，稅務稽查權的實現方式表現為：專項稽查和專案稽查等形式。
(一)稅務稽查對象的確定與立案
實施稅務稽查，首先需要明確的就是稽查對象。從中國稅務稽查實踐來看，各級稅務稽查機構一般通過以下三種方式，確定稽查對象：①通過電子電腦選案分析系統篩選；②根據稽查計劃，按照徵管戶數的一定比例篩選或者隨機抽樣選擇；③根據公民舉報、有關部門轉辦、上級交辦、情報交換資料確定。為便於公民舉報稅務違法案件，各級稅務機關應當在所屬稅務稽查機構建立稅務違法案件舉報中心，受理公民舉報稅務違法案件。(參見圖1-1)
圖1-1 稅務稽查選案流程圖
稅務稽查選案流程圖稅務稽查對象確定以後，應當分類建立稅務稽查實施台賬，跟蹤檢查、考核稽查計劃執行情況。在稅務稽查對象當中，經初步判明符合條件的，應當立案查處。
稅務稽查對象的確定即選案環節是整個稽查工作的基礎，只有在該環節抓住了要害，才能保證後面各環節有的放矢，才能保證在目前人員緊缺的情況下最大限度地發揮稽查的職能作用。而選案的準確性取決於稽查部門對納稅人納稅信息及相關資料掌握的詳實程度。只有詳盡掌握納稅人的相關信息，才能對其納稅情況進行綜合、全面分析，確保選案的準確性。這些徵管基礎資料，需要徵管部門提供。但中國目前由於稅收信息採集網路不健全，渠道不暢通，企業經營狀況和申報納稅情況稽查部門不能全面、準確掌握，加之征收、管理與稽查聯繫制度不健全，造成了選案工作的局限性；另一方面，稽查選案部門缺乏對已獲資料的綜合分析，沒有根據現有的信息資料篩選和歸納出主要選案疑點，因此稽查工作只能依賴於稅務登記底冊，或是憑藉主觀印象進行，這在一定程度上造成稅務稽查選案缺乏科學性、準確性，往往出現找不到納稅戶的現象。也導致稽查人員在檢查實施環節上的無效勞動，對一些存在稅收問題嚴重的戶由於選不到稽查範圍內，造成偷稅行為泛濫等現象。
(二)稅務稽查的實施
稅務稽查的實施，是指對納稅人、扣繳義務人執行國家稅法和有關財經制度的情況進行檢查、收集有關證據等活動。稅務機關在實施稅務稽查以前，應當先全面瞭解被查對象的有關情況，確定稽查方法，然後向被查對象發出書面通知，告知其稽查時間和需要準備的資料等。但是，對於被舉報有稅收違法行為的，稅務機關有根據認為被查對象有稅收違法行為的，預先通知有礙稽查的，不必事先通知。如果稅務稽查人員與被查對象有近親屬關係、利害關係和可能影響公正執法的其他關係，應當自行迴避，被查對象也有權要求他們迴避。實施稅務稽查應當兩人以上，並出示稅務檢查證件。在稅務稽查過程中，稽查人員可以根據需要和法定程式採取詢問、調取賬簿資料和實地稽查等手段。需要跨管轄區域稽查的，可以採取發函調查和異地調查兩種方式。稽查結束時，稅務稽查人員應當將稽查的結果和主要問題向被查對象說明，核對事實，聽取意見。稅務稽查完畢後，稽查人員應區別情況作出相應處理。(參見圖1-2)
圖1-2 稅務稽查實施流程圖
中國現在很多企業財務實行了電腦記賬，或使用多機網路版進行財務核算和經營管理。雖然《稅收征收管理法》規定：“從事生產、經營的納稅人的財務、會計制度或者財務、會計處理辦法和會計核算軟體，應當報送稅務機關備案”，但在實際管理工作中並未完全落實。稅務部門掌握的資料並不能看出企業運行的是何種財務軟體。加之目前企業財務軟體種類繁多，稽查人員不可能掌握每一種軟體的具體操作。有些企業為了逃避檢查，往往設置很多密碼，而我們稽查幹部電腦專業知識相對欠缺，使得有些正常檢查工作不能順利進行，加之現行政策的不完善，更增加了工作難度。
(三)稅務稽查的審理
稅務稽查審理工作應當由專門人員負責，必要時可以組織會審。審理人員在接到稽查人員提交的《稅務稽查報告》和有關資料以後，應當在法定期限內審理完畢。審理結束時，審理人員應當提出綜合性審理意見，製作《審理報告》和《稅務處理決定書》，履行報批手續以後，交有關人員執行。對於構成犯罪，應當移送司法機關的，製作《涉稅案件移送意見書》，報經領導批准以後移送司法機關處理。對稽查人員提交的經過稽查沒有發現問題的《稅務稽查報告》，審理人員審理以後確認的，製作《稅務稽查結論》報批；有疑問的，退還稽查人員補充稽查，或者報告領導另行安排稽查。(參見圖1-3)
圖1-3稅務稽查審理流程圖
中國稅收執法基本問題中國目前稅務稽查審理存在程式不夠規範的問題。有的下達了稅務處理決定書，卻沒有填寫送達回證；有的執行時沒有執行報告；有的在作出行政處罰之前沒有履行告知程式；有的對達到立案標準的案件不立案；稽查中對納稅人存在的違法事實查得不深、不細、不徹底；稽查文書的製作和使用不標準，隨意性大；有的稽查底稿、詢問筆錄、自述材料等沒有當事人簽名，使取證材料缺乏足夠的法律效力；案件審理流於形式。稅務稽查的剛性和力度不夠，對一些偷稅數額較大應移送司法機關的案件，往往“以補代罰”、“以罰代刑”，嚴重影響了稽查工作的震懾作用。
(四)稅務處理決定的執行
稅務執行人員接到批准的《稅務處理決定書》以後，填制稅務文書送達回證，送達被查對象，並監督其執行。被查對象對稅務機關作出的處罰決定或者強制執行措施決定，在規定的時限以內，既不執行，也不向稅務機關申請覆議或者向人民法院起訴的，縣以上稅務機關可以採取《稅收征收管理法》第40條規定的強制執行措施，或者申請人民法院強制執行。
執行是稽查工作中比較關鍵的一個環節，它不但涉及稽查案件的執行，還涉及到稅收保全、稅收強制的執行，直接關係到國家稅款的入庫情況。在目前條件下，稅務稽查的執行存在從軟體到硬體條件欠缺的狀況。就軟體而言，稅務稽查部門不具有嚴格意義上的法律執行權，對於扣押、查封、拘捕等法律執行措施都無權直接實施。從硬體上講，稽查經費緊缺，稽查隊伍的現代化裝備較差，信息、交通、通訊等必備的設備落後，在具體案件的執行中會遇到很多阻礙，影響了稽查執行的質量。此外，中國由於企業經濟效益欠佳，資金周轉困難，使稅務稽查處理決定執行不到位；其次企業多頭開戶現象嚴重，而銀行為了維護企業和自身的利益，當稅務稽查人員到銀行扣繳稅款時，有的銀行往往是一邊應付稅務人員，一邊給企業的財務人員通風報信，劃轉賬戶，最後，加上一些行政部門的干預，更使稅務稽查執行工作難上加難。
(一)稅務稽查組織體系的國際比較
在美國和加拿大，稅務稽查設立單獨機構。在國家稅務機關中，稅務稽查是主要機構，特別是在基層稅務機關中，稽查工作更占有特別重要的地位。美國國內收入局是財政部的重要機構，其主要職責包括：執行稅法、評估稅負、征收稅款、稅務稽查等。國內收入局的內設機構按工作性質設立，主要包括：征收部、稽查部、罪案調查部、雇員計劃與免稅組織部、人力資源管理與支持部、計劃財務與研究部、電腦服務部等。
稅務稽查部是其中一個非常重要的部門，業務處室最多，包括：自動稽查系統項目辦公室、稽查項目辦公室、稽查支持系統辦公室、稽查計劃與研究辦公室、協查辦公室、公告辦公室、稽查質量辦公室。美國各州，地方稅務局均設立專門的稅務稽查機構。從人員上看，美國聯邦稅務局系統1996年約有稅務人員12萬人，其中稽查人員4萬多人，占總數的35％。加拿大聯邦稅務系統，各級稅務機關都設有稅務檢查機構，根據開展檢查工作的需要，稅務檢查機構內部設有戰略與發展研究、納稅資料覆核、稅務檢查計劃、特別調查、信息情報、國際稅務等職能部門。為使稽查工作“重中之重”的內涵充分體現出來，1997年3月中國國家稅務總局成立了主管稅務稽查工作的職能部門稽查局，針對現狀提出了下一步稽查工作的重點：建設新型稅務稽查體制，抓好基礎工作。加拿大稅務機關所屬稅務稽查機構共配備稅務人員占稅務幹部總數的13％。
德國的稅務管理實行稅務征收、稅務稽查和稅務違法案件調查分立的徵管模式，三個部門有各自不同的職能分工。稅務征收局負責聯邦和州稅收的征收管理，稽查局負責大型企業和稅務征收局移送案件以及舉報案件的稽查並作出稅務行政處理決定，稅務違法案件調查局是依據法律在稅務局設立的專司查處稅務違法犯罪案件的特殊機構，它負責對稅務稽查局移送和群眾舉報的涉稅犯罪案件進行刑事偵查，對觸犯刑法的案件向法院提起公訴，或移交檢察院提起公訴，對於未構成犯罪的案件則移交稅務征收局處理。
在德國稅務機關內，稅務征收局中的稽查處、稅務稽查局、稅務違法案件調查局都有納稅檢查的職能，但稅務征收局稽查處僅是進行日常的管理性稽查，如果在檢查中發現納稅人有一般稅收違法的嫌疑，便移送到稅務稽查局進行全面的查賬稽查；如果稅務稽查局發現檢查對象有偷稅及其他嚴重違法的嫌疑，但被查人拒不承認，而通過正常的稅務稽查程式又難以取得證據，稅務稽查局即將案件轉到稅務違法案件調查局，由調查局對嫌疑對象的所有涉稅事宜進行全面、詳實的調查取證。
法國的稅務總局為了提高稅收執法效率，十分重視稅務檢查和稅務稽查機構的合理設置。根據企業的規模分別設置了全國、區際和省三個不同層次的稅務稽查機構，而且在地方和全國分別設置稅務情報的收集和調查機構，設有高效率、專門化、針對性強的機構。特別值得一提的是，法國稅務總局針對納稅大戶或大型企業的稅務管理或稅務稽查而設立的全國性機構，例如：(1)大型企業局。(2)全國與國際稅務稽查局。專門負責對大型企業的稅務稽查工作，並根據不同經濟部門(銀行、保險和大型商業流通等)設立專門的稽查大隊。(3)全國稅務調查局。這是一支專門負責搜集納稅人(主要是大型企業)稅務情報並加以運用，以發現重大偷漏稅案件為目的的隊伍。該局與全國和國際稅務稽查局配合，在防止和查處大型企業重大、複雜以及跨國的偷漏稅案件方面起到了重要的作用。(4)全國稅務情況稽查局。該局是專門針對自然人納稅大戶進行稅務檢查而設立的機構。法國強有力的稅務稽查機構不僅對有效制止偷漏稅行為起到了一定的威懾作用，而且實際稽查成績也比較顯著：2003年通過對企業和個人進行外部檢查追繳的凈稅款達70多億歐元。
此外，在日本，國稅廳下屬的11個國稅局和沖繩國稅事務所均配置了國稅調查官和國稅稽查官，負責具體執行稅務稽查權力。在紐西蘭，從上到下均設立了專門的稅務稽查機構，配備了強有力的稅務稽查人員。稽查人員約占稅務官員總人數的23％。
(二)稅務稽查權實現方式與手段的國際比較
美國稅務稽查權實現主要採取經濟實況稽查、分行業專業稽查等方式。
(1)經濟實況稽查。所謂“經濟實況稽查”，即國內收入局將納稅人在納稅申報表上所報的收入與其生活方式及資產進行比較對照，以確定兩者是否相符。過去這類調查方法只應用於對販毒或重大逃稅的稽查，現在則應用於所有對象尤其是現金交易行業的稽查。之所以將這類稽查方法如此擴大應用範圍，是因為美國國內收入局通過多年的稽查實踐體驗到，納稅人隱匿不報的所得是國內收入局每年不能查收的大約1000億美元“稅收差距”中增長最快的一項。
(2)分行業專業稽查。所謂分行業專業稽查就是將培訓稅務稽查人員的方式由過去幾乎什麼行業都查的“一般科”變為現在只精通某一行業的“專科”，稱之為“行業稽查專門化計劃”，其重點是編寫約90個行業的培訓手冊，供稅務稽查員稽查時參考使用。經濟實況稽查與分行業專業稽查是美國現行稅務稽查的兩大主要方法，在美國社會已經引起廣大納稅人的普遍重視，被稱之為“國稅稽查的兩大新利器”。
同時，它也是近年來美國稅務稽查方法的重要改革。這種改革的目的在於切實提高稅務稽查的質量和效率，確保國內收入局提出的將納稅人守法率由現在的83％提高到2000年的90％的目標如期實現。此外，美國對某些大公司即重點稅源大戶實行派駐征收，一般是國內收入局派一個工作小組，常駐在公司里，三年為一個階段。在一些大公司里，一般都有一個專門為稅務局稽查人員準備的辦公室。
在德國，一般情況下，稅務局是根據企業人數、經營規模及利潤額的大小來確定重點稽查對象。目前，稅務局對大型企業是一年稽查一次，對中小型企業是三年稽查一次，對小業主則實行隨機抽樣稽查。也就是說，企業規模越大，稽查的頻率越高，也更為徹底。此外，稅務局如懷疑某納稅人偷逃稅，則有專門的偵緝部門及稅務警察負責稽查偵破。德國不同的稅務稽查部門擁有不同的稽查手段。征收局稽查處主要是就企業的納稅申報以及企業提供的賬簿、報表進行檢查；稽查局可以到納稅人的生產、經營現場進行檢查，並可使用詢問、調查銀行存款等稽查手段；而稅務違法案件調查局除可採用稅務稽查的所有措施以外，還可採用刑偵手段。若發現偷稅者有逃跑跡象的，可經局長批准，對偷稅者實行法定時限內的拘留；經法官批准，可對偷稅者工廠、商店及其他生產經營場所進行搜查，還可對其個人進行搜身。
日本的稅務稽查方式分為隨即調查與強制調查。隨即調查是指一般性的調查，是基於納稅人申報有誤，通知其更正稅額。對於使用非法手段故意偷漏稅者，隨機調查不能把握其真實情況，因此採用強行搜查的方式，將其犯罪事實向檢察機關報告，請求提起公訴，這項制度在稱為“查察制度”，該制度有效支持了申報納稅制度，有力維護了日本正常的稅收制度。此外，日本的稅務調查方式有卷宗調查、實地調查和傳喚調查等主要形式。
(三)稅務稽查權實現程式的比較
法治國家強調稅務稽查權實現的程式化。稅務稽查權實現的程式化就是對稽查內部工作實行專業化分工，即將稽查工作分解為選案、檢查、審理、執行、申訴等環節和程式，並形成內部相互聯繫、相互制約的機制。
在美國，稅務審計程式包括納稅申報表的選擇和分類、納稅申報表的審計、稅務審計結果的處理三個階段。納稅人申報後，所申報的信息通過電腦進行標準化、程式化處理。如申報信息符合要求，將錄入電腦信息庫並作自動處理，不符合要求則按規定予以一定罰款，並作如下處理：一種情況由徵稅中心與納稅人進行聯繫，納稅人對所報信息作更正，之後由徵稅中心錄入電腦進行處理；另一種情況，由徵稅中心的專業人員作更正後錄入電腦信息庫，電腦運用標準化程式自動作出稽查對象選案分析，再輔之以稅務審計專家的工作，選出需要進行稅務審計的對象。選案後，將所選對象移送相關部門進行專業化稅務審計，稅務審計後的處理、司法等也是專業化進行的。由於稅務審計操作過程是實行專業化協作分工的，而且這些審計部門人員都經過嚴格優質的專業化培訓，因此，整個稅務審計從人員配置到審計的各個環節都突出較高的專業化，從而保證審計質量的準確性和公正性。德國的稅務審計程式和刑事調查程式頗具特色。
德國的稅務審計是稅務稽查的重要環節，具體程式為：(1)審計開始前把審計通知送交納稅人，通知期限為大企業在審計開始前四周，其他企業為兩周，這樣可以使納稅人有時間為審計做準備。(2)開始審計時，審計員要出示特別審計通行證。審計期間，納稅人應該到場提供信息，如納稅人本人不能到場，則必須指定一個代表。但納稅人的親屬如妻子、子女，有拒絕披露信息的特別權利。(3)審計後估算稅收時，審計員必須採用不同方法，儘可能保證結果的可信性。(4)每項審計完成時，應舉行一次討論會，由納稅人及其稅務顧問以及審計員參加。納稅人對審計結果有權提出不同的看法，經過討論，一般可以就稅收調整達成一致意見。(5)審計結束時，審計員必須編寫審計報告，對每項稅收調整列出詳細的法律依據。(6)審計報告經評估後要發給納稅人。德國還設有稅務刑事調查機構，對審計出的涉嫌稅收犯罪者進行刑事調查。
經過調查取證，如有足夠的材料證明某納稅人逃稅行為屬實，稽查局就可向財政法庭起訴，交由法庭進行審理。每一案件結束後，要用紅色封皮封好，保存在調查局的檔案室，保存期為10年。德國的稅務刑事調查過程中，調查人員要向被調查者說明，不需要主動說明任何問題，也無須相互交流，合作與否，不影響調查取證。審查正式開始後，審查人員必須告訴被告，有保持沉默和聘請辯護律師的權利。在審查中，被告的義務僅限於講明其身份，無需對有關被指控事項作任何陳述。由此可見，稅務刑事調查程式相當於嚴格的司法程式，必須要遵守刑事程式的一般性法律規定。每一涉稅案從立案到審理結束，限期為三個月。
德國稅務稽查還專門規定了稅務欺詐訶查程式。如果有稅務違法的嫌疑，作為進一步的措施，稅務機關會決定進行稅務欺詐調查。稅務欺詐調查有三個目的，偵查稅務違法和犯罪，檢查正確的稅基和發現以前未知的稅務案件。因此涉及到稅法和刑法。然而，稅務欺詐調查主要用於檢舉稅務違法。進行稅務欺詐調查的稅務官員是公訴機關的輔助人員，有稅務刑事警察的某些權力。在緊急危險的情況下，他們有權搜查、為保存證據查封文件和物品和臨時逮捕嫌疑人。他們只有在可能存在稅務違法的情況下才可以採取這些措施。為了保護納稅人，保障其根據刑法的權利(如沒有義務提供更多信息，拒絕進一步要求，律師參與)，如果決定開始欺詐調查或任何刑法措施，稅務機關應當立即通知納稅人。這裡強調對納稅人權利的保護，實際上也是憲法的部分權利在稅收程式中的體現。
日本的稅務稽查對象選定通常是在法人稅確定申報表提交後1個月左右完成。選定分5步進行：①分析抽出申報表的錯誤。②抽出接受稅額返還的法人，重點調查消費稅的大額返還申報，騙取稅額返還將受到實地調查。③把各種途徑收集來的資料與申報表類進行對比，特別註意有無賬外交易項目。④銷售額連年遞增的盈利法人是稅務局註意的對象，因為在企業差距拉大的今天，對低效益且每期虧損的企業進行稅務調查，成本高收效低，而銷售增長的企業更容易發現漏報。⑤其他諸如無申報法人、計算數字的異常、記載不明事項等。
(四)稅務稽查人員許可權的比較
各國稅務稽查人員在實現稽查權過程中所擁有的權力大小存在差異。為了能更好地打擊稅收違法犯罪，大多數國家稅務人員的稽查許可權出現逐漸擴大的趨勢，突出表現為稅務警察的出現，即形成了擁有刑事偵查權的稅務人員。稽查人員除具有索取納稅資料權、查賬權等一般檢查許可權外，還能行使部分警察職能，具有搜查住所權、封存賬簿權、查封財產權等刑事偵察權。如德國，設有稅務刑事調查機構，對審計出的涉嫌稅收犯罪者進行刑事調查。稅務調查員的身份類似於警察，在調查中享有很大許可權。他們可以對涉嫌逃稅者進行突然襲擊，無需事先通知。如果在辦案過程中有納稅人逃避檢查，閉門不見的情況，稽查員有權破門而入，強行對其檢查，甚至可以拘留並審問疑犯。必要時還可帶著開鎖匠、馴狗師一同前往。每個稽查員都配有一個小銅牌以證明身份，帶有這枚銅牌，去任何企業、銀行查賬都可暢通無阻。在日本，稅務稽查員擁有與警察相匹配的稅務稽查權。早在1982年6月，當時的日本國稅廳長官福田就指示部下，要“強化稽查”。如今在日本的稅務警察中，最重要的一項權力就是強制調查，即上門調查，包括現場檢查、搜查住宅、查封財產等權力。
在具體機構設置上，有的國家在稅務機關外建立單獨的稅務警察機構，如俄羅斯、義大利等國家。有的國家則選擇在稅務機關內成立專門機構的形式，如日本、德國、荷蘭、法國、瑞典、比利時等國家。
(五)現代化技術手段運用水平的比較
西方發達國家在稅務稽查權實現中充分利用電腦等先進技術。美國、加拿大不僅在申報、征收環節大量採用了電子電腦而且在稅務稽查中也應用電腦進行選案、稽查計劃管理、稽查監控等。在美國，90％以上的案件是通過電腦分析篩選出來的，分區稅務局(美國的基層稅務局)只有10％的機動數。美國國稅系統的各級稅務局都根據電腦系統篩選上來的納稅人進行審計，通過電腦系統對各類納稅人定出“基本標準”，用這些一年一更新的“基本標準”，對納稅人的各項信息進行分析比較，並根據異常情況的大小打分，綜合分數越高，成為稽查對象的可能性越大。同時，電腦聯網也使納稅人利用假名作案十分困難。因為商店與銀行在接受巨額現金之前，必須先核對每個客戶的社會保險號和信用卡。在加拿大，常規稅務檢查，以信息分析選案為基礎，充分利用電腦儲存的信息進行分析，採用隨機抽樣的辦法確定檢查對象。
(六)結論：完善中國稽查權實現方式與程式的若幹思考
1．必須充分重視納稅申報與稅務稽查的內在關係
中國目前不少基層稅收徵管單位存在著忽視納稅申報與稅務稽查的內在關係的情況。主要表現在：第一，納稅申報廳僅僅重視申報期內的申報受理工作，對於納稅申報狀況的總結和分析卻做得不多，或者不能及時、有效反饋相關信息。第二，稅務稽查的對象選擇、範圍大小、頻率高低，以能否收上稅、完成稅收任務為標準，而不是以企業納稅申報記錄為依據；且對於這部分“稽查”收入，一般很少加收滯納金和罰款，而是開手工稅票直接入庫。這就造成了納稅申報與稅務稽查的脫節。其實，納稅人的納稅申報狀況，與稅務機關的稅務稽查行為，有著不可分割的緊密關係。首先，納稅申報是“基礎”。納稅人主動到稅務機關申報納稅，是履行其納稅義務的首要標誌。而稅務稽查則是稅務機關依法對納稅人履行納稅義務的情況進行的審查和監督，必須以前者為基礎和依據。第二，稅務稽查是“手段”。稅務機關依法進行稅務稽查，懲罰偷逃稅等稅務違章行為，本身並不是稅務管理的目的，而是促進納稅申報的一種手段。完善的稅收稽查制度有助於促進公民依法納稅意識的培養。美國國內收入局提出的將納稅人守法率由現在的83％提高到2000年的90％的目標能夠如期實現，與美國高效的稅務稽查權實現方式密不可分。
中國目前納稅申報與稅務稽查各行其是或關係疏泛，不利於國家稅務總局《關於深化稅收徵管改革的方案》的全面實施，也有悖於稅收徵管任務的要求。這要求中國稅務管理機關領導提高認識，採取得力措施建立納稅申報與稅務稽查之間的良性互動關係，荒制定相關制度予以保障。當然，出台科學全面的稅收徵管考核標準，也是一項緊迫的任務。
2．必須構建一套因地制宜、獨立執法、運轉有序的稅務稽查組織體系
國外的經驗告訴我們，一套獨立執法、運轉有序的稅務稽查組織體系是有效實現國家稅務稽查執法權的重要保障，但組織體系必須符合各個國家各個地區的客觀情況，做到因地制宜。我們認為，中國的稅務機關應按集中統一、靈活性和專業性相結合的原則設立稅務稽查機構，統一名稱和規格，明確職責和許可權，按選案、實施、審理、執行的稅務稽查工作流程分別設置職能科室，做到相互制約、相互配合。
中國實行稅收征收、管理、稽查機構的分設，最根本的是要體現分權和制約，體現行政執法的剛性和力度，體現稅法的嚴肅性。但目前的稅務機構設置及其操作，還存在一些亟待改進的地方，如征收機關與稽查機關的關係沒有法定化；征收機關與稽查機關沒有從根本上形成相互制約、互相監督的機制；稅收管理存在著有法不依、執法不嚴、處罰不力的現象。正是因為現行機構設置方面的混亂，在客觀上造成了“多頭稅務執法”、“重覆稅務檢查”的局面，使納稅人疲於應付，無所適從，有苦難言，使國家稅收法律的尊嚴、國家稅務機關的形象受到嚴重損害。因此，理順體制，建立科學合理的稽查組織體系已是迫切之需。
3．適當擴大稅務稽查人員的執法許可權
中國目前稅務稽查存在的主要問題之一就是取證難，後期手段處理乏力。這主要是因為稽查部門許可權有限，力度不夠。建議借鑒國外的做法，適當擴大稽查人員的執法許可權。當然，如前所述，如何在擴權與限權之間尋求平衡，是一個難題。不能只強調參考國外經驗，而是需要充分考慮到中國的實際需要和現實情況。稽查人員權力的擴張必須有較高位階的法律的明確依據，並且應當明確界定權力的內涵和外延，防止因為擴權之後導致自由裁量權濫用，侵犯納稅人的合法權益。此外，還應當對執法權力的行使進行有效的監督，建立對濫用執法權力的行為進行違法責任追究的機制。
中國《稅收徵管法》第11條明確規定，稅務機關負責征收、管理、稽查、行政覆議的人員，職責應當明確，並相互分離、相互制約。這是法律對稅務機關不同部門許可權及制衡的原則性規定，必須嚴格遵守。但國家稅務總局於2001年2月17日發佈的《重大稅務案件審理辦法(試行)》第6條規定，縣級以上稅務局設立審理委員會負責重大稅務案件。審理委員會的辦公室設在負責法制工作的機構。我們認為，這是違背《稅收徵管法》第11條規定的，因為負責法制工作的機構正是受理稅務行政覆議的機構。
此外，中國還應當協調國家立法與地方法律之間的衝突。在稅務稽查審理許可權方面，雖然現行《稅收征收管理法》對稽查部門的執法主體地位給予了明確，但不少地方有專門辦法，如《河北省國家稅務局系統稅務行政案件審理辦法》(冀圜稅發[1999]168號)。這個審理辦法是基於舊徵管法制定的，其中規定對企業偷稅5000元以上的、罰款2000元以上的稅務違法案件就必須報審理委員會審理，由審理委員會在15日內審理完畢並製作《稅務處理決定書》。這樣就把稽查局的具體執行許可權限定在一個很小的範圍內，同時由於審理委員會人員全部是兼職，專業知識的相對欠缺和對實際情況瞭解的不全面，都會影響審理的質量和效率。
5．有效利用現代化技術手段，提高稅務稽查權執法效率
國外對現代化技術的有效運用，一方面方便了納稅人的納稅申報，另·一方面也大大提高了稅務執法權實現效率。中國迫切需要在充分利用電腦技術手段的基礎上，建立一個多渠道、多層次的縱橫交錯、上下貫通的稅務稽查信息網路。這包括兩個方面：第一，稅務系統內部要形成信息網路，稅收徵管的信息可以在全國稅務系統內進行傳遞和共用；第二，稅務、工商、海關、銀行及其他政府機關之間要形成網路體系，形成相互傳遞和共用的信息資源。根據國家稅務總局稅務信息化建設方案，稅務管理信息系統建設的總體目標，是用10年時間，建立一個基於統一規範的應用系統平臺，依托稅務系統電腦廣域網，以總局為主、省局為輔高度集中處理信息，功能覆蓋各級稅務機關行政管理、稅收業務、決策支持、外部信息應用等所有職能的功能齊全、協調高效、信息共用、監控嚴密、安全穩定的稅務管理信息系統。信息化建設的主要任務，是建設一個網路、一個平臺和四個系統。“一個網路”是稅務總局、省、地、縣稅務局四級主幹網。“一個平臺”即統一規範的應用系統平臺。“四個系統”即稅收業務管理系統、稅務行政管理系統、外部信息交換和為納稅人服務系統、稅收決策支持系統。
目前，進行稅收信息化建設工作要堅持貫徹“以我為主進行設計，以合作方式進行開發，以我為主進行推廣維護”的方針，避免項目單獨設計、開發所帶來的短期利益傾向，消除軟體互不兼容、數據難以共用、推廣維護不力的現象，確保一體化建設目標和原則的貫徹落實。
稅務稽查權運行的特點是稅務稽查工作的特點決定的。稅務稽查工作處於稅收徵納稅雙方利益矛盾的前沿。納稅人被稅務機關查處的涉稅違法行為是納稅人自覺履行涉稅義務以外的事項，由此產生的徵納稅之間的利益矛盾就顯得更明確、直接、尖銳。這就決定了稅務稽查權運行的第一個特點，即所處利益矛盾尖銳性，由於目前稅務稽查工作方式是由幾個稅務幹部獨立完成，稽查結果與稽查幹部的政治業務素質、勤政廉政狀況、工作能力之間關係甚大又無法對這種關聯度予以準確測定，這就產生了稅務稽查權力運行過程的第二個特點，就是過程的可控性差。
當前稅務稽查權運行另一個重要特點是執法風險大，這主要是稅務稽查目前面臨以下三個主要矛盾。
其一，規範執法的高要求與稅收法制建設嚴重滯後的矛盾日益突出。依法治稅、規範執法是開展稅收工作的最基本原則。但我國稅收法律建設顯得很不適應，這種不適應至少表現在以下幾個方面：一是現有一些稅收政策規定與行政處罰法、行政覆議法、行政訴訟法、刑法等法律缺少銜接。如行政處罰中“一事不再罰”的原則適用，行政處罰的追溯期的規定在稅收執法實踐中的應用等基本問題均缺少權威具體的解釋。又如刑法與徵管法的銜接也有問題。如對作為一般違法行為的偷稅與偷稅罪的區別也缺少權威解釋。作為涉嫌偷稅犯罪行為移送公安機關的標準，也可有多種解釋。二是一些隨著新稅制的實施而臨時出台的大量政策規定，由於當時出台的倉促，許多顯得不夠嚴密，或由於時過境遷而已不適用，造成基層在執法中阻力很大，各地執行到位情況也很不平衡，執行中又常常產生不同的解讀，這就造成了在稽查執法權的運用過程中，基層執法者有了太大的自由裁量權和解釋權，這種裁量和解釋又大多缺乏權威性，多了隨意性，所以不可預知的執法風險就很大。
其二，稅務機關的嚴格執法與納稅人的涉稅素質不相適應。我們在稅務稽查中大量地遇到納稅人的“喊冤”。這裡有幾 種原因，一是稅收法制建設滯後，對許多稅收法律法規條文，納稅人的理解和稅務機關的事後解讀不一致；二是稅收宣傳工作不跟上；三是廣大納稅人的涉稅素質較低。涉稅素質高低主要決定於以下三方面，即依法納稅觀念強弱、涉稅法律法規知識的擁有程度、依法辦理涉稅事務所依賴的內部管理基礎的好壞。由於納稅人涉稅素質較低，大量的涉稅違法行為產生，使稅收執法面臨“以法責眾”的尷尬局面。我們應該看到納稅人涉稅素質較低，有我國的社會歷史原因。我國現處於社會主義初級階段，社會主義市場經濟體制尚在初步形成中，要求納稅人具有理想的涉稅素質是不現實的。另外，也在當前政府管理之責，包括稅制變革頻繁、政府行為不規範、社會經濟秩序相當程度上的無序。這就要求我們對當前的涉稅違法行為歷史地、現實地看，不能概念化。這種客觀要求所包含的極濃的情感色彩與鐵的法律之間無疑是衝突的。這也給基層執法帶來困惑。
其三，涉稅違法行為的普遍性與稽查打擊的有限性矛盾日益突出。儘管我們把稽查放在徵管模式的重點地位來構架，但面對如此眾多的涉稅違法行為，仍然是顯得力不從心。這種力不從心，不僅表現在稽查力量、裝備上的不對稱，更表現在稽查在實現“打擊功能”時來自行政的、社會的、甚至文化的掣肘。這種掣肘給基層執法者也帶來的更高的執法風險。稅務稽查權運行中的特點，一方面，突顯了加強對其監控的必要性，無論是有利於執法公平、公正，還是減少執法風險，對稽查權運行過程中的監控都是必要的，還需要強調的是，由於執法風險大，對稽查權監控不僅僅是制約執法者，還更有保護執法者之意。另一方面，也要求我們按以下原則有針對性地構架對其的監控措施。
一是多重製約原則。對稽查權運行的監控，必須對其全過程從不同的角度在不同的環節和不同的方面實施多重監控，以實現對稽查權運行的可控。
二是機制化制約原則。稽查權運行過程中，權力點多、涉及面廣，事後監督效果較差。因此，實施監控的重點要放在構建科學制衡的工作機制上，並且把各種有效的監督措施納入稽查工作程式，使各種監督經常化、機制化。
三是制約與效率並重原則。在設計監控措施時，不能只重製約，不重效率，也不能為了效率而弱化制約。特別是要防止前一種傾向，避免有限的稽查打擊力量在不恰當的制約中進一步弱化。
稅務稽查權力在實際運作過程中，表現為選案權、檢查權、審理權和執行權。
(一)選案權及其監控
稽查選案主要是指根據稽查計劃，利用各種相關信息，通過電腦結合人工方法，確定稽查對象移送稽查部門檢查的一個綜合過程。選案權事關是否實施對納稅人的檢查，是稅務稽查工作的第一個環節，是稅務稽查權力的重要內容。選案權在運用過程中容易出現的問題有：一是多頭選案，造成重覆檢查；二是人情選案，滋生不廉行為；三是隨意選案，使檢查缺少針對性，降低稽查效率。
解決以上問題的對策，首先，要集中稅務稽查權，把法定的稅務稽查權集中賦予稽查局。在此原則上，明確界定徵管部門與稽查部門的工作職責，特別是容易引起爭議，較難劃清的工作採用列舉的形式明確下來，具體標準是：時效性較強，又可即時完成的或在徵管部門已擁有的資料中可以直接完成的審核工作可由徵管部門負責，其他對納稅人的所有檢查、稽核工作均交由稽查局完成。
其次，要把日常的稽查選案職能從稽查局內部分離出來，實行集體選案。具體做法是：設立稽查選案委員會。由一級國稅局的主要領導任主任，有關副局長任副主任，徵管處(科)、稅政處(科)、稽查局、徵管分局負責人為成員，明確選案委員會的主要任務為：一是統籌把握年度稅務稽查的總體思路，分階段組織實施；二是制訂一定時期的稽查計劃；三是協調與選案相關的工作。稅務稽查選案委員會辦公室(簡稱選案辦)設在徵管處(科)，負責選案委員會的日常工作。選案辦的主要任務為：一是調查研究，征求有關處(室)、稽查局、徵管分局對稽查計劃的建議、意見和要求，草擬稽查計劃，提請選案委員會討論；二是根據稽查計劃選定稽查對象，下達稽查任務；三是督促瞭解並向選案委員會反饋稽查計劃實施情況。具體選定稽查對象則組織選案工作小組，徵管處(科)、稽查局、徵管分局派員參與。選案小組根據計劃對稽查查的對象通過電腦隨機選定，做到客觀、公正、公開。
另外，對群眾舉報案件，有關部門移送稽查案件、協查案件等必查案件，仍由稽查局直接辦理，但需健全制度，加強管理，並報稽查選案辦定期備案，以便加強監督，防止重覆檢查。
(二)檢查權及其監控
稅務稽查的檢查工作，是對稽查對象，依法採取必要的方法、措施和手段，對被查者的涉稅違法行為進行調查取證，並整理製作《稅務稽查報告》，將案件材料移送審理的過程。稅務稽查的檢查權主要是調查取證權和處理建議權。稅務稽查的檢查權是當前需要重點監控的一項內容。這主要是由檢查工作本身可控性最大，又處於徵納雙方利益矛盾的前哨，易受腐蝕所致。稅務檢查權的薄弱環節也由此而形成，具體表現有：一是在調查取證中方法、秩序失當，侵犯納稅人合法權益；二是調查取證範圍、內容、手段的選擇缺少規範，檢查人員主觀隨意性較大，容易滋生不廉行為；三是調查取證暗箱操作，證據材料瞞而不報，甚至協助指導被查對象逃廢責任，以免追究；四是定性處罰建議摻入私人感情或個人好惡，影響執法公正、公平。
解決以上問題必須全面構架對檢查環節的監控體系，具體措施主要有：首先，要加強基礎建設，依法制定詳細、規範又操作性強的“檢查工作制度”及“辦案質量基本標準”，把檢查內容、工作程式、調查取證、文書使用、案卷整理各環節的工作要求給予具體明確，既指導辦案、規範辦案，又可以此為標準實施有效監督。
其次，要自覺接受納稅人的監督制約。必須實行查前告知制度。稽查部門在實施檢查前，應向稽查對象書面告知其權利和義務、稅務稽查人員的廉政紀律、稽查迴避制度的主要內容，以及廉政監督電話。實行回執回訪制度。稽查部門在實施檢查前，統一制發“稽查回執卡”，送達被查對象。回執卡的主要內容包括規範執法、優質服務、廉政建設等方面，具體結合稽查工作特點，分若幹條由被查對象評議。評議結果由納稅人以合適的方式送達監察部門，監察部門對在回執卡上有“不良評議”的被查對象進行及時回訪、調查。監察部門還可組織不定期回訪，回訪結果及時處理。實行稅務行政處罰告知制度。把行政處罰告知工作落實到案審部門，以方便被查對象向稽查機關申辯。告知工作作為法定程式嚴格落實。
三是進一步強化內部監督制約。一是實行“稽查必查項目及工作底稿制度”，對每一個稽查對象在檢查實施前，必須確定必查項目，對必查項目必須實行相應的檢查，併在專用或通用工作底稿詳細加以記錄，工作底稿實行連續編號，不得散失。二是實行“三統一、一彙報”，“三統一”，即調帳統一，檢查銀行存款及結算記錄集中，突擊檢查統一；使關鍵取證材料一開始就處於集中監控中，有效隔斷被查者與檢查者的非程式性溝通，減少不良干擾。“一彙報”，即實行彙報制度。檢查人員在檢查過程中的進展情況必須在規定的時間按規定的層級向上級彙報，以加強領導，便於監控，防止暗箱操作。三是強化案審監督，實行案件審理與檢查環節分離。充實案審力量，案審人員應占全體稽查幹部10%以上。實行退查補查制度，案審中發現的案件質量問題，分具體情況不同，實行退查，或由案審人員直接補查。退查補查作為衡量檢查環節辦案質量的主要指標納入有關考核。稽查案件的定性處罰一律由案審部門負責，檢查環節的定性處罰建議只供參考。
(三)案審權及其監控
稅務稽查審理，是稅務稽查機構查處的各類稅務違法案件在檢查完畢的基礎上，由專門人員核對案件事實，審查鑒別證據、分析認定案件性質，確定處罰程式，製作“審理報告”和“稅務處理決定書”的活動過程。案審權主要是辦案質量的監督權和定性處罰權。案審權在運用過程中的薄弱環節是：一是定性把握不准。特別是當前涉稅違法行為形式多樣而相對應的稅收法律制度無法涵蓋或易生歧義，造成定性失當，影響規範執法和廉政建設。二是處罰失當。由於對涉稅違法行為的處罰，稅務機關自由裁量權較大，容易產生處罰失當，影響執法公平公正。三是監督權運用不力，影響整個辦案質量。
解決以上問題的對策，首先，要實行兩級案審，由稽查局的主管局成立案件審理委員會，案審委下設辦公室，設在法規處(科)，重大案件、疑難案件經稽查局的內設案審部門初審後須報案審辦覆審，覆審意見與初審意見一致的，經分管領導簽批，退稽查轉入下一個程式，如覆審意見與初審意見不一致，則由案審辦提交案審委員會集體審理。
其次，對稅務行政處罰則按照總局稽查局《偷稅案件行政處罰標準》，制定具體執行辦法，嚴格執行。再次，要硬化案審責任，把稽查案件由於案卷上所暴露的問題或定性處罰失當所造成的復訴變更撤銷或行政訴訟敗訴的主要責任明確落實到案審部門，同時，加強對案審監督權的監督，以督促案審部門切實履行監督權，避免成為“橡皮圖章”。
(四)執行權及其監控
稅務稽查執行，是稅務稽查部門對稅務處理決定書組織實施的活動過程，其核心是把應追補的稅款和所處罰款組織入庫。稅務稽查執行權在運作過程中，比較容易出現的問題是有一是稅收保全或強制執行措施應及時採取而未及時採取，延誤稅款罰款的組織入庫時機，造成稅款流失。二是在採取稅收保全或強制執行措施時程式不到位，手續不齊全，標的不清。
解決以上問題的主要措施是：一是硬化執行紀律。在檢查環節，對可能入庫難的案件應依法採用稅收預儲制，並把在規定時間內未能入庫的案件一律移送執行環節執行，並一律轉入強制執行程式，這作為一個紀律，硬化約束。二是嚴格執行程式，各項執行工作都必須嚴格依法辦理，並把工作制度化。三是加強審批，對實行稅收保全和強制執行的，必須由主要領導審核審批，把好關口。
對稅務稽查權一方面必須實行多角度、全方位的監控，這既是實行過程監控的前提或條件，又可以加大監控力度，提高監控層面，更好地運用稅務稽查權。另一方面，要建立激勵機制，嚴格獎優罰劣，確保良性運行。更為重要的是，要積極探索，大膽創新，革新現有傳統的稽查方法，以通過改革來解決稽查權運行過程中的難點問題。為此應做好以下幾方面工作。
一是要實行“陽光稽查”工程，切實開展政務公開，嚴格落實案件公告辦法，實行稅務稽查案件向社會通報制度，加強稅務稽查的政策宣傳和咨詢工作，做好稽查信訪投訴的接待和處理工作，自覺接受社會監督。
二是要開展實行稅務稽查案件的下查一級工作，對部分涉稅舉報案件或部分日常檢查對象，實行下查一級。下查一級案件實行上級統一組織、統一檢查、統一管理、統一審理、統一處理，以排除屬地檢查所無法迴避的不良社會幹擾，為下級局創造規範執法的良好環境。
三是要定期組織聯合複查。國稅機關由監察部門牽頭，法規、稅政、稽查部門共同參與，按下級稽查部門查處的案件的一定比例列作複查對象，複查以捲面審核和實地回訪複查相結合的辦法進行，複查發現問題嚴格進行責任追究，以此督促下級稽查部門嚴格執法。
四是要嚴格實行執法責任過錯追究，要把執法責任作為稽查部門職能工作的重點之一，納入崗位目標責任考核，並加大責任追究力度，對執法過錯，直接責任人的上一級領導要承擔連帶責任，以促進一級抓一級原則的落實，切實加強基層管理，真正體現獎優罰劣。
五是要大力開展依法行政教育，切實提高稽查幹部的執法水平。要推行和完善等級稽查員制度和主、協辦稽查員制度，以建立和完善稽查幹部的自我激勵機制，促進稽查幹部隊伍建設。
六是要積極革新稽查方法。針對目前稅收涉稅違法行為存在有相當的普遍性，而許多涉稅違法行為的產生是由於納稅人依法納稅意識不強、稅收法律法規知識不多、依法辦稅的能力不高所致。所以解決對納稅人的面上監控，應採用納稅評估方法。而對財務核算健全、依法納稅素質較高的納稅人在檢查前，可給予自查申報機會，在實施檢查時，以調帳帳面檢查為主。對那些帳證不全、依法納稅意識較差的納稅人，則應運用法律賦予的各種稽查手段深查嚴處，發揮稽查打擊功能。通過分類稽查，擴大教育面，縮小打擊面，一是有利於規範執法，二是有利於提高稽查社會效果，三是便於對稽查的有效監控。
七是要提高稽查管理的電腦應用水平。逐步推行電腦選案，全面運用稽查信息管理系統實施對稽查各環節的監控。
稅務稽查權與稅務檢查權的區分問題[4]
在稅收執法權內部，權力的邊界都由稅收法律、行政法規予以界定，較為明確，但需要重點分析的是稅務稽查權與稅務檢查權的區分。
目前，大部分學者認為稅務稽查權、稅務檢查權不存在明確的區分，甚至認為作此區分沒有必要。即使作此區分，其界限也是模糊的。如《中國稅務辭典》表述為：稅務稽查是“稅務機關依法對納稅義務人、扣繳義務人履行納稅、扣繳義務情況所進行的稽核、檢查和處理工作的總稱”，稅務檢查是稅務機關“對以稅務違法行為或嫌疑的納稅義務人、扣繳義務人及其他當事人有關事項問題為檢驗審查對象的執法活動”，兩者的界限依然模糊。造成這種限制，有立法方面的原因。中國1992年制定、2001年作了最新修訂的《稅收徵管法》第11條規定：“稅務機關負責徵稅、管理、稽查。行政覆議的人員的職責應當明確，並相互分離、相互制約”。而該法除此之外再無提及“稅務稽查”，倒是在該法第四章專章規定了“稅務檢查”。另一方面，國家稅務總局1995年發佈了《稅務稽查工作規程》，併在全國稅務機關係統開始建立和健全新的稅務稽查制度，目前，中國稅務部門大都已經建立相應的稅務稽查機構。《稅務稽查工作規程》內容涉及的主要是《稅收徵管法》中的“稅務檢查”。這種立法和制度上的模棱兩可，造成了實踐中對稅務稽查與稅務檢查權力區分的模糊。但我們認為，在稅收執琺權的大範圍內區分稅務稽查權與稅務檢查權不僅可行，而且意義重大，它關係到稅務執法的力度問題，對納稅人的權利保障有著重要影響。
中國的稅務稽查制度由稅務檢查發展而來，是新稅制實行後稅收徵、管、查分離的產物。但稅收稽查權與稅收檢查權仍有區別，兩者是一種交叉關係，而非包容關係。兩者的具體區分應當貫徹國家稅務總局在《關於進一步加強稅收徵管基礎工作若幹問題的意見》(國稅發[2003]124號)中提出的三個基本原則：征收管理部門與稽查部門在稅務檢查上的職責範圍要按照以下三個原則劃分：一是在徵管過程中，對納稅人、扣繳義務人履行納稅義務的日常性檢查及處理由基層征收管理機構負責；二是稅收違法案件的查處(包括選案、檢查、審理、執行)由稽查局負責；三是專項檢查部署由稽查局負責牽頭統一組織。各級稅務機關要按照上述原則，根據各地的實際情況，制定具體的檢查管理辦法，從檢查的對象、範圍、性質、時間、金額等方面劃清日常檢查與稅務稽查的業務邊界，提出加強協調配合的具體要求，明確檢查下戶的目的和需要解決的問題以及移送的標準、條件等。
因此，中國的稅務檢查權應當界定為稅務部門的日常檢查權，具體是指稅務機關清理漏管戶、核查發票、催報催繳、評估問詢，瞭解納稅人生產經營和財務狀況等不涉及立案核查與系統審計的日常管理行為，這是徵管部門的基本工作職能和管理手段之一，其特點是針對性強，檢查時間短，處理及時，一般不具備嚴格檢查程式。而稅務稽查權則是針對重大稅務違法案件的查處權，由目前的稅務稽查部門行使。當然，這種內部權力行使主體的區分，對外意義不大，因為無論是稅收徵管部門還是稅務稽查部門，都是以稅務機關的名義代表國家行使稅收執法權。但這種權力邊界的界定不僅有助於理順權力的模糊地帶，更有利於相關機制的確立和完善。目前，中國稅務執法實踐中，尤其是在基層，存在處於稅務檢查“邊緣”事項，有或多或少的扯皮現象，有的環節還出現了“稽查不問、征收不管、管理元權”的問題，影響了徵管和稽查職能的有效發揮。這在一定程度上與法律規定不清晰有關，而觀念上沒有區分稅務稽查權與稅務檢查權也是重要原因。
