稅收執法權

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稅收執法權(implement power of tax)

　　稅收執法權是稅務人員在執行稅法過程中，國家法律、法規賦予的各種權力。即依法行政、征收稅款的權力，主要包括：稅款征收權、稅法解釋權、估稅權、稅務檢查權、行政處理權等。

　　正確、及時、有效地行使稅收執法權是為了充分發揮籌集國家收入和凋控巨集觀經濟的作用，以滿足社會公共需求和公共商品的需要。隨著對外開放的擴大和社會主義市場經濟的發展，稅收執法權在國民經濟中依法行政、依法治稅中的地位和作用更加突出。

　　從憲法、法律的規定以及上述分析可以看出，稅收執法權有以下幾個特點：

　　(一)政府權力

　　稅收執法權屬於政府，由政府代表人民獨享，除此之外的一切個人、法人或者其他組織均無權分享。換句話說，只有政府，才能夠依法決定徵稅或者不徵稅，以及如何徵稅。

　　(二)行政權力

　　根據憲法對國家機構職能和許可權的劃分，稅收執法權屬於行政權力，由最高國家行政機關國務院及中央、地方稅務行政機關和其他法定行政機關行使，其他任何機關、個人不得行使，否則即為越權或者濫用權力，必須依法予以糾正。

　　(三)法定權力

　　對稅收執法權行使的主體、範圍和方式，法律、行政法規和稅收規範性文件已做出了明確的規定，除法定機關以外，任何個人、法人或者其他組織均不能自行決定。這是由稅收執法權要實現的目標決定的。因為，稅收立法權行使的結果，就是依照法定程式確認國家與納稅人的法律關係，這種法律關係的實質就是國家與納稅人在行政領域的權利(權力)義務(職責)關係。政府必須依法徵稅，納稅人應當依法納稅。換句話說，就是在這種法律關係之下，納稅人的一部分經濟利益應當依法向政府轉移。因此，這種具有強制性、表現為即時無償性的利益轉移，必須依法進行，必須受到法律、行政法規的約束，法律‘行政法規未授予的權力；政府不得擅自行使，否則即屬違法，將會影響甚至可能損害納稅人的合法權益。

　　我們說稅收執法權是一種法定權力，並不意味著它是絕對固定的，沒有任何靈活性。在法律、行政法規和其他規範性文件的明確規定下，它仍然具有自由裁量權的內容。但是，這種自由裁量權，是在法定範圍內的，不是漫無邊際、任意妄為的，法律、行政法規和規範性文件規定了自由裁量的空間和餘地。因此，有關自由裁量必須是合法的、適當的、合理的，否則就應當依法糾正。

　　(四)職責性權力

　　稅收執法權是國家通過法律、行政法規設定的，是實現國家既定目標和政府意圖的手段，是行政機關的法定職責。作為權力，它具有職責性和義務性，因而必須得到履行，行為人不能隨意拋棄或者放棄，否則就是瀆職，就要受到責任追究。稅收執法權作為職責性權力，行政機關不行使或者怠於行使，都將帶來嚴重後果，使稅收法律、行政法規和其他規範性文件的嚴肅性、權威性受損，使國家利益受損；稅收執法權作為義務性權力，代表著國家對納稅人的一種承諾，表現著對全體人民的一種利益保護，行為人不依法行使權力，就意味著不履行法定義務，從而可能導致全體人民的整體利益失去保護，甚至受到損害。

　　綜合考察法律、行政法規和稅收實踐中的稅收執法權，大體上可以將其分為以下幾項主要權力：

　　(一)稅款征收權

　　是指稅務機關或者法律、行政法規確定的機關依法將稅收款項(包括稅款、滯納金、罰款)繳入國家金庫的權力。該項權力是稅收執法權的核心權力，是稅收立法權行使的目的和要旨所在，它清楚地表明國家為什麼要進行稅收立法，為什麼要有稅收執法，以及為什麼運用國家司法權維護稅收秩序。稅款征收權行使的效果，就是納稅人的一部分經濟利益依法轉移給了國家，國家依法取得了納稅人的一部分物質財富。從形式上看，納稅人可謂“失”，國家可謂“得”，國家並不直接、即時支付任何“對價”，但從實質上看，這恰恰表明瞭國家的本質和稅收的性質。必須指出的是，如果納稅人未能按照稅法規定的期限繳納稅款，就要依法就其滯納稅款向國家支付與滯納稅款相對應的滯納金。滯納金是納稅人因占用稅款而應對國家作出的利益補償，屬於稅款被占用期間的法定孳息，與滯納稅款不可分割。征收機關在行使稅款征收權時，遇有上述情形，就要同時加收滯納金，與滯納稅款一併解繳國家金庫，否則，即屬違法，就是沒有完整地履行法定職責，就是瀆職，應當依法予以糾正。

　　(二)稅收減免權

　　是指征收機關對符合稅法規定條件的納稅人，按照法定程式對其應納稅款予以減少征收或者免予征收的權力。該項權力表明，任何稅收執法行為都是建立在稅法對納稅人一視同仁的基礎之上，只要符合稅法確定的稅收減免條件，征收機關都必須嚴格執行相關規定，做到該收的收，不該收的不收。稅收減免權行使的結果，就是國家依法放棄了稅收利益，將應當得到的經濟利益讓渡給了納稅人。與此類似的權力，還有出口退稅審核權、緩徵稅款審批權等等，均表現為國家依法放棄了全部或者部分應當取得的利益。

　　(三)稅務檢查權

　　是指征收機關依法對納稅人的賬簿、憑證、銀行賬戶、經營資料、應稅財產進行查驗、核實，以確認納稅人依法納稅或者違法事實成立的權力。該項權力是一項比較重要的權力，必須嚴格依法行使，因其對納稅人權益的影響比較大，包括可能影響納稅人的正常生產經營和商業信譽。但是，稅務檢查權存在的基礎，是社會法制意識和納稅人依法納稅意識參差不齊、征收機關及其工作人員可能發生以權謀私或者其他不依法行政的情況。行使稅務檢查權的目的，就是要保證納稅人依法納稅和征收機關依法徵稅，保證徵納雙方的行為符合稅法的規定，對違法違紀者實施製裁，保障正常的稅收秩序。

　　(四)稅務處罰權

　　是指征收機關按照稅收法律、行政法規和行政處罰法的規定，對違反稅收行政管理秩序的行為給予物質或者非物質製裁性處理的權力，

　　也就是代表國家給予否定性的評價，讓其承擔不利的法律後果。實施稅務行政處罰，其目的在於對有關當事人予以警戒，或者使其在精神上受到壓力、影響，或者使其在經濟利益上受到損失、損害，從而糾正違法行為，維護稅收行政管理秩序。行使稅務處罰權，必須按照行政處罰法的規定進行，不僅要註重實體上的權利義務，而且也要嚴格履行程式上的職責。

　　(五)稅務行政覆議裁決權

　　是指征收機關的上級機關根據納稅人的申請，依照稅收法律、行政法規和行政覆議法的規定，防止和糾正下級機關違法的或者不當的具體行政行為的權力。該項權力屬於行政救濟權力，是保護公民、法人和其他組織的合法權益，保障、監督行政機關依法行使職權的重要手段。有了該項權力，許多稅務糾紛就可以通過行政機關內部上級機關對下級機關具體行政行為的審查、監督得到解決，而不必導致稅務行政訴訟，使征收、繳納雙方的經濟成本大為降低，稅收執法效率大為提高。

　　對稅務行政覆議裁決權，這裡還要作一番專門論述。根據行政覆議法第2條規定，公民、法人或者其他組織認為具體行政行為侵犯其合法權益，向行政機關提出行政覆議申請，行政機關受理行政覆議申請、作出行政覆議決定，行政機關即因此享有稅務行政覆議裁決權。

　　行政覆議範圍按照行政覆議法第6條的規定辦理。但是，必須強調指出，行政覆議法第7條賦予了申請人一項全新的權利，我們稱之為“對規定的審查申請權”，實際上就是對法定範圍內的部分抽象行政行為申請審查的啟動權。在中國，法律賦予行政相對人啟動對法定範圍內的部分抽象行政行為的申請審查權，行政相對人可以對法定範圍內的部分抽象行政行為“依法”“說三道四”、“品頭評足”，是中國法制建設史上的第一次，因而尤顯意義重大。儘管該項權利屬於限定範圍的“附帶性權利”，並不是一項“獨立性權利”，因為只有在行政機關實施了行政覆議法第6條規定的具體行政行為，並被認為侵犯了其合法權益及提出行政覆議申請的同時，行政相對人才有權就行政機關實施的具體行政行為所依據的行政覆議法第7條所列“規定”一併提出審查申請，如果沒有對具體行政行為申請行政覆議，該項審查法定範圍內的部分抽象行政行為的權利就無從行使。認真審視這一規範，我們認為行政覆議法賦予行政相對人的該項權利，對維護行政相對人的合法權益、推進依法行政、實現依法治國具有特別重大的價值和意義。

　　由於這是一項全新的權利，考慮到原有法律制度、運行機制、社會法制意識和其他一系列可能影響政府效率的條件、因素，行政覆議法對行使該項權利設定了前提條件，確保不會因行使該項權利而引起混亂。解讀行政覆議法，我們認為，對法定範圍內的部分抽象行政行為提出審查申請必須符合的前提條件是：①認為具體行政行為侵犯其合法權益並已申請行政覆議，這是前提；②該抽象行政行為是引起行政覆議程式的具體行政行為的直接依據；③該抽象行政行為屬於行政覆議法第7條所列之“規定”限制的抽象行政行為，不是所有抽象行政行為；④必須是在提出行政覆議申請的同時提出對該抽象行政行為的審查申請。這樣，行政機關受理行政覆議申請並具體審理行政覆議案件時，可以一併處理或者提請有關機關審查該抽象行政行為，以提高工作效率，避免行政覆議案件久拖不決；同事，通過對該抽象行政行為的依法審查，可以從源頭上解決行政覆議案件。應當認識到，這是一項全新的權利，稅務機關在行使行政覆議裁決權時，仍然必須尊重並認真對待。

　　一些人認為，稅務行政覆議活動具有“準司法”的性質和特點，行使的權力屬於“準司法權”。但是，從行使行政覆議裁決權的全過程以及對照司法權的特點分析，行政覆議裁決權不屬於稅收司法權範疇，是典型的稅收行政執法權，完全是行政系統依法處理稅務爭議的行政執法行為。

　　(六)其他稅務管理權

　　是指除上述權力之外的、與稅收執法有關的、保證稅收秩序井然的權力，包括稅務登記辦理權、賬簿憑證管理權、發票印製管理權、漏管漏徵清理權、納稅申報受理權、稅收保全措施權、稅收強制執行權，等等。上述權力在稅收法律、行政法規中均有明確規定，見諸於稅收行政工作的日常活動之中，支撐著並服務於前述主要權力的行使。假如沒有這些權力作為基礎，稅款征收權就無從行使，稅收減免權就無所依憑，稅務檢查權就難以有的放矢，稅務處罰權就無從談起。稅務覆議裁決權當然也就會因缺乏大量確鑿、可信的事實和證據而不能實現。

　　征收機關享有稅務管理權，從根本上說是要維護經濟管理秩序，保障國家稅收利益，保護納稅人的合法權益，使權力(職責)與義務(權利)關係更加規範，使國家和納稅人之間的關係建立在法治、效率和有序的基礎之上。

　　目前我國稅收執法機構主要有財政部、國家稅務總局、海關總署等。

　　財政部是國務院主管財務收支、財稅政策和國有資本金基礎工作的巨集觀調控部門。該部主要職責與稅收直接相關的內容包括擬定、執行稅收的發展戰略、方針政策、中長期規劃、改革方案和其他有關政策；提出運用財稅政策實施巨集觀調控和綜合平衡社會財力的建議；提出稅收立法計劃，與國家稅務總局共同審議上報稅法和稅收條例草案：根據國家預算安排，確定財政收入計劃；提出稅種增減；稅目稅率調整；減免稅和對中央財政影響較大的臨時特案減免稅的建議；參加涉外稅收和國際關稅談判，簽訂涉外稅收協議、協定草案；制定國際稅收協議、協定範本；承辦國務院關稅稅則委員會的日常工作：監督財稅方針、政策、法規的執行情況。

　　國家稅務總局是國家的最高稅務機構。是國務院主管稅收工作的部級直屬機構，其職責如下：擬定有關的稅收法律、法規草案，制定實施細則；提出稅收政策建議，並與財政部共同審議上報，制定貫徹落實的措施。參與研究巨集觀稅收政策，中央與地方的稅收權劃分；研究稅負總水平，提出運用稅收手段進行稅收巨集觀調控的建議；制定並監督執行稅收業務的規章制度：指導地方稅收徵管業務，組織實施稅收徵管改革；制定稅收徵管制度；監督稅收法律法規、方針政策的貫徹執行。組織實施中央稅，中央與地方共用稅、農業稅和國家指定的基金的征收管理；編製稅收計劃；對稅法執行過程中，總的徵管問題和一般性稅收問題進行解釋；組織辦理有關減免稅事宜。開展稅收領域的國際交流與合作；參加涉外稅收的國際談判，草簽和執行有關的協定和協議。辦理進出商品的增值稅、消費稅的征收和出口退稅業務。組織實施註冊稅務師的管理；規範稅務代理行為。

　　海關總署是國務院部級直屬機構，是主管全國海關工作的行政執法機構。該署的主要職責之一，是研究擬訂關稅征收管理條例及其實施細則，組織實施進出口關稅和其他稅費的征收管理，依法執行反傾銷、反補貼措施。海關係統實行垂直領導體制。海關總署下設廣東分署、24個局級海關、17個副局級海關和300多個處級以下海關，分別依法獨立行使職權。根據對外經濟、貿易、科技、文化交流和發展旅游事業需要，海關機構的設置不受行政區劃的限制，一般設在對外開放口岸和貨物進出口、人員進出境業務比較集中的地點。

　　國務院關稅稅則委員會是國務院的議事協調機構，其主要職責：審定調整關稅稅率；關稅年度暫定稅率、關稅配額稅率、特別關稅(包括反傾銷和反補貼稅)稅率和修訂關稅稅則稅目、稅號的方案；審議上報國務院的重大關稅政策和對外關稅談判方案；提出制定和修訂《中華人民共和國進出口關稅條例》的方針、政策和原則，並審議其修訂方案。

==稅收執法權運行中存在的主要問題及原因^[1]

　　(一)稅收執法權在運行過程中存在的主要問題是權力越位

　　一是權力設置不夠細化。主要表現為集徵、管、查於一身的全職能基層徵管機構仍大量存在，徵管法對此缺乏細化、分解和制約規範的規定。

　　二是權力執行不夠規範。稅務機關不能及時全面地掌握納稅人信息，加之征收管理特別是檢查力量不足，稅務人員水平素質不均衡，致使已有的法規、制度執行變形、不到位。

　　三是權力檢查不夠充分。作為稅收徵管的主體，檢查工作的廣度和深度都跟不上實際的需要，存在著重責輕罰，高定低罰，以補代罰，以罰代滯的現象。特別是稅務稽查還沒有相應的法律地位，體現執法的剛性，力度與銜接都不足，難以承擔對納稅人與稅收部門徵管質量的檢查；還有稅收法律不完善，缺乏有效的保全措施、強制執行措施，特別是稅收司法保障。

　　(二)阻礙正確履行稅收執法權的主要原因

　　一是法律原因。稅收法律規範不健全，立法還不充分，不夠用，而且不協調、不周密、有漏洞、有空隙。如立法和徵管的銜接上出現許多薄弱環節和法律虛置現象。例如非機動車使用稅問題，單位稅源小征收成本大。自行車已稱不上家庭主要財產，且丟車現象嚴重，納稅人意見反映較大，使征收處於兩難境地。

　　二是社會原因。由於文化、歷史、社會等因素，稅務機關執行稅法時，為保持社會穩定要“照顧”破產企業，“傾斜”效益不佳的企業，註意執法與穩定、執法與涵養稅源的關係；要受到地方和部門保護主義與人情風的干擾，存在行政於預、部門配合不緊及任務指標因素，這些影響了執法的嚴肅性、嚴格性、嚴密性、嚴明性。

　　三是操作原因。操作指執法活動的手段、步驟、過程，現實存在著手段疲軟，執法不嚴、有法不依的現象。如人員不足，設備車輛不夠，稅務所與稽查所情報交換不足等。

　　四是主觀原因。從稅務人員角度看，還存在業務素質偏低，不能正確、完整地解釋和執行稅法，不能有效地發現和防止納稅人的違法行為的現象；甚至有些人思想防線不堅定，經不起物質誘惑的考驗，自律、自控、自束力弱，輕者對違法行為睜一眼、閉一眼；重者玩忽職守，以權謀私。

　　以素質規範權力，加強自律，以德治政，使人不想越權。

　　以制度分化權力，厲行規章，控制條件，使人不能越權。

　　以懲處制約權力，加強他律，以法治政，使人不敢越權。

　　以報酬穩定權力，高薪助廉，激勵獎勵，使人不必越權。

　　(一)提高素質是強化稅收執法權的前提

　　稅收執法權的行使主體是稅務人員。因此稅務人員政治、業務素質的高低是正確行使稅收執法權的前提和重要因素。提高素質首先要把好人口關，建立嚴格的考試錄用制度；其次要把好晉升關，建立公平競爭的晉升職務制度；第三要把好考核關，每年結合公務員考評，對政治、業務、廉政、勤政等各方面進行考核；第四要建立適用規範的淘汰制度，對連續兩年不稱職的公務員作辭退處理，對不勤勉、不作為、不守紀的公務員施行末位調轄制。

　　(二)細化制度是規範稅收執法權的核心

　　稅收法規的運作是通過稅務機關內部的完備的規章制度控制實現的。規章制度是稅收法規的細化，一是要限權，征收管理、稽查、處罰等不同環節崗位由不同人員去操作執行，這樣分散權力，相互制約與監督；二是要期權，實行職位輪換制度，定期對同地異崗和異地同崗迴圈輪換，限制權力範圍與時段，可擺脫“關係網”的束縛剋服惰性，保持“朝氣”，豐富經驗，增長才幹。這樣便於加強巨集觀稅收執法權事前、事中、事後的管理。

　　(三)督查懲治是制衡稅收執法權的途徑

　　督查包括稅務稽查、檢查、互查和行政監督等手段與方式，此外還有社會組織監督、信訪舉報監督和輿論監督等外部監督。

　　督查與檢查和追究制，是督促稅務機關規範管理，有序運轉，對失範、失衡、失察、失職的行政執法行為進行糾正，處理“越權”、“不作為”等行為的辦法。

　　懲治包括刑事處罰、行政處分和經濟製裁三大類。懲治是對違紀違法及犯罪行為的否定評價與法律製裁，使之身名利俱損，且無可輓回，起震懾、警戒、抑製作用。

　　(四)利益原則是平衡稅收執法權的條件

　　權責原則汫求權利與責任的一致與統一，責任以利益為保障，權利以職責為依托。稅務人員的政治責任、行政責任、法律責任、道義責任需要一定的利益作保障。

　　一方面需要生活保障制度，有工資、保險、福利涉及稅務人員及其家庭生活的切身利益與基本保障，這些保障可以調動稅務人員工作積極性的發揮，穩定隊伍。另一方面需要獎勵制度，如晉升、表彰、培訓以及對人員的尊重與對工作成績的肯定。相應的生活保障和獎勵制度可以保持稅務人員職權與職責的良性平衡。

　　“稅法三權”的關係 華東政法大學研究生教育院編.華東政法大學優秀碩士學位論文選.中國檢察出版社,2008.4.

　　稅收執法權與稅收立法權的區別在於：第一，稅收執法權的法律效果僅適用於特定對象，不具有普遍適用性，不能重覆適用；而稅收立法權的法律效果是針對不特定的對象，具有普遍的拘束力，可以反覆適用；第二，稅收執法權的行使主體只能是涉稅國家行政機關；而稅收立法權的行使主體既可能是立法機關，也可能是行政機關，還可能是司法機關；第三，涉稅國家行政機關對稅收執法權的行使一般表現為具體行政行為，而對稅收立法權的行使則表現為抽象行政行為。

　　稅收執法權與稅收司法權不同。第一，稅收執法權具有自由裁量的特點，而稅收司法權則要求嚴格依法辦事，一般不被允許進行自由裁量；第二，稅收執法權的行使主體只能是涉稅國家行政機關，而稅收司法權的行使主體可以是人民法院、人民檢察院以及公安機關等；第三，稅收執法權中的稅收覆議權由於涉稅行政機關之間千絲萬縷的聯繫而缺乏獨立性，難以使人信服；而稅收司法權由於司法機關的相對獨立性，具有更強的公信力。

　　“稅法三權”是一個有機聯繫的整體稅收立法權是稅收方面最基本的原創性權力，是稅收執法權和稅收司法權存在與有效行使的前提和基礎，而稅收執法權和稅收司法權則是稅收立法權的自然延伸，如果稅收立法權不能被有效地行使，稅收執法和稅收司法就成了無源之水、無本之木。

　　稅收執法權是聯結稅收立法權和稅收司法權的橋梁，一方面，我國稅收立法目的能否實現很大程度上取決於稅收執法主體行使稅收執法權的效果如何；另一方面，稅收執法主體行使稅收執法權過程中出現的各種稅務糾紛或者發現的涉稅犯罪案件也是引起稅收司法權介入的起點。

　　稅收司法權是一種保障性和監督性的權力，這是由其自身性質決定的。稅收司法權的行使就是運用司法手段適當處理稅務案件，判斷其合法性，以保證稅收立法確定的國家意志的實現，同時保證稅收執法權的規範行使，沒有稅收司法權作為最後保障，稅收立法權和稅收執法權行使的效果就可能會大打折扣，我國稅收法治體系也很可能會處於某種混亂之中。

　　總之，稅收立法權是稅收法治運行的起點，稅收執法權則是稅收法治運行的具體實現，稅收司法權是稅收法治運行的有力保障，三者相互聯繫、功能互補共同構成一個有機聯繫的整體。

• 稅收執法
• 稅收立法權
• 稅收司法權