納稅評估

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　　根據國家稅務總局出台的《納稅評估管理辦法》的有關精神，納稅評估的概念是指稅務機關通過對納稅人相關數據信息的分析，對納稅人和扣繳義務人納稅申報（包括減、免、緩、抵、退稅申請）情況的真實性和準確性做出定性和定量的判斷，並據此採取進一步徵管措施的管理行為。

　　管理辦法中所指納稅申報情況的真實準確性，集中體現為計稅依據與應納稅稅額等關鍵數據指標的真實準確性。由於應納稅額是由申報的計稅依據乘以適用稅率計算得出，所以關鍵數據指標是指納稅人申報計稅依據的真實準確性。由此可知，納稅評估的核心不是對稅收評估，而是對納稅人申報稅源的真實準確性進行評估。評估納稅人稅收經濟關係的合理性，不是指申報數據所反映的稅收經濟關係合理性，而是申報應納稅額與真實稅源之間的相關合理性。所以，納稅評估不是對納稅人繳納稅款的評估，而是對納稅人取得的生產經營收入和經濟效益的評估。

　　納稅評估的對象為主管稅務機關負責管理的所有納稅人及其應納所有稅種。但在實際工作中不會對所有納稅人進行評估，而是有重點選擇部分納稅人進行評估。正確地篩選納稅評估對象，是優質高效開展納稅評估的首要環節，通常應依據稅收經濟關係的巨集觀分析、行業稅負規律特征分析結果等數據，建立預警體系，確立重點評估對象，進而實施具體的納稅評估。

　　1、納稅評估是防止虛假納稅申報的有效手段。納稅評估的信息資料不僅包括稅務機關內部採集的信息，還可以通過信息網路，獲取其他經濟管理部門的外部信息。通過掌握稅基和納稅人的資金周轉情況，瞭解資金的來龍去脈，可以對納稅申報進行監控。

　　2、納稅評估可以通過信息反饋機制，解決征收管理中“疏於管理、淡化責任”的問題。納稅評估處於稅款征收與稅務稽查的中間環節，稅款征收與稅務稽查的結果，可通過納稅評估反饋到稅務登記、發票管理、行政審批等各個徵管環節，既可保證稅收徵管各個環節的協調統一，又可剖析問題，區分責任。

　　3、納稅評估是一個納稅服務過程。稅務機關通過信息化手段，設置能夠瞭解和掌握納稅人財務核算和相關經營情況的納稅申報表，並結合審查賬簿報表，可以及時發現並糾正納稅申報中的錯誤與偏差，幫助納稅人提高納稅申報質量；納稅評估通過約談、舉證等方式，可以有效解決納稅人因主觀疏忽或對稅法理解錯誤而產生的涉稅問題，充分體現稅務行政執法教育與懲戒相結合的原則。

　　1、納稅評估一般在稅務機關工作場所進行。納稅評估的主體是主管稅務機關，由評估專業人員具體實施。客體是納稅義務人和扣繳義務人。在實施納稅評估時，一般僅限於稅務機關內部，不對客體進行實地稽查。

　　2、納稅評估的基礎信息資料來源廣泛。納稅評估的信息資料主要來源於稅務管理信息系統存儲的信息資料，包括稅務登記、納稅申報、行政審批、發票、財務核算等資料，以及從銀行、政府機關、行業協會等取得的外部信息數據。

　　3、納稅評估側重的是事後評估。納稅評估的工作環節一般在納稅人、扣繳義務人按期繳納稅款及辦理有關納稅事項之後。

　　4、納稅評估必須藉助於電腦技術和數理統計學等現代科學手段，對評估客體的各項涉稅指標等進行比較和分析，以揭示其異常波動程度，作為評定納稅人申報稅款是否真實、準確的參照。

　　5、納稅評估註重評估客體的陳述申辯。在實施評估過程中，由於納稅評估的全面性與信息資料的局限性之間存在差異，評估主體可以通過約談、提供納稅資料的方式，要求評估客體陳述舉證，降低評估誤差，進而提高評估的準確性。

　　納稅評估常的基本程式與常用的技術方法如下：

　　1.通過巨集觀分析與稅收徵管海量數據的測算，總結納稅人稅收經濟關係的規律特征，設置相應的預警標準建立預警體系，通過預警體系篩選重點納稅評估對象；

　　2.對納稅評估對象申報納稅資料進行案頭的初步審核比對，以確定進一步評估分析的方向和重點；

　　3.通過橫向數據對比分析、縱向數據規律分析和數據指標邏輯關係的相關合理性分析，推斷和確認納稅人申報數據的真實性和疑點問題，估算納稅人的潛在的生產經營收入，推斷納稅人的實際納稅能力；

　　4.就評估出的問題、疑點和推斷的納稅能力，與納稅人進行約談。 納稅人如能認可接受評估結果，按評估稅源情況查補稅款；納稅人如不能接受評估結果，將評估資料轉稽查部門立案稽查。

　　理論上講，各稅種都有其自身的計徵特點，相應地應有各自的納稅評估特點。但實際操作過程中，考慮到稅源的關聯性，沒有必要分稅種進行納稅評估，解剖相對複雜的增值稅和企業所得稅的計徵關係，可以理出納稅評估的基本思路與方法。

　　（一）計徵特點的啟示

　　1.增值稅計徵特點

　　增值稅是為了避免重覆徵稅而以經濟活動中新創造的增加值為稅基的課稅稅種。在這一基本概念的基礎上，可以以不同的計徵方式實現這種課稅理念。在我國則是在產品的生產和銷售環節以銷項稅額減進項稅額的計徵方式實現的，基本計算公式如下：

　　增值稅應納稅額 = 銷項稅額 - 進項稅額……………①

　　按這一公式計算，受不同納稅人生產經營特點和稅收徵管相關規定的影響，短期看，納稅人有一百個理由可以形成零申報。如企業季節性生產一次大批量的購進原材料；認證期內專用發票的堆積並一次性抵扣；前期留抵稅額的影響；出口產品免抵退稅政策應抵稅額的影響等。因此，單從當月的納稅申報表很難給出申報合理與否的判斷，唯一的審核憑據就是增值稅專用發票，通過認證即應抵扣。

　　但是，上述各種問題，除出口產品的影響外，其它幾種影響在企業長期運行過程中經平均化處理會減輕並消除影響，呈現出進項應小於銷項的這一普遍存在的客觀經濟規律。依據增值稅的這種計徵特點，可以得出一個結論，增值稅的分析或評估不能按月進行，但可以在較長時期的基礎上開展分析。考慮到增值稅發票的認證期為3個月，分析期限最短也不能低於三個月。

　　2.企業所得稅計徵特點

　　企業所得稅是國家參與企業所得分配而課稅的稅種。在這一基本概念的基礎上，我國企業所得稅的基本計算公式如下：

　　應納稅額 = 計稅所得額 × 適用稅率……………………②

　　企業計稅所得額是在企業利潤的基礎上，按稅收核算制度經過彙算清繳調整得出的，計算關係如下：

　　計稅所得額=企業利潤總額+調整調整增加項-調整減少項……③

　　綜合上述兩個公式的計算關係看，影響企業有無稅收的變數因素有四個，即企業利潤、調增項、調減項和適用稅率。涉及到的政策因素有：（1）經濟類型政策，內外資企業的差別待遇；（2）地域政策，各種特區、開發區、西部地區的優惠差異；（3）規模政策，根據企業盈利規模水平分別適用18%、27%和33%的稅率。此外，在征收方式上，企業所得稅的征收是按期預繳，年度彙算清繳。

　　由此確定的稅收經濟關係特點如下：（1）短期沒有稅基。由於按季預繳，年度彙算清繳，所以短期內沒有調整，就沒有確定的稅基，也就沒有明確的法定稅收經濟關係；（2）以利潤作代表性稅基。企業盈虧及互補的不確定性，使短期的稅收經濟關係不能確定；（3）以收入作代表性稅基。以收入作代表性稅基實施定率或定額征收，可再短期內建立確定的可參考的稅收經濟關係。

　　從近些年各地彙算清繳實際操作的結果來看，調整項目占企業利潤的比例很小，可以說決定企業有無稅收的問題主要取決於企業利潤。受不同納稅人生產經營特點和稅收徵管相關規定的影響，短期看，納稅人很容易做成零申報。如企業季節性的供銷關係；建築業的建築周期；企業所得稅按期預繳，年終彙算清繳政策等。因此，單從當月或當季的納稅申報表很難給出企業申報合理與否的判斷。但從年度看，所有季節性問題或一次性因素的問題都會在年度核算中均攤消除影響，呈現出“經營的最終目標是為盈利”的這一普遍存在的客觀經濟規律。

　　3.計徵特點的啟示

　　從以上增值稅和企業所得稅的計徵特點分析可知，企業納稅評估的分析不能按月或季參考短期申報數據進行，只能開展中長期分析，最好以年度為核算期間開展分析。

　　（二）口徑差異的啟示

　　增值稅應納稅額的計算關係雖然是銷項稅額減進項稅額，但稅基的實質內涵是增加值；企業所得稅應納稅額的計算關係雖然是計稅所得額乘以適用稅率，但其稅基的實質內涵是企業利潤。不論增加值、利潤還是應稅所得額，都存在一個會計核算與稅收核算的口徑差異。由於會計核算是基礎，稅收計徵關係是特性，研究兩種核算口徑上的差異性和關聯性，有兩點啟發可供建立評估分析體系時參考：一是利用指標間的邏輯關係進行分析；二是利用指標配比關係的規律性開展分析。由此可總結出企業納稅評估的分析分析指標體系和基本思路：一是以會計核算為基礎，利用企業財務指標的邏輯關係建立評估分析指標體系；二是以客觀經濟規律為主導，利用財務指標的配比關係建立評估分析方法體系；三是充分認識指標口徑的差異性，看重綜合分析和規律分析，看重年度分析，看淡月份分析。

　　發達國家的稅收徵管發展也證實了納稅評估在現代稅收管理中的重要作用。從國際範圍來看，稅收管理水平與經濟發展程度呈正相關，即經濟越發達，稅收管理的質量和效率越高。發達國家或地區多建立以納稅評估為核心的稅收管理制度，憑藉信息化手段，開展納稅評估工作，為納稅人普遍接受。如英國、美國、加拿大、新加坡、香港等國家和地區稅收管理相當完備，建立了一套以電腦系統為依托的納稅評估工作體系。以新加坡為例，該國是推行納稅評估制度較為規範的國家，其納稅評估工作有三個特點。一是納稅評估分工較細。稅務處理部負責發放評稅表，處理各種郵件、文件和管理檔案；納稅人服務部對個人當年申報情況進行評稅；公司服務部對法人當年申報情況進行評稅；納稅人審計部對以往年度評稅案件和有異議的評稅案件進行複評；稅務調查部對重大涉稅案件進行調查。二是重視納稅人的自查自糾，在評稅工作中，都要先給納稅人一個主動坦白的機會。三是評稅管理工作主要依托電腦系統進行。借鑒國外先進經驗，開展納稅評估，是我國與國際先進稅收管理方法接軌的必然選擇。

　　按《辦法》規定，納稅評估對疑點問題的處理有兩種方式：第一種方式，對納稅評估中發現的計算和填寫錯誤、政策和程式理解偏差等一般性問題，或存在的疑點問題經約談、舉證、調查核實等程式認定事實清楚，不具有偷稅等違法嫌疑，無需立案查處的，可提請納稅人自行改正。第二種方式，是發現納稅人有偷稅、逃避追繳欠稅、騙取出口退稅、抗稅或其他需要立案查處的稅收違法行為嫌疑的，要移交稅務稽查部門處理。但在實際執行中，是自查補稅還是移送稽查處理沒有明確依據。

　　對於第一種處理方式，因為納稅評估是案頭審計，一般不進行實地檢查，就無法對納稅人少繳或不繳稅款的行為進行準確定性。雖然補繳了稅款，但納稅人的行為究竟是一般性問題還是有違法嫌疑，沒有使人信服的證據。這裡面很可能有偷稅行為，通過納稅評估補繳了稅款，就逃避了稅收法律責任，沒有受到處罰。這裡有幾個例子能說明這個問題。1、《中國稅務》2007年第3期記載，山東省臨沂市某縣一家酒廠2005年申報消費稅94萬元，申報增值稅為零，國稅部門將其列入重點評估調查對象，根據掌握的企業財務及稅收信息數據，採取約談自查，促使企業補償稅款近2000萬元。2、山東省國稅局2006年開展巨集觀稅負調查分析，共查補稅款60多億元，其中，僅通過約談一項，企業自查補繳稅款占查補稅款總額的60%。3、我省某市國稅局2006年共對2182戶納稅人開展納稅評估，發現有問題461戶，其中只有41戶向移交稽查處理，移交稽查比例只有8.9%。2007年上半年累計納稅評估企業1008戶，評估有問題自查補稅企業371戶，移交稽查企業7 戶。移交稽查企業只占到有問題的1.8%。

　　這個問題必須引起我們的高度重視。我國現行稅收法律對稅收違法行為都規定了相應的法律責任，就是要求相關責任人的承擔稅收違法的法律後果。但在納稅評估辦法中，由於未能查證不繳或少繳稅款行為，所以不能定性，依法追究違法責任成了一句空話。納稅評估的對疑點問題的處理方法不符合現行《徵管法》的立法精神，不僅損害了稅法的嚴肅性，也增加了稅務人員的執法風險。如果把疑點問題都移送稽查環節查證後再處理，可以準確定性，但那樣就不能發揮納稅評估低對抗性、高效率的優勢。

　　雖然《辦法》第22條作了限制性規定，“納稅評估分析報告和納稅評估工作底稿是稅務機關內部資料，不發納稅人，不作為行政覆議和訴訟依據。”即納稅評估不是一種稅務行政執法行為，只是稅務機關一個內部工作管理規定，是稅務機關的一種內部審計行為，對納稅人沒有稅收執法行為的約束力。雖然有關述規定，但還是不能改變納稅評估的實際操作過程。目前，納稅評估工作處於實際操作與立法精神相背離的尷尬處境。

　　從稅收徵管的現實目的，及管理、稽查、評估的特點來分析，確立納稅評估在稅收管理中的核心地位，對於提高我國稅收徵管水平十分必要。這樣就可以充分發揮納稅評估工作效率高、準確性高、成本低的優勢，大幅度提高稅收征收率。

　　確立納稅評估在我國稅收徵管中的核心地位，必須從稅收法律、徵管機構、電腦網路方面進行相應改革。

　　（一）明確納稅評估在稅收徵管中的法律地位。將納稅評估作為稅收管理的一個階段，與稅務管理、稅款征收、稅務檢查併列，作為稅款征收與稅務檢查之間的一個聯結過程。這樣將改變目前納稅評估作為稅務機關內部管理手段的狀況，使納稅評估工作具有充分的法律效力。這是確立納稅評估核心地位的充分條件。納稅評估在徵管中的核心地位，必將導致我國稅收徵管模式的改變，那就是：“以納稅人主動申報納稅為基礎，以電腦網路為依托，以納稅評估為核心，集中征收，重點稽查，強化管理”。

　　（二）設置專門的納稅評估機構。目前，我國除了青島、大連等少數地區建立了專門的納稅評估機構，大部分地區納稅評估職能還是由業務部門分頭承擔。確立納稅評估的核心地位必須建立專門的納稅評估機構。評估機構的主要職責是：1、根據巨集觀稅收分析和行業稅負監控結果以及相關數據設立評估指標及其預警值；2、綜合運用各類對比分析方法篩選評估對象；3、對所篩選出的異常情況進行深入分析並作出定性和定量的判斷；4、對評估分析中發現的問題分別採取稅務約談、調查核實、處理處罰、提出管理建議、移交稽查部門查處等方法進行處理；5、維護更新稅源管理數據，為稅收巨集觀分析和行業稅負監控提供基礎信息等。納稅評估部門與其他部門的關係是：通過分析查找稅源管理中存在的薄弱環節，督促納稅人提高申報準確率，為稅務稽查提供有效案源。隨著納稅評估在稅收徵管中的核心地位的確立，納稅評估機構從職能、人員素質及數量都要在稅務機關中處於突出地位。我國香港特別行政區，稅務機構80%的人員在從事納稅評估工作。

　　（三）建立稅收信息評估電腦網路。拓寬信息渠道，提高信息質量。1、從橫向縱向拓寬納稅評估的信息渠道：加強信息的橫向聯繫，與地稅、銀行、海關、審計、水電供應、外貿等部門密切聯繫達到數據共用，同時應象稽查一樣以法律的方式取得數據，保證分析數據來源準確性；完善信息縱向聯繫，在稅務機關上下級之間以及內部的征收、管理、稽查各部門之間加強配合，對相關資料進行收集整理與公開，建立內部信息共用的“稅務資料庫”。2、依托電腦網路，提高信息收集能力和質量。以多元化電子申報為切入點，加強評估所需信息的電子轉換能力，減少人工輸入信息量，提高工作效率和質量。重視信息的管理和應用，集中人力、物力、技術，改變信息處理各自為戰的分散局面，實現信息處理的集中加工與廣泛共用，提高信息的加工能力和利用效率。3、完善納稅評估分析指標體系，建立市場調查部門，對不同行業及不同規模以及不同的營運方式分門別類地進行調查，區分不同行業、不同規模、不同生產能力、不同經營方式、不同登記註冊類型，豐富完善科學的指標分析體系，並隨著社會經濟的發展變化和稅收徵管的發展變化，不斷地進行更新完善，做到與時俱進。做到評估結果有根有據，有說服力，能讓納稅人心服口服。4、加快研發納稅評估的專業應用軟體，充實軟體的評估分析內容，提升納稅評估的智能化程度，並與金稅工程、稅收徵管軟體等稅收管理軟體緊密結合，有些地區已建立起納稅預警系統，應進一步完善預警系統，提高其準確性，提示出轄區內申報異常企業。