纳税评估

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纳税评估的内涵

  根据国家税务总局出台的《纳税评估管理办法》的有关精神,纳税评估的概念是指税务机关通过对纳税人相关数据信息的分析,对纳税人和扣缴义务人纳税申报(包括减、免、缓、抵、退税申请)情况的真实性和准确性做出定性和定量的判断,并据此采取进一步征管措施的管理行为。

  管理办法中所指纳税申报情况的真实准确性,集中体现为计税依据与应纳税税额等关键数据指标的真实准确性。由于应纳税额是由申报的计税依据乘以适用税率计算得出,所以关键数据指标是指纳税人申报计税依据的真实准确性。由此可知,纳税评估的核心不是对税收评估,而是对纳税人申报税源的真实准确性进行评估。评估纳税人税收经济关系的合理性,不是指申报数据所反映的税收经济关系合理性,而是申报应纳税额与真实税源之间的相关合理性。所以,纳税评估不是对纳税人缴纳税款的评估,而是对纳税人取得的生产经营收入和经济效益的评估

  纳税评估的对象为主管税务机关负责管理的所有纳税人及其应纳所有税种。但在实际工作中不会对所有纳税人进行评估,而是有重点选择部分纳税人进行评估。正确地筛选纳税评估对象,是优质高效开展纳税评估的首要环节,通常应依据税收经济关系的宏观分析、行业税负规律特征分析结果等数据,建立预警体系,确立重点评估对象,进而实施具体的纳税评估。

纳税评估的作用

  1、纳税评估是防止虚假纳税申报的有效手段。纳税评估的信息资料不仅包括税务机关内部采集的信息,还可以通过信息网络,获取其他经济管理部门的外部信息。通过掌握税基和纳税人的资金周转情况,了解资金的来龙去脉,可以对纳税申报进行监控。

  2、纳税评估可以通过信息反馈机制,解决征收管理中“疏于管理、淡化责任”的问题。纳税评估处于税款征收税务稽查的中间环节,税款征收与税务稽查的结果,可通过纳税评估反馈到税务登记发票管理、行政审批等各个征管环节,既可保证税收征管各个环节的协调统一,又可剖析问题,区分责任。

  3、纳税评估是一个纳税服务过程。税务机关通过信息化手段,设置能够了解和掌握纳税人财务核算和相关经营情况的纳税申报表,并结合审查账簿报表,可以及时发现并纠正纳税申报中的错误与偏差,帮助纳税人提高纳税申报质量;纳税评估通过约谈、举证等方式,可以有效解决纳税人因主观疏忽或对税法理解错误而产生的涉税问题,充分体现税务行政执法教育与惩戒相结合的原则。

纳税评估的特点

  1、纳税评估一般在税务机关工作场所进行。纳税评估的主体是主管税务机关,由评估专业人员具体实施。客体是纳税义务人和扣缴义务人。在实施纳税评估时,一般仅限于税务机关内部,不对客体进行实地稽查。

  2、纳税评估的基础信息资料来源广泛。纳税评估的信息资料主要来源于税务管理信息系统存储的信息资料,包括税务登记、纳税申报、行政审批发票、财务核算等资料,以及从银行、政府机关、行业协会等取得的外部信息数据。

  3、纳税评估侧重的是事后评估。纳税评估的工作环节一般在纳税人、扣缴义务人按期缴纳税款及办理有关纳税事项之后。

  4、纳税评估必须借助于计算机技术和数理统计学等现代科学手段,对评估客体的各项涉税指标等进行比较和分析,以揭示其异常波动程度,作为评定纳税人申报税款是否真实、准确的参照。

  5、纳税评估注重评估客体的陈述申辩。在实施评估过程中,由于纳税评估的全面性与信息资料的局限性之间存在差异,评估主体可以通过约谈、提供纳税资料的方式,要求评估客体陈述举证,降低评估误差,进而提高评估的准确性。

纳税评估程序与方法

  纳税评估常的基本程序与常用的技术方法如下:

  1.通过宏观分析与税收征管海量数据的测算,总结纳税人税收经济关系的规律特征,设置相应的预警标准建立预警体系,通过预警体系筛选重点纳税评估对象;

  2.对纳税评估对象申报纳税资料进行案头的初步审核比对,以确定进一步评估分析的方向和重点;

  3.通过横向数据对比分析、纵向数据规律分析和数据指标逻辑关系的相关合理性分析,推断和确认纳税人申报数据的真实性和疑点问题,估算纳税人的潜在的生产经营收入,推断纳税人的实际纳税能力;

  4.就评估出的问题、疑点和推断的纳税能力,与纳税人进行约谈。 纳税人如能认可接受评估结果,按评估税源情况查补税款;纳税人如不能接受评估结果,将评估资料转稽查部门立案稽查。

纳税评估分析的基本思路框架

  理论上讲,各税种都有其自身的计征特点,相应地应有各自的纳税评估特点。但实际操作过程中,考虑到税源的关联性,没有必要分税种进行纳税评估,解剖相对复杂的增值税企业所得税的计征关系,可以理出纳税评估的基本思路与方法。

  (一)计征特点的启示

  1.增值税计征特点

  增值税是为了避免重复征税而以经济活动中新创造的增加值为税基的课税税种。在这一基本概念的基础上,可以以不同的计征方式实现这种课税理念。在我国则是在产品的生产和销售环节以销项税额减进项税额的计征方式实现的,基本计算公式如下:

  增值税应纳税额 = 销项税额 - 进项税额……………①

  按这一公式计算,受不同纳税人生产经营特点和税收征管相关规定的影响,短期看,纳税人有一百个理由可以形成零申报。如企业季节性生产一次大批量的购进原材料;认证期内专用发票的堆积并一次性抵扣;前期留抵税额的影响;出口产品免抵退税政策应抵税额的影响等。因此,单从当月的纳税申报表很难给出申报合理与否的判断,唯一的审核凭据就是增值税专用发票,通过认证即应抵扣。

  但是,上述各种问题,除出口产品的影响外,其它几种影响在企业长期运行过程中经平均化处理会减轻并消除影响,呈现出进项应小于销项的这一普遍存在的客观经济规律。依据增值税的这种计征特点,可以得出一个结论,增值税的分析或评估不能按月进行,但可以在较长时期的基础上开展分析。考虑到增值税发票的认证期为3个月,分析期限最短也不能低于三个月。

  2.企业所得税计征特点

  企业所得税是国家参与企业所得分配而课税的税种。在这一基本概念的基础上,我国企业所得税的基本计算公式如下:

  应纳税额 = 计税所得额 × 适用税率……………………②

  企业计税所得额是在企业利润的基础上,按税收核算制度经过汇算清缴调整得出的,计算关系如下:

  计税所得额=企业利润总额+调整调整增加项-调整减少项……③

  综合上述两个公式的计算关系看,影响企业有无税收的变量因素有四个,即企业利润、调增项、调减项和适用税率。涉及到的政策因素有:(1)经济类型政策,内外资企业的差别待遇;(2)地域政策,各种特区、开发区、西部地区的优惠差异;(3)规模政策,根据企业盈利规模水平分别适用18%、27%和33%的税率。此外,在征收方式上,企业所得税的征收是按期预缴,年度汇算清缴。

  由此确定的税收经济关系特点如下:(1)短期没有税基。由于按季预缴,年度汇算清缴,所以短期内没有调整,就没有确定的税基,也就没有明确的法定税收经济关系;(2)以利润作代表性税基。企业盈亏及互补的不确定性,使短期的税收经济关系不能确定;(3)以收入作代表性税基。以收入作代表性税基实施定率或定额征收,可再短期内建立确定的可参考的税收经济关系。

  从近些年各地汇算清缴实际操作的结果来看,调整项目占企业利润的比例很小,可以说决定企业有无税收的问题主要取决于企业利润。受不同纳税人生产经营特点和税收征管相关规定的影响,短期看,纳税人很容易做成零申报。如企业季节性的供销关系;建筑业的建筑周期;企业所得税按期预缴,年终汇算清缴政策等。因此,单从当月或当季的纳税申报表很难给出企业申报合理与否的判断。但从年度看,所有季节性问题或一次性因素的问题都会在年度核算中均摊消除影响,呈现出“经营的最终目标是为盈利”的这一普遍存在的客观经济规律。

  3.计征特点的启示

  从以上增值税和企业所得税的计征特点分析可知,企业纳税评估的分析不能按月或季参考短期申报数据进行,只能开展中长期分析,最好以年度为核算期间开展分析。

  (二)口径差异的启示

  增值税应纳税额的计算关系虽然是销项税额减进项税额,但税基的实质内涵是增加值;企业所得税应纳税额的计算关系虽然是计税所得额乘以适用税率,但其税基的实质内涵是企业利润。不论增加值、利润还是应税所得额,都存在一个会计核算与税收核算的口径差异。由于会计核算是基础,税收计征关系是特性,研究两种核算口径上的差异性和关联性,有两点启发可供建立评估分析体系时参考:一是利用指标间的逻辑关系进行分析;二是利用指标配比关系的规律性开展分析。由此可总结出企业纳税评估的分析分析指标体系和基本思路:一是以会计核算为基础,利用企业财务指标的逻辑关系建立评估分析指标体系;二是以客观经济规律为主导,利用财务指标的配比关系建立评估分析方法体系;三是充分认识指标口径的差异性,看重综合分析和规律分析,看重年度分析,看淡月份分析。

发达国家纳税评估对我国税收征管的启示

  发达国家的税收征管发展也证实了纳税评估在现代税收管理中的重要作用。从国际范围来看,税收管理水平与经济发展程度呈正相关,即经济越发达,税收管理的质量和效率越高。发达国家或地区多建立以纳税评估为核心的税收管理制度,凭借信息化手段,开展纳税评估工作,为纳税人普遍接受。如英国、美国、加拿大、新加坡、香港等国家和地区税收管理相当完备,建立了一套以计算机系统为依托的纳税评估工作体系。以新加坡为例,该国是推行纳税评估制度较为规范的国家,其纳税评估工作有三个特点。一是纳税评估分工较细。税务处理部负责发放评税表,处理各种邮件、文件和管理档案;纳税人服务部对个人当年申报情况进行评税;公司服务部对法人当年申报情况进行评税;纳税人审计部对以往年度评税案件和有异议的评税案件进行复评;税务调查部对重大涉税案件进行调查。二是重视纳税人的自查自纠,在评税工作中,都要先给纳税人一个主动坦白的机会。三是评税管理工作主要依托计算机系统进行。借鉴国外先进经验,开展纳税评估,是我国与国际先进税收管理方法接轨的必然选择。

我国纳税评估与《征管法》的矛盾

  按《办法》规定,纳税评估对疑点问题的处理有两种方式:第一种方式,对纳税评估中发现的计算和填写错误、政策和程序理解偏差等一般性问题,或存在的疑点问题经约谈、举证、调查核实等程序认定事实清楚,不具有偷税等违法嫌疑,无需立案查处的,可提请纳税人自行改正。第二种方式,是发现纳税人有偷税、逃避追缴欠税、骗取出口退税抗税或其他需要立案查处的税收违法行为嫌疑的,要移交税务稽查部门处理。但在实际执行中,是自查补税还是移送稽查处理没有明确依据。

  对于第一种处理方式,因为纳税评估是案头审计,一般不进行实地检查,就无法对纳税人少缴或不缴税款的行为进行准确定性。虽然补缴了税款,但纳税人的行为究竟是一般性问题还是有违法嫌疑,没有使人信服的证据。这里面很可能有偷税行为,通过纳税评估补缴了税款,就逃避了税收法律责任,没有受到处罚。这里有几个例子能说明这个问题。1、《中国税务》2007年第3期记载,山东省临沂市某县一家酒厂2005年申报消费税94万元,申报增值税为零,国税部门将其列入重点评估调查对象,根据掌握的企业财务及税收信息数据,采取约谈自查,促使企业补偿税款近2000万元。2、山东省国税局2006年开展宏观税负调查分析,共查补税款60多亿元,其中,仅通过约谈一项,企业自查补缴税款占查补税款总额的60%。3、我省某市国税局2006年共对2182户纳税人开展纳税评估,发现有问题461户,其中只有41户向移交稽查处理,移交稽查比例只有8.9%。2007年上半年累计纳税评估企业1008户,评估有问题自查补税企业371户,移交稽查企业7 户。移交稽查企业只占到有问题的1.8%。

  这个问题必须引起我们的高度重视。我国现行税收法律对税收违法行为都规定了相应的法律责任,就是要求相关责任人的承担税收违法的法律后果。但在纳税评估办法中,由于未能查证不缴或少缴税款行为,所以不能定性,依法追究违法责任成了一句空话。纳税评估的对疑点问题的处理方法不符合现行《征管法》的立法精神,不仅损害了税法的严肃性,也增加了税务人员的执法风险。如果把疑点问题都移送稽查环节查证后再处理,可以准确定性,但那样就不能发挥纳税评估低对抗性、高效率的优势。

  虽然《办法》第22条作了限制性规定,“纳税评估分析报告和纳税评估工作底稿是税务机关内部资料,不发纳税人,不作为行政复议和诉讼依据。”即纳税评估不是一种税务行政执法行为,只是税务机关一个内部工作管理规定,是税务机关的一种内部审计行为,对纳税人没有税收执法行为的约束力。虽然有关述规定,但还是不能改变纳税评估的实际操作过程。目前,纳税评估工作处于实际操作与立法精神相背离的尴尬处境。

确立纳税评估核心地位的改革

  从税收征管的现实目的,及管理、稽查、评估的特点来分析,确立纳税评估在税收管理中的核心地位,对于提高我国税收征管水平十分必要。这样就可以充分发挥纳税评估工作效率高、准确性高、成本低的优势,大幅度提高税收征收率

  确立纳税评估在我国税收征管中的核心地位,必须从税收法律、征管机构、计算机网络方面进行相应改革。

  (一)明确纳税评估在税收征管中的法律地位。将纳税评估作为税收管理的一个阶段,与税务管理、税款征收、税务检查并列,作为税款征收与税务检查之间的一个联结过程。这样将改变目前纳税评估作为税务机关内部管理手段的状况,使纳税评估工作具有充分的法律效力。这是确立纳税评估核心地位的充分条件。纳税评估在征管中的核心地位,必将导致我国税收征管模式的改变,那就是:“以纳税人主动申报纳税为基础,以计算机网络为依托,以纳税评估为核心,集中征收,重点稽查,强化管理”。

  (二)设置专门的纳税评估机构。目前,我国除了青岛、大连等少数地区建立了专门的纳税评估机构,大部分地区纳税评估职能还是由业务部门分头承担。确立纳税评估的核心地位必须建立专门的纳税评估机构。评估机构的主要职责是:1、根据宏观税收分析和行业税负监控结果以及相关数据设立评估指标及其预警值;2、综合运用各类对比分析方法筛选评估对象;3、对所筛选出的异常情况进行深入分析并作出定性和定量的判断;4、对评估分析中发现的问题分别采取税务约谈、调查核实、处理处罚、提出管理建议、移交稽查部门查处等方法进行处理;5、维护更新税源管理数据,为税收宏观分析和行业税负监控提供基础信息等。纳税评估部门与其他部门的关系是:通过分析查找税源管理中存在的薄弱环节,督促纳税人提高申报准确率,为税务稽查提供有效案源。随着纳税评估在税收征管中的核心地位的确立,纳税评估机构从职能、人员素质及数量都要在税务机关中处于突出地位。我国香港特别行政区,税务机构80%的人员在从事纳税评估工作。

  (三)建立税收信息评估计算机网络。拓宽信息渠道,提高信息质量。1、从横向纵向拓宽纳税评估的信息渠道:加强信息的横向联系,与地税、银行、海关、审计、水电供应、外贸等部门密切联系达到数据共享,同时应象稽查一样以法律的方式取得数据,保证分析数据来源准确性;完善信息纵向联系,在税务机关上下级之间以及内部的征收、管理、稽查各部门之间加强配合,对相关资料进行收集整理与公开,建立内部信息共享的“税务数据库”。2、依托计算机网络,提高信息收集能力和质量。以多元化电子申报为切入点,加强评估所需信息的电子转换能力,减少人工输入信息量,提高工作效率和质量。重视信息的管理和应用,集中人力、物力、技术,改变信息处理各自为战的分散局面,实现信息处理的集中加工与广泛共享,提高信息的加工能力和利用效率。3、完善纳税评估分析指标体系,建立市场调查部门,对不同行业及不同规模以及不同的营运方式分门别类地进行调查,区分不同行业、不同规模、不同生产能力、不同经营方式、不同登记注册类型,丰富完善科学的指标分析体系,并随着社会经济的发展变化和税收征管的发展变化,不断地进行更新完善,做到与时俱进。做到评估结果有根有据,有说服力,能让纳税人心服口服。4、加快研发纳税评估的专业应用软件,充实软件的评估分析内容,提升纳税评估的智能化程度,并与金税工程、税收征管软件等税收管理软件紧密结合,有些地区已建立起纳税预警系统,应进一步完善预警系统,提高其准确性,提示出辖区内申报异常企业。

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