應納稅所得

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應納稅所得（Taxable Income）

　　應納稅所得是指收入扣除成本、費用等之後的純收益，納稅人取得任何一項所得，都有相應的消耗和支出，應予以扣除。只有企業取得的所得扣除為取得這些所得而發生的成本費用支出後的餘額，才是企業所得稅的應稅所得。

　　企業所得稅的應納稅所得必須是實物或貨幣所得。各種榮譽性、知識性及體能、心理上的收益，都不是應納稅所得。

　　企業所得稅的應納稅所得包括來源於中國境內、境外的所得。按照居民稅收管轄權原則，凡中國的企業，應就其來源於境內、境外的所得征收企業所得稅。但為了避免重覆課稅，對本國企業在境外已納的所得稅款可以抵扣。

　　中國的個人所得稅是分項稅制，與西方國家的綜合所得稅制有所不同。在稅法中，對個人的應納稅所得概括為11項，併在稅法的實施條例和有關規定中，對具體實施範圍逐一作出瞭解釋。

　　（一）工資、薪金所得

　　是指個人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補貼以及與任職或者受雇有關的其他所得。

　　獎金包括月份獎金、季度獎金、半年獎金和年度獎金。不包括省級人民政府、國務院部委和中國人民解放軍軍級以上單位，以及外國組織、國際組織頒發的科學、教育、技術、文化、衛生、體育、環境保護等方面的獎金。

　　外國公司、企業發給其在華人員的各種津貼，屬於個人工資、薪金所得範圍的，應計入工資、薪金所得，計算繳納個人所得稅。屬於外國公司、企業發給其在華人員的公用款項，如差旅費津貼（包括住房費、交通費、）、公用經費（包括郵電通訊費、辦公費、廣告費、業務往來必要的交際費）等，可以由派遣公司、企業出具證明，經當地稅務機關核實，不計入個人的工資、薪金所得。

　　外商投資企業職員從企業取得的度假旅行津貼，其中伙食費用和屬於個人收入部分，應計入工資、薪金所得；對飛機票、房費部分，可以不計入工資、薪金所得。

　　外商投資企業支付給其職員的探親費、搬遷費、語言訓練費、子女教育費等，如果數額合理，確屬用於實際支出或者屬於實際需要的，經當地稅務機關審核後，可以不計入該職員個人的工資、薪金所得。

　　企業職員取得的節、假日值班和夜間值班的津貼收入，應計入工資、薪金所得。

　　外商投資企業和外國公司、企業駐華機構租房或購買房屋免費供外籍職員居住，可以不計入其職員個人的工資、薪金所得。將住房費定額發給外籍職員，應計入其職員個人的工資、薪金所得。如果該職員能夠提供準確的住房費用憑證單據，可以按實際支出額，從應納稅所得中扣除。

　　外商投資企業付給其職員按單據憑證報銷的洗衣費，可以不計入該職員個人的工資、薪金所得。

　　企業按日或按月發放給其職員的伙食補貼，應計入該職員的工資、薪金所得，但憑就餐單據，實報實銷的伙食補貼和野外作業，集體供應伙食的補貼，可以不計入職員個人的工資、薪金所得。

　　外籍駐華人員在中國境內臨時出差所取得的伙食補貼、生活津貼和因事臨時離境到其他國家（或地區）出差所取得的伙食補貼、生活津貼等，可以不計入個人的工資、薪金所得。

　　（二）個體工商戶的生產、經營所得

　　是指個人開業從事工業、手工業、建築業、交通運輸業、商業、飲食業、服務業、修理業及其他行業生產、經營取得的所得，以及個人經政府有關部門批准，取得執照，從事辦學、醫療、咨詢以及其他有償服務活動取得的所得，還包括個體工商戶取得的與生產、經營有關的各項應納稅所得。

　　（三）承包經營、承租經營所得

　　是指個人對企業或事業單位進行承包經營或承租經營以及轉包、轉租取得的所得，包括包括個人按月或按次領取的工資、薪金性質的所得。

　　（四）勞務報酬所得

　　是指個人從事設計、裝璜、安裝、化驗、測試、製圖、醫療、法律、會計、咨詢、講學、新聞、廣播、翻譯、審稿、書畫、雕刻、影視、錄音、錄像、演出、表演、廣告、展覽、技術服務、介紹服務、經紀服務、代辦服務以及其他勞務取得的所得。屬於個人從事的沒有固定雇主的勞務報酬，也包括個人獨立從事的科學、文學、藝術、教學活動以及醫師、律師、工程師、建築師、牙醫師等的獨立活動，即獨立個人勞務報酬所得。

　　個人擔任董事職務取得的董事費收入，屬於勞務報酬所得。

　　（五）稿酬所得

　　是指個人的作品被以圖書、報刊方式出版或被報刊雜誌發表取得的所得。

　　（六）特許權使用費所得

　　是指提供專利權、商標權、著作權、非專利技術以及其他特許權的使用權取得的所得。屬於知識產權或工業產權的提供使用取得的所得。如個人的文學、藝術或科學著作的版權以及個人開發創造的專利（包括設計、模型）和專有技術（包括秘密配方和秘密程式、訣竅）提供給他人使用作為報酬取得的款項。作者將自己的文字作品手稿原件或複印件公開拍賣（競價）取得的所得，屬於特許權使用費所得。提供著作權的使用權取得的所得，不包括稿酬所得。

　　（七）利息、股息、紅利所得

　　是指個人擁有債權、股權而取得的利息、股息、紅利所得。具體包括兩個方面：一是從各種債權取得的所得；一是從股份或者非債權關係分享利潤的權利取得的所得。

　　（八）財產租賃所得

　　是指個人出租建築物、機器設備、車船及其他財產的所得。屬於租金性質的收入。

　　（九）財產轉讓所得

　　是指個人轉讓有價證券、股權、建築物、土地使用權、機器設備、車船以及其他財產取得的所得。

　　（十）偶然所得是指個人得獎、中獎、中彩以及其他偶然性質的所得。

　　（十一）其他所得

　　是指上述（一）至（十）項以外，經財政部確定徵稅的所得。

　　個人取得的所得，難以界定其應納稅所得項目的，由主管稅務機關確定。

　　由於實行分項所得稅制，納稅人須按所得的項目，分別適用超額累進稅率和比例稅率計算繳納個人所得稅。其中，工資薪金所得，個體工商戶的生產、經營所得和對企事業單位的承包經營、承租經營所得，適用超額累進稅率；稿酬所得，勞務報酬所得，特許權使用費所得，利息、股息、紅利所得，財產租賃所得，財產轉讓所得，偶然所得和其他所得，適用比例稅率。

　　（一）超額累進稅率

　　1．工資、薪金所得，適用9級超額累進稅率，稅率為5%至45%。運用超額累進稅率速算應納稅額的方法，簡稱速算扣除法。

　　速算扣除法，也稱為累進級距差額減除法。其運算程式是：先按全額累進的方法計算出稅額，再減去超額累進稅率級距差額減除數（即通常所說的“速算扣除額”），即可得出超額累進的應納稅額。其計算公式如下：

　　本級速算扣除額=前一級距的最高限額×（本級稅率-前一級距稅率）+前一級距速算扣除額

　　應納稅額=全月應納稅所得額×稅率-速算扣除額

　　舉例：某個人全月應納稅所得額20000元，適用最高一級稅率為20%，其應納稅額計算如下：

　　應納稅額=20000×20%-375=3625元

　　2．個體工商戶的生產、經營所得和對企業、事業單位的承包經營、承租經營所得，適用五級超額累進稅率，稅率為5%至35%。

　　（二）比例稅率

　　1．稿酬所得，勞務報酬所得，特許權使用費所得，利息、股息、紅利所得，財產租賃所得，偶然所得和其他所得，均適用比例稅率，稅率為20%。其中：

　　（1）對稿酬所得，可以按20%的稅率計算出的應納稅額，減徵30%；

　　（2）對勞務報酬所得，一次取得的所得額超過20000元至50000元的部分，按照稅法規定計算出的應納稅額加徵5成，相當於稅率為30%；超過50000元的部分，加徵10成，相當於稅率為40%。

　　在稅收中，外商投資企業屬於中國“居民”，需要負全面的納稅義務，而外國企業是非中國“居民”，只負有限納稅義務。因此，按稅法規定，外商投資企業的總機構設在中國境風，就來源於中國境內、境外的所得繳納所得稅；外國企業就來源於中國境內的所得繳納所得稅。

　　該稅法所說的總機構，是指依照中國法律組成企業法人的外商投資企業，在中國設立的實際負責該企業經營管理與控制的中心機構。

　　外商投資企業在中國境內或者境外分支機構的生產 、經營所得和其他所得，由總機構彙總繳納企業所得稅。

　　該稅法所說來源於中國境內的所得，是指：

　　（一）外商投資企業和外國企業在中國境內設立機構、場所，從事生產、經營的所得，以及發生在中國境內、境外與外商投資企業和外國企業在中國境內設立的機構、場所有實際聯繫的利潤（股息）、利息、租金、特許權使用費和其他所得。

　　（二）外國企業未在中國境內設立機構、場所取得的下列所得：

　　1.從中國境內企業取得的利潤（股息）；

　　2.從中國境內取得的存款或貸款利息、債券利息、墊付款或者延期付款利息等；

　　3.將財產租給中國境內租用者而取得的租金；

　　4.提供在中國境內使用的專利權、專有技術、商標權、著作權等而取得的使用費；

　　5.轉讓在中國境內的房屋、建築物及其附屬設施、土地使用權等財產而取得的收益；

　　6.自2001年1月1日起，外國企業向我國境內企業單獨轉讓郵電、通訊等軟體，或者隨同銷售郵電、通訊等軟體，轉讓這些設備使用相關的軟體所取得的軟體使用費，作為特許權使用費所得征收企業所得稅；

　　7.經財政部確定徵稅的從中國境內取得的其他所得。

　　企業所得稅的計稅依據是企業的應納稅所得額，是指納稅人每一納稅年度的收入總額減去准予扣除項目金額後的餘額。

　　納稅人應納稅所得額的計算以權責發生制為原則，應納稅所得額的正確計算，同成本、費用核算關係密切，直接影響到國家財政收入和企業的稅收負擔。納稅人在計算應納稅所得額時，按照稅法規定計算出的應納稅所得額與企業依據財務會計制度計算的會計所得額（會計利潤）往往不一致。當企業財務、會計處理辦法與有關稅收法規不一致時，應當依照國家稅收法規的規定計算繳納所得稅 。

　　一、收入總額的確定

　　納稅人的收入總額包括生產經營收入、財產轉讓收入、利息收收入、租賃收入、特許權使用費收入、股息收入和其他收入。

　　（一）生產經營收入：是指納稅人從事主營業務活動所取得的收入。包括商品（產品）銷售收入、勞務服務收入、營運收入、工程價款結算收入、工業性作業收入以及其他業務收入。

　　（二）財產轉讓收入：是指納稅人有償轉讓各類財產取得的收入，包括轉讓固定資產、有價證券、股權以及其他財產而取得的收入。

　　（三）利息收入：是指納稅人購買各種債券等有價證券的利息、外單位欠款付給的利息以及其他利息收入。

　　（四）租賃收入：是指納稅人出租固定資產、包裝物以及其他財產而取得的租金收入。

　　（五）特許權使用費收入：是指納稅人提供或者轉讓專利權、非專利技術、商標權、著作權以及其他特許權的使用權而取得的收入。

　　（六）股息收入：是指納稅人對外投資入股分得的股利、紅利收入。

　　（七）其他收入：是指上述各項收入之外的一切收入，包括固定資產盤盈收入、罰款收入、因債權人緣故確實無法支付的應付款項、物資及現金的溢餘收入、教育費附加返還款、包裝物押金收入以及其他收入。

　　二、准予扣除項目的內容

　　在計算應納稅所得額時准予從收入中扣除的項目，是指與納稅人取得收入有關的成本、費用、稅金和損失。

　　（一）成本，即生產、經營成本，是指納稅人為生產、經營商品和提供勞務等所發生的各項直接費用和各項間接費用。

　　（二）費用，即納稅人為生產、經營商品和提供勞務等所發生的銷售（經營）費用、管理費用和財務費用。

　　（三）稅金，即納稅人按規定繳納的消費稅、營業稅、城鄉維護建設稅、資源稅、土地增值稅等。

　　（四）損失，即納稅人生產、經營過程中的各項營業外支出，已發生的經營虧損和投資損失以及其他損失。

　　三、不予扣除的項目：

　　在計算應納稅所得額時，下列項目不得從收入總額中扣除：

　　（一）資本性支出；是指納稅人購置、建造固定資產，對外投資的支出。

　　（二）無形資產受讓、開發支出：是指不得直接扣除的納稅人購置或自行開發無形資產發生的費用。無形資產開發支出未形成資產的部分准予扣除。

　　（三）違法經營的罰款和被沒收財物的損失：是指納稅人生產、經營違反國家法律、法規和規章，被有關部門處以的罰款以及被沒收財物的損失。

　　（四）各項稅收的滯納金、罰金和罰款：是指納稅人違反稅收法規，被處以的滯納金、罰金，以及除前款所稱違法經營罰款之外的各項罰款。

　　納稅人逾期歸還銀行貸款，銀行按規定加收的罰息，不屬於行政性罰款，允許在稅前扣除。

　　（五）自然災害或意外事故有賠償的部分：是指納稅人參加財產保險後，因遭受自然災害或意外事故而由保險公司給予的賠償。

　　（六）超過國家規定允許扣除的公益、救濟性的捐贈，以及非公益、救濟性的捐贈：納稅人用於公益、救濟性捐贈，在年度應納稅所得額3％（金融保險企業1．5％）以內的部分准予扣除，納稅人的非公益、救濟性捐贈不得扣除。

　　（七）各種贊助支出：是指各種非廣告性質的贊助支出。

　　（八）與取得收入無關的其他各項支出：是指與納稅人取得收入無關的各項支出，如擔保支出、回扣支出、風險投資準備金支出等。

　　四、工資、薪金支出扣除標準

　　工資、薪金支出是納稅人每一納稅年度支付給在本企業任職或與其有雇佣關係的員工的所有現金或非現金形式的勞動報酬，包括基本工資、資金、津貼、年終加薪、加班工資，以及與任職或者受雇有關的其他支出。

　　地區補貼、物價補貼和誤餐補貼均應作為工資薪金支出。

　　納稅人實際發放工資、薪金在計稅工資標準以內的，可據實扣除；超過標準的部分，在計算應納稅所得額時不得扣除。

　　五、職工工會經費、職工福利費、職工教育經費的支出

　　納稅人的職工工會經費、職工福利費、職工教育經費，分別按計稅工資總額的2％、14％、1.5％計算扣除。企業實際發放的工資總額高於其計稅工資標準的，應按計稅工資標準分別計算扣除；企業實際發放的工資總額低於其計稅工資標準的，應按實際發放的工資總額分別計算扣除。

　　六、計提固定資產折舊的範圍

　　下列固定資產應當提取折舊：

　　（一）房屋、建築物；

　　（二）在用的機器設備、運輸車輛、器具、工具；

　　（三）季節性停用和大修理停用的機器設備；

　　（四）以經營租賃方式租出的固定資產；

　　（五）以融資租賃方式租入的固定資產；

　　（六）財政部規定的其他應當計提折舊的固定資產。

　　下列固定資產不得計提折舊：

　　（一）土地；

　　（二）房屋、建築物以外的未使用、不需用以及封存的固定資產；

　　（三）以融資租賃方式租出的固定資產；

　　（四）以經營租賃方式租入的固定資產；

　　（五）已在成本中一次性列支而形成的固定資產；

　　（六）已提足折舊繼續使用的固定資產；

　　（七）破產、關停企業的固定資產；

　　（八）提前報廢的固定資產；

　　（九）接受捐贈的固定資產；

　　（十）財政部規定的其他不得計提折舊的固定資產。

　　七、提取固定資產折舊的依據和方法

　　計提固定資產折舊的依據為固定資產原值。

　　（一）納稅人的固定資產，應當從投入使用月份的次月起計提折舊；停止使用的固定資產，應當從停止使用月份的次月起，停止計提折舊。

　　（二）納稅人可扣除的固定資產折舊的計算，原則上採用直線折舊法。在計算折舊前，應當估計殘值，從固定資產原價中減除；殘值比例在原價的5％以內，由企業自行確定；由於情況特殊，需調整殘值比例的，應報主管稅務機關備案。

　　（三）固定資產計提折舊的年限，按財政部制定的分行業財務制度的規定執行。

　　八、業務招待費的扣除標準

　　納稅人發生的與其經營業務直接相關的業務招待費，在下列規定比例範圍內，可據實扣除。

　　全年銷售（營業）收入凈額在1500萬元及其以下的，不超過銷售收入凈額的千分之五；全年銷售（營業）收入凈額超過1500萬元的，不超過該部分的千分之三。

　　納稅人申報扣除的業務招待費，主管稅務機關要求提供證明資料的，應提供證明真實性的足夠的有效憑證或資料。不能提供的，不得在稅前扣除。

　　九、廣告費的扣除標準

　　（一）納稅人每一納稅年度發生的廣告費支出不超過銷售（營業）收入2％的，可據實扣除，超過部分可無限期向以後年度結轉。

　　（二）自2001年1月1日起，製藥、食品（包括保健品、飲料）、日化、家電、通信、軟體開發、集成電路、房地產開發、體育文化和傢具建材商城等行業，每一納稅年度發生的廣告費支出不超過銷售（營業）收入8％，可據實扣除，超過部分可無限期向以後年度結轉。

　　（三）從事軟體開發、集成電路製造及其他業務的高新技術企業、互聯網站，從事高新技術創業投資的風險投資企業，自登記成立之日起5個納稅年度內，經主管稅務機關審核，廣告支出可據實扣除。

　　（四）糧食類白酒廣告費不得在稅前扣除。

　　納稅人因行業特點等特殊原因確實需要提高廣告費扣除比例的，須報國家稅務總局批准。

　　十、業務宣傳費的扣除標準

　　納稅人每一納稅年度發生的業務宣傳費（包括未通過媒體的廣告性支出），在不超過銷售（營業）收入千分之五範圍內，可據實扣除。

　　十一、職工養老基金、待業保險基金、基本醫療保險金、殘疾人就業保障金以及特殊工種職工法定人身安全保險費的扣除標準

　　（一）職工養老基金，是指納稅人按照國家有關部門規定的一定比例，為本企業職工上交的退休養老的資金，目前按企業標準工資的20％計提上交部分可以稅前扣除；

　　（二）待業保險基金，是指納稅人為瞭解決辭退職工臨時救濟的需要，專門上交勞動部門的資金，目前按企業標準工資的1％計提上交部分可以稅前扣除；

　　（三）基本醫療保險金，是指納稅人為本企業職工參加醫療保險按規定上交有關部門的資金，目前按企業標準工資的９％計提上交部分可以稅前扣除；

　　（四）殘疾人就業保障金，是指企業未按規定安排殘疾人就業，按當地政府規定上交的殘疾人保障基金，允許在計算應納稅所得額時扣除；

　　（五）納稅人為特殊工種職工支付的法定人身安全保險費，也允許按實扣除。主要是指從事高空、井下、海底等特殊工作，為職工支付的法定人身安全保險金，一般由勞動和保險部門規定上交數額。

　　納稅人為其投資者或雇員個人向商業保險機構投保的人壽保險或財產保險，以及在基本保險以外為雇員投保的補充保險，不得扣除。

　　十二、技術開發費用扣除的標準

　　企業研究開發新產品、新技術、新工藝所發生的各項費用可按實扣除，對年開發費用增長幅度在10％（含）以上的企業，其當年實際發生的費用按規定可以據實列支外，經省轄市國稅局審核批准，可再按實際發生額的50％抵扣當年應納稅所得額。

　　十三、壞帳準備金和呆帳準備金的扣除標準

　　（一）壞賬準備金：是指納稅人按年末應收帳款餘額的一定比例提取準備金，用於核銷其應收帳款的壞帳損失。

　　納稅人發生的壞帳損失，原則上應按實際發生額據實扣除。報經稅務機關批准，也可提取壞帳準備金。提取壞帳準備金的企業發生的壞帳損失，應沖減壞帳準備金；實際發生的壞帳損失，超過已提取的壞帳準備的部分，可在發生當期直接扣除；已核銷的壞帳收回時，應相應增加當期的應納稅所得。

　　經批准可以提取壞帳準備金的納稅人，除另有規定者外，壞帳準備金提取比例一律不得超過年末應收帳款餘額的千分之五。計提壞帳準備的年末應收帳款是納稅人因銷售商品、產品或提供勞務等原因，應向購貨客戶或接受勞務的客戶收取的款項，包括代墊的運雜費。年末應收帳款包括應收票據的金額。

　　納稅人發生非購銷活動的應收債權以及關聯方之間的任何往來帳款，不得提取壞帳準備金。關聯方之間往來帳款也不得確認為壞帳。

　　（二）呆帳準備金，只限於金融保險企業。納稅人可按年末放款餘額的一定比例提取，用於核銷其應收帳款的呆帳損失。

　　納稅人按規定提取的呆帳準備金，在計算應納稅所得額時，准予扣除。提取呆帳準備金的具體標準，一般企業呆帳準備金按年末放款餘額的1％實行差額提取；農村信用社呆帳準備金按年末放款餘額的1.5％提取。

　　十四、各種價內外基金的扣除

　　企業收取和交納的各種價內外基金（資金、附加、收費），屬於國務院或財政部批准收取，並按規定納入同級財政預算內或預算外資金財政專戶，實行收支兩條線管理的，不征收企業所得稅，並允許企業在計算交納企業所得稅時稅前扣除。

　　十五、國債利息收入的扣除

　　國債是指國家為籌措政府資金，按照規定的方式和程式向個人、團體或外國所借的債務，包括：經財政部發行的用於平衡財政預算的國庫券、特種國債、保值公債等。不包括國家計委發行的國家重點建設債券和人民銀行批准發行的金融債券等。

　　為鼓勵納稅人積極購買國債，支援國家建設，稅法規定，納稅人因購買國債所得的利息收入，不計入應納稅所得額，不征收所得稅。

　　十六、減免或返還的流轉稅的稅務處理

　　對企業減免或返還的流轉稅（含即徵即退、先徵後退），除國務院、財政部、國家稅務總局規定有指定用途的以外，都應併入企業利潤，照章征收企業所得稅。對直接減免和即徵即退的，應併入企業當年利潤征收企業所得稅；對先徵稅後返還和先徵後退的，應併入企業實際收到退稅或返還稅款年度的企業利潤征收企業所得稅。

　　十七、企業自產自用產品價格的確定問題

　　企業將自己生產的產品用於在建工程、管理部門、非生產性機構、捐贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵等方面，應視同對外銷售處理。其產品的銷售價格，應參照同期同類產品的市場銷售價格；沒有參照價格的，應按成本加合理利潤的方法組成計稅價格。

　　十八、應計未計扣除項目以後年度不得補提問題：

　　企業在納稅年度內應計未計扣除項目，包括各類應計未計費用、應提未提折舊等，在年度所得稅彙算清繳時仍未補計、補提的，以後年度不得補計補提。

　　十九、虧損彌補的規定

　　納稅人發生年度虧損的，可以用下一納稅年度所得彌補；下一納稅年度的所得不足彌補的，可以逐年延續彌補，但是延續彌補期最長不得超過五年。

虧損額不是企業帳面反映的虧損額，而是經稅務機關按稅法規定核實、調整後的金額。

　外商投資企業和在中國境內設立機構、場所的外國企業的應稅所得額，是指納稅人在一個納稅年度的收入總額減除成本、費用和損失後的餘額。

　　收入總額包括外商投資企業和外國企業取得的生產經營收入和其他收入。

　　1、一般收入的確定

　　（1）以分期收款方式銷售產品的，可按交付產品或者商品開出發票的日期，確定銷售收入的實現，也可以按合同約定的購買人應付價款的日期，確定銷售收入的實現。

　　（2）建築、安裝、裝配工程和提供勞務，持續時間超過1年的，按完工進度或完成的工作量確定收入的實現。

　　（3）為其他企業加工、製造大型機構設備、船舶等，持續時間超過1年的，可按完工進度或完成的工作量確定收入的實現。

　　（4）從事咨詢業務（包括會計、審計、法律咨詢、稅務等）收入的確定，按以下原則進行：

　　①、外商投資企業、代表機構單獨與客戶簽訂合同（包括代表機構以其總機構名義簽訂的合同，但實際業務由代表機構履行），為客戶提供咨詢業務所取得的收入，應全部作為外商投資企業、代表機構的收入，在其機構所在地申報繳納企業所得稅。

　　②、境外咨詢企業單獨與客戶簽訂合同，為客戶提供咨詢業務取得的收入，凡其提供的服務全部發生在我國境內的，應全額在我國申報繳納企業所得稅；若其提供的服務同時發生在境內外的，應以勞務發生地為原則，劃分境內外收入，並就在我國境內提供服務所取得的收入申報納稅。一般情況下，上述咨詢業務中，凡以中國境內客戶為服務對象的，其劃分為中國境內業務收入，不應低於總收入的60%。

　　③、境外咨詢企業向客戶提供的咨詢服務活動全部在境外進行的，其所取得收入在我國不予徵稅。

　　④、境外咨詢企業與境內外商投資企業或代表機構共同與客戶簽訂合同，共同提供咨詢業務所取得的收入，首先應按工作量或合同規定等合理的比例，劃分境內外企業或機構各自的收入。境內外商投資企業或代表機構應就其劃分的收入申報繳納企業所得稅。凡屬境外咨詢企業與其境內關聯企業或其代表機構共同提供咨詢業務，且其服務對象為中國境內客戶的，劃為境內外商投資企業或代表機構收入的比例，不應低於該項業務總收入的60%。

　　⑤、凡境外企業派人來華參與客戶的咨詢業務，應再按勞務發生地原則，就該項業務中劃為該境外企業的收入部分，以不低於50%標準，再行確定該境外企業的境內業務收入，並按規定申報繳納企業所得稅。

　　⑥、境外咨詢企業的應稅業務收入，凡該境外咨詢企業在華設有代表機構，但其代表機構未與其共同進行該項業務活動的，應作為該境外咨詢企業在華構成營業場所計算納稅，並統一由支付人扣繳稅款。

　　⑦、凡涉及來自與我國簽訂有避免雙重徵稅協定或安排的國家或香港特區的咨詢企業在我國境內從事咨詢業務的，應依照協定或安排有關常設機構條款的規定，判定其是否構成常設機構。對構成常設機構的，應按照規定征收企業所得稅。

　　（5）從事房地產開發經營的企業預售房地產並取得預收款的，當地主管稅務機關可按預計利潤率或其他合理辦法計算預計應納稅所得額，並按季預徵所得稅，待該項房地產產權轉移、銷售收入實現後，再依照稅法有關規定計算實際應納稅所得額及應納所得稅稅額，按預繳的所得稅額計算應退補稅額。

　　（6）對外商與中國製片商合作拍攝影視作品從中國境內分取的發行收入，屬於在中國境內沒有設立機構、場所而有來源於中國境內的版權所得，應當征收所得稅；外商在中國境外發行影視作品所取得的收入，屬於來源於中國境外的所得，不征收所得稅。

　　（7）對生產性的外商投資企業在籌辦期內取得的非生產性經營收入，減除與上述其收入有關的成本、費用和損失的餘額，作為企業當期應納稅所得額，依照適用稅率計算繳納企業所得稅，不作為計算減免稅優惠期獲利年度的開始。

　　（8）企業接受的貨幣捐贈，應一次性計入企業當年度收益，計算繳納企業所得稅。

　　（9）企業的應付未付款，凡債權人逾期兩年未要求償還的，應計入企業當年度收益計算繳納企業所得稅。

　　（10）外商投資舉辦俱樂部或類似會員制的外商投資企業，其對會員入會時一次性收取會員費、資格保證金或其他類似收費，應在收取時作為企業當期收入計算繳納企業所得稅。籌辦期間收取的上述收入可以從企業開始營業之日起分5年平均計入各期收入計算納稅。企業對其會員退會時退還上述款項的，所退還的部分，可沖減企業退款當期的收入。

　　2、特殊收入的確定。企業取得的收入為非貨幣資產或權益的可根據不同情況確定其收入額。

　　（1）外商投資企業和外國企業接受的非貨幣資產（包括固定資產、無形資產和其他貨物）捐贈，應按照合理價格估價計入有關資產項目，同時作為企業當年度收益，在彌補企業以前年度所發生的虧損後，計算繳納企業所得稅。若彌補以前年度虧損後的餘額數額較大，企業一次性納稅有困難的，經企業申請，當地主管稅務機關批准，可在不超過5年的期限內平均計入企業應納稅所得額。

　　（2）中外合作經營企業採取產品分成方式的，合作者分得產品時，即為取得收入，其收入額應當按照賣給第三方的銷售價格或參照當時的市場價格計算。

　　（3）外國企業從事合作開采石油資源的，合作者在分得原油時，即為取得收入，其收入額應按參照國際市場同類品質的原油價進行定期調整的價格計算。

　　（4）企業取得的收入為其他非貨幣資產或者權益的，其收入額應當參照當時的市場價格計算或者估定。

　　（5）外商投資企業和外國企業購買國庫券所取得的國庫券利息收入免於征收企業所得稅。但國庫券轉讓收益應依法繳納企業所得稅。

　　（6）在以合理經營為目的進行的公司集團重組中，外國企業將其持有的中國境內企業股權，或者外商投資企業將其持有的中國境內、境外企業的股權，轉讓給與其有直接擁有或者間接擁有或被同一人擁有100%股權關係的公司，包括轉讓給具有上述股權關係的境內投資公司的，可按股權成本價轉讓，由於不產生股權轉讓收益或損失，不計徵企業所得稅。

　　（7）股票轉讓凈收益屬於企業的財產轉讓收益，應計入企業的應納稅所得額，一併征收所得稅。

　　（8）企業發行股票，其發行價格高於股票面值的溢價部分，為企業的股東權益，不作為營業利潤征收企業所得稅；企業清算時，亦不計入應納稅清算所得。

　　一、會計利潤和應納稅所得額的含義

　　會計利潤與應納稅所得額是兩個不同的概念兩者既有區別又有聯繫。會計利潤是一個會計核算概念，是企業根據財務會計制度的規定計算出來的，列報在利潤表上的利潤總額，其目的是為了真實、完整地反映企業的經營成果，為投資者、債權人、企業管理者以及其他會計報表使用者提供決策信息。應納稅所得額是一個稅收概念，是根據企業所得稅稅法按照一定的標準確定的，納稅人在一定時期內的應稅所得，是企業所得稅的計稅依據。會計利潤不同乾應納稅所得額，會計利潤按會計制度的規定計算，而應納稅所得額按稅法的規定計算，由於會計制度和稅法兩者的目的不同，所以對收益、費用、資產、負債等的確認時間和範圍也不同從而導致會計利潤與應稅所得之間的不同。

　　二、調整的事項

　　在實際工作中，會計利潤是確定應納稅所得額的基礎。納稅人按照國家統一的會計制度規定進行核算，計算出利潤總額後，應根據《企業所得稅暫行條例》《企業所得稅稅前扣除辦法》等稅收法律制度的規定對其做出相應的調整，才能計算得出企業的應納稅所得額。其計算公式可表述為:應納稅所得額=會計利潤總額十納稅調整增加項目一納稅調整減少項目

　　(一)納稅調整增加項目。納稅調整增加項目包括少計或未計的各種應稅收益、超過規定標準的項目和不允許扣除的項目。

　　1.少計或未計的各種應稅收益。這是會計制度核算不作為收益，但稅法規定應計人應納稅所得的部分。具體內容如下:因債權人緣故確實無法支付的應付款項;企業進行股份制改造發生的資產評估增值(包括所有資產)，增值部分計提的折舊額;企業接受捐贈的貨幣性和非貨幣性資產;企業銷售貨物給購貨方的折扣，另開發票部分的折扣額;企業取得的逾期未返還的包裝物押金;企業在基本建設、專項工程及職工福利等方面使用的本企業商品、產品;企業對外進行來料加工裝配業務節省的，如合同規定應當留歸企業所有的材料;企業在建工程發生的試運行收人;還原後的從被投資單位分回的投資收益。

　　2.超過規定標準的項目:這是企業會計核算已經作為費用或損失，但是稅法規定不得抵減應稅所得部分。有些費用或損失項目，稅法明確規定了扣除標準，企業實際發生的費用或損失，超過了稅法規定的標準，超過部分不能在稅前扣除，需要調增會計利潤這些項目有:費用化的利息支出;工資、薪金支出;工會經費、職工福利費、職工教育經費;公益、救濟性的捐贈;業務招待費;壞賬損失與壞賬準備金;佣金;廣告費用。

　　3.不准扣除項目:這也是企業會計核算已經作為費用或損失，但是稅法規定不得抵減應稅所得部分。按照企業所得稅法的有關規定，在計算應納稅所得額時，下列項目不得扣除:(1)資本性支出，包括資本化的利息支出。(2)無形資產受讓、開發支出。(3)違法經營的罰款、被沒收財物的損失。(4)各項稅收的滯納金、罰金和罰款。(5)自然災害或意外事故損失有賠償的部分。(6)超過國家規定允許扣除的公益、救濟性捐贈，以及非公益、救濟性捐贈。(7)各種贊助支出。(8)為其他獨立納稅人提供與本身應納稅收人無關的貸款擔保等損失。(9)與取得收人無關的其他各項支出。(10)銷售貨物給購貨方的回扣支出。(11)除國家稅收法規規定提取的壞賬準備金、商品削價準備金之外的任何形式的準備金。對於匕述稅法規定，不得在稅前扣除的項目，在計算應納稅所得額時，應調增會計利潤。

　　(二)納稅調整減少額。這是會計核算作為收益，而稅法規定不計人應稅所得，或會計核算不確認為費用或損失，但稅法規定可在應納稅所得額中扣除的部分。

　　1.虧損彌補:稅法規定，納稅人發生年度虧損的，可用下一納稅年度的應稅所得彌補。下一納稅年度的所得不足彌補的，可以逐年延續彌補，但是延續彌補期最長不得超過5年。按此規定，納稅人當年的應納稅所得額為補虧後的餘額。也就是說，如果企業以前年度有虧損，而且尚在虧損彌補期的話，在計算本期應納稅所得額時，應調減會計利潤。

　　2.收回股息、利潤應納稅額的處理:稅法規定，企業在國內投資、聯營取得的利潤，由接受投資企業或聯營企業向其所在地稅務機關納稅。對於投資方或聯營方分得的股息、利息，因為已是稅後利潤，一般不再徵稅。但如果投資方企業所得稅率高於聯營企業，投資方企業收到分回的稅後利潤應按規定補繳所得稅，其已繳納的稅額需要在計算本企業所得稅時預以調整。在確定應納稅所得額時，對這部分的投資收益要調減。

　　3.技術轉讓收益、治理“三廢”收益:稅法規定:企業利用廢水、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進行生產的，可在5年內減徵或免徵所得稅;企業、事業單位進行技術轉讓、以及在技術轉讓過程中發生與技術轉讓有關的技術咨詢、技術服務、技術培訓的所得，年凈收人在30萬元以下的，暫免征收所得稅;超過30萬元的部分，依法繳納所得稅。企業因為技術轉讓收益、治理“三廢”收益在會計核算時已經計人了會計利潤，所以在確定應納稅所得額時，要調減會計利潤。

　　4.國庫券利息收人:稅法規定，國債利息收人不計人應納稅所得額。國為國庫券利息收人在會計核算時已經計人了會計利潤，所以在確定應納稅所得額時，要調減會計利潤。

　　5.國有、集體工業及國有集體企業控股並從事工業生產經營的股份制企業、聯營企業當年發生的技術開發費，比上年實際發生額增長達到10%以上(含10%)，其當年實際發生的費用除按規定據實列支外，經由主管稅務機關批准後，可再按其實際發生額的50%，直接抵扣當年應納稅所得額。因為技術開發費可以加扣部分沒有體現在會計利潤中，所以在計算應納稅所得額時，要調減會計利潤

　　三、新會計準則與現行所得稅核算的比較

　　現行所得稅核算主要依據1994年財政部發佈的(企業所得稅會計處理的暫行規定》(財會字〔1994]第025號)以及2001年發佈的《企業會計制度》中第107條的規定處理(以下簡稱“現行制度”。“新準則”與“現行制度”關於所得稅的確認和計量的會計理念完全不同。

　　(一)會計核算方法有較大差異。“現行制度”規定所得稅的會計處理方法有應付稅款法或納稅影響會計法，其中納稅影響會計法又分為遞延法和債務法。應付稅款法，是指企業不確認時間性差異對所得稅的影響金額，按照當期計算的應交所得稅確認為當期所得稅費用的方法，當期所得稅費用等於當期應交的所得稅。納稅影響會計法，是指企業確認時間性差異對所得稅的影響金額，按照當期應交所得稅和時間性差異對所得稅影響金額的合計，確認為當期所得稅費用的方法。以上會計處理方法實質上是“利潤表觀”的體現:以會計利潤為出發點，通過調整永久性差異或者時間性差異，得出應納稅所得額，最終確認當期所得稅費用和應交所得稅。企業的收益就是指一定時期內企業已實現的收人與相關的成本、費用之間的差額，這就是會計學上的“利潤表觀，。與“新準則”的資產負債表債務法相對應的是“現行制度”規定的納稅影響會計法中的利潤表債務法。“新準則”規定所得稅的會計處理採用資產負債表債務法，企業財務人員在對所得稅進行會計處理時，會計理念如果能從“利潤表觀”向“資產負債表觀”轉變，將比較容易把握“新準則”的精髓。

　　(二)時間性差異與暫時性差異的差異。“現行制度”規定的利潤表債務法的關鍵是確定時間性差異，而“新準則”規定的資產負債表債務法的關鍵是確定暫時性差異，理解兩者的差異將有助於會計核算的正確性。時間性差異，是指由於稅法與會計制度在確認收益、費用或損失時的時間不同而產生的稅前會計利潤與應納稅所得額的差異，時間性差異發生於某一會計期間，但在以後一期或若幹期內能夠轉回。暫時性差異的相關規定見前述。暫時性差異包含了時間性差異，但暫時性差異並不都是時間性差異，如導致直接計人所有者權益的遞延所得稅，其基礎就是非時間性差異的暫時性差異，比如:購買法下企業合併，會計上按被購併企業可辨認資產和負債的公允價值計價，而稅法往往規定按其賬麵價值計算所得稅，導致產生暫時牲差異而無時間性差異。

　　四、實施“新準則”對企業的影響

　　目前企業所採用的所得稅會計方法有應付稅款法或納稅影響會計法。

　　在我國實際工作中，多數企業按應付稅款法確認所得稅費用，對廣大會計工作者而言，由於其習慣採用應付稅款法，要跳過尚不熟悉的利潤表債務法直接採用資產負債表債務法，是一個巨大的挑戰。

　　“新準則”規定所得稅會計方法只能採用資產負債表債務法，這將改變所有企業的所得稅費用，並導致凈利潤的改變，企業應充分認識到所得稅會計處理的重要性，對會計核算流程和財務系統進行改進，以正確計算所得稅。

　　實施“新準則”可以使得損益表中列示的所得稅費用與當期會計利潤相配比，減少由於稅法規定與會計準則不一致產生的稅後利潤的波動。我國目前採用的所得稅會計處理方法中，應付稅款法不確認應稅利潤和會計利潤的差異，視為永久性差異直接計人損益表。

　　現行的利潤表債務法以損益表中確認的收人和費用為基礎，確認由於會計處理規定與稅法規定存在的時間性差異的所得稅影響，不能處理非時間性差異的暫時性差異。而資產負債表債務法以資產負債表中確認的資產和負債為計稅基礎，確認由於會計處理規定與稅法規定存在的暫時差異的所得稅影響。

　　目前很難測算原採用應付稅款法或納稅影響會計法的企業在採用資產負債表債務法後，所得稅費用會發生多大的差異。但總體來說，原採用利潤表債務法的企業，影響相對較小;原採用應付稅款法的企業，所得稅費用可能會有重大調整。

　　由於會計收益確定與應納稅所得確定的目的不同，它們之問的差別有時甚至很大。其原因主要有以下幾個方面：

　　第一，永久性差異。某些支出項目在一種計算中應包括在內，但在另一種計算中，卻要求必須剔除。例如，在企業所得稅計算中，某些捐贈在確定納稅所得時在規定的範圍之外不允許扣除，但在計算會計收益時可以全額扣除，此種差額稱為永久性差額。

　　第二，暫記性差異。某些項目，在計算確定這兩種金額時，包括在不同時期的計算之中。例如，會計政策規定，當產品或勞務業已提供，即可將其收入計入會計收益，但稅法則可能要求或准許在收回現金後才記入。計入會計收益中和計入應納稅所得中的這些收入總數最後雖是一樣大的。但其所計入的時期卻不一致。又如，確定納稅所得時使用的折舊率和確定會計收益時使用的折舊率不一致。這一類的差別，稱為暫記性(時間性)差額。

　　第三，營業虧損抵回與抵後。在美國，企業報告營業虧損時，按照美國《國內稅收法規》的規定，准許為了納稅的目的，將應稅收益在多個年度平均：即某年發生的虧損額，可抵銷以前或以後年度報告的應稅收益。稅前財務收益或虧損則必然在發生的當年報告。

　　第四。期間所得稅分配。基於財務會計的目的．有些所得稅要對連續營業的收益、中斷營業的損失、非常項目、收益表反映的會計原則變更的累計影響結果以及前期調整進行分配。在所得稅申報表上．勿需進行類似的分配。

　　第五，稅收減免。為了鼓勵某些投資或為特殊情況提供稅收優惠，美國《國際稅收法規》規定了稅收減免條款。夠條件享受減免待遇的公司，可從其所得稅中扣除減免稅額，以確定本期應付所得稅。儘管稅收減免並不造成稅前會計收益與應稅收益的差額，但卻導致了所得稅費用與應付所得稅的差異。

　　1.永久性差額

　　永久性差額是指一個時期的納稅所得和稅前會計收益之間的差額，在本期發生，並不在以後各期轉回。這種差額的產生，主要是由於會計與稅收在計算其收益或所得時所確認的收支口徑不同所造成的。如我國(企業所得稅暫行條例)中規定，違法經營的罰款和被沒收財物的損失，在計算納稅所得時不能作為支出從應納稅所得額中扣除。而從會計核算的角度看，違法經營的罰款和被沒收的財物，是企業的一項損失，應當從損益中扣除。永久性差異一般情況下，有以下幾種情況：。

　　(1)會計核算時作為收入計人稅前會計收益，在計算納稅所得時不作為收入處理。如我國《企業所得稅暫行條例實施細則》規定，企業購買的國債利息收入不計入應納稅所得額，不繳納所得稅；而會計核算中，企業購買國債所產生的利息收入，計人當期損益。

　　(2)會計核算時不作為收入處理，不計人當期損益，而在計算納稅所得時作為收入，需要繳納所得稅。如，企業以自己生產的產品用於工程項目，在稅收上需要計入應納稅所得額，而在會計核算中則按成本轉賬，不計人當期損益。

　　(3)會計上作為費用或支出在計算稅前會計收益時予以扣除，而在計算納稅所得時不予扣除。如。超計稅工資部分在會計核算中的工資，用於公益或救濟性質以外的捐贈等，在會計核算中作為當期支出，在損益中扣除，而在計算應納稅所得額時，這些項目均不得扣除。

　　2.時間性差額

　　時間性差額是指一個時期的納稅所得和稅前會計收益之間的差額，其發生是由於有些收入和支出項目計人納稅所得的時間和計人稅前會計收益的時間不一致。時間性差額發生在某一時期，但在以後的一期或若幹期內轉回。這種差額的產生，主要是由於某些收入、費用項目雖然在計算稅前會計收益和納稅所得中口徑一致，但由於兩者確認的時間不同而產生的差額。如，會計無論採用什麼結算方式，只要銷售成立則作為收人的實現，而計算納稅所得在某種情況下可能允許收到貨款後才確認其所得；或在會計上尚未確認銷售成立，稅收上則確認為納稅所得。或由於會計規定折舊方法和稅法規定的折舊方法不同而引起會計收益和應納稅所得的差異。如某項固定資產，按稅法可使用1O年，會計上規定使用5年，按5年提取折舊，從某一會計年度觀察，此項業務會使會計收益和應納稅所得不一致。