財產轉讓收入

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目錄

什麼是財產轉讓收入

  財產轉讓收入(又稱:財產轉讓所得)是指納稅人有償轉讓其各類財產所取得的收入,包括轉讓固定資產有價證券股權以及其他財產所取得的收入。稅收上將財產轉讓凈所得納入企業應納稅所得額,依法計徵企業所得稅

財產轉讓收入的解析

  1、財產轉讓收入是以個人每次轉讓財產取得的收入額減除財產原值和合理的費用後的餘額為應納稅所得額。其中,"每次"是指以一件財產的所有權一次轉讓取得的收入為一次。財產轉讓所得中允許扣除的財產原值是指:有價證券:其原值為買入價以及買入時按規定交納的有關費用。

  一般地,轉讓債權採用"加權平均法"確定其應予以減除原值和合理費用,計算公式如下:

  一次賣出的該類的債券允許扣除的買價和費用=購進該種類債券買入價和買進過程中繳納的稅費總和÷購進該種類債券總數量×一次賣出某一種債券數量+賣出的該種類債券過程中繳納的稅費

  每次賣出債券應納個人所得稅額=[該次賣出該類債券收入-該次賣出該類債券允許扣除的買價和費用]×20%

  2、建築物。其原值為建造費或者購進價格以及其他有關費用。

  3、土地使用權。其原值為取得土地使用權所支付的金額、開發土地的費用以及其他有關費用。

  4、機器設備、車船。其原值為購進價格運輸費、安裝費以及其他有關費用。

  5、其他財產。其原值參照以上方法確定。如果納稅人未提供完整、準確的財產原值憑證,不能正確計算財產原值的,由主管稅務機關核定其財產原值。

  財產轉讓收入中允許減除的合理費用,是指賣出財產時按照規定支付的有關費用。

企業中的財產轉讓收入的會計處理

  於企業來說,財產轉讓收入主要可以分為兩大部分:一部分是轉讓固定資產應取得的收入,另一部分為轉讓有價證券、股權以及其他財產所取得的收入。因此,關於財產轉讓收入稽查的問題分兩部分進行論述。

  1.轉讓固定資產的稽查

  企業轉讓固定資產的行為,主要通過“固定資產”、“累計折舊”、“營業外收入”以及“營業外支出”等科目進行會計處理。

  在轉讓固定資產時,首先應當結轉設備凈值:

  借:固定資產清理

   累計折舊

   貸:固定資產

  其次,支付在轉讓過程中所發生的費用:

  借:固定資產清理

   貸:銀行存款

  第三,當收到轉讓收入時:

  借:銀行存款

   貸:固定資產清理

  最後,結轉轉讓收益時:

  借:固定資產清理

   貸:營業外收入

   從上面的四組會計分錄中,我們應當看出在固定資產轉讓過程中,固定資產凈值、清理費用應在“固定資產清理”的借方歸集,轉讓後收回的價款、或者殘值收入等應在貸方歸集,當貸方餘額大於借方餘額時,說明固定資產的轉讓有凈收益,作為應稅收入計入“營業外收入”,反之計入“營業外支出”。有些不需要清理而直接轉讓的固定資產,為了在實務上全面反映固定資產整體減少狀況,準確體現計稅收入,也應通過“固定資產清理”科目核算。

  在稽查企業轉讓固定資產收入的過程中,我們應註意固定資產明細賬的貸方發生額,累計折舊表中所列內容,以及和營業外收入明細賬貸方發生額之間的邏輯關係。同時通過審查企業報送的資產負債表現金流量表和固定資產累計折舊表,發現問題。

  會計報表的分析主要通過固定資產凈值期末數與期初數有無較大變化來進行。如果企業本年度未新增固定資產,而固定資產凈值的減少額大於累計折舊的增加額,則說明企業的固定資產有所減少,應進一步查實減少固定資產是否在“營業外收入”有所反映。

  另外,除了通過對賬簿的審查以外,還應該進行實地盤點,隨機抽查部分固定資產,確定賬實是否相符,從而發現轉讓固定資產的行為。

  2.轉讓有價證券股權以及其他財產所取得收入的稽查

   轉讓有價證券、股權及其他財產並取得收入一般通過以下幾種投資途徑來實現:一是債券投資。指企業投資的具體對象為各種債券。債券又稱為債權性證券,它表明投資者擁有的債權,即到期收回本金和定期收取利息的權利。目前國內的債券主要有國庫券重點企業債券金融債券企業債券;二是股票投資。是指企業投資的具體對象為股份制企業發行的股票。股票亦稱為權益性證券,它表明投資者擁有的所有權,即對被投資企業實現資本增值權利;三是其他投資。是指除股票投資和債券投資之外的其他形式的投資,如以獲取投資收益為目的的資產投資等。

  企業的這一系列投資行為及收入,按企業會計核算的要求,一般應通過“短期投資”、“長期股權投資”和“投資收益”科目進行會計處理。各種能夠隨時變現,並且持有時間不超過一年的有價證券以及不超過一年的其他投資都應該屬於短期投資。這種投資的目的主要是為了充分利用正常經營中暫時閑置多餘的間隙資金,謀取一定的投資利益;長期股權投資則是指不能在一年內變現的投資。該投資的目的或是為了調節企業規模,兼併其他企業或是為了積累這筆資金,因不同投資需要而表現出不同的形式。

  (1) 短期投資的稽查。在確認短期投資收益時,要註意會計和稅收規定的不同。

  對短期投資持有期間的損益會計處理為:除取得時已記入應收項目現金股利和利息外,短期投資持有期間所收到的股利、利息等收益,不確認投資收益,作為沖減投資成本處理。

  企業的委托貸款,應視同短期投資進行核算。但是,委托貸款應按期計提利息,計入損益;企業按期計提的利息到付息期不能收回的,應當停止計提利息,並沖回原已計提的利息。

   對處置短期投資的損益即處置短期投資時所獲得的收入與短期投資賬面餘額或賬麵價值之間的差額。如果企業的短期投資按照單項計提跌價準備,處置時應同時結轉已提的跌價準備,其處置損益為處置短期投資時所獲得的收入與短期投資賬麵價值的差額;如果企業的短期投資按照分類或總體計提跌價準備,其處置損益為處置短期投資時所獲得的收入與短期投資賬面餘額的差額。如果在處置短期投資時,當初取得的短期投資實際支付的價款中包含已宣告而尚未領取的現金股利或已到期尚未領取的利息,還應扣除該部分現金股利或利息後的金額確認為處置損益。

  稅收應按權責發生制原則確認投資收益即會產生時間性差異,要作相應的納稅調整

  另外,還應註意短期投資跌價準備的涉稅問題:

   短期投資跌價準備是指股份制企業在對短期投資的投資成本期末計價時,採用成本與市價孰低原則所產生的結果。具體說來,公司應在每年中期期末或年度終了,將股票、債券等短期投資的市價與其成本進行比較,當市價低於成本時按市價計價,並按市價與成本之間的差額,借“投資收益”,科目,貸記“短期投資跌價準備” 科目;當市價高於成本時則按成本計價;如已計提跌價準備的短期投資的市價以後回升,應按回升增加的數額,借記“短期投資跌價準備”,貸記“投資收益”,但應註意的問題是其增加數額應以補足以前入賬的減少數為限。

  短期投資跌價準備計提方法有三種:

  第一、按投資總體計提。按投資總體計算的成本與市價孰低,是指短期投資的總成本與總市價孰低計算提取跌價損失準備的方法。

  第二、按投資類別計提。按投資類別計算的成本與市價孰低,是指按短期投資的類別總成本與相同類別總市價孰低計算提取跌價損失準備的方法。

  第三、按單項投資計提。按單項投資計算的成本與市價孰低,是指按每一短期投資的成本與市價孰低計算提取跌價損失準備的方法。

  短期投資跌價準備可按以下公式計算:

  當期應提取的短期投資跌價準備=當期市價低於成本的金額—“短期投資跌價準備”科目的貸方餘額。

  當短期投資出售、轉讓時,其投資收益的確認,應按所收到的處置收入與投資賬麵價值的差額確認為當期投資損益。

  例:某公司當年4月份購買X股股票10000股,每股成本8元,在中期編製財務報告時發現,X股票市價為每股6元,則應作:

  借:投資收益—短期投資跌價準備 20000

   貸:短期投資跌價準備 20000

  若該年末,其股票市價又回升至7.5元時,則應作:

  借:短期投資跌價準備 15000

   貸:投資收益—短期投資跌價準備 15000

  此時,“短期投資跌價準備”貸方餘額為5000元。

   值得註意的問題是,年末填制所得稅納稅申報表時,其計提的“短期投資跌價準備”賬戶餘額應作納稅調整增加額處理,調增應納稅所得額5000元。因為計提短期投資跌價準備的結果是使“投資收益”賬戶出現借方餘額5000元,進而減少會計利潤5000元。此種作法雖然在會計上更符合謹慎性原則,表明投資者不能按投入的成本轉換現金投資損失已經發生,應當在發生跌價的當期確認損失。但稅法上只承認該項投資真正轉讓、出售時所產生的損益。因此,當該項投資尚未完全處置時,不得在稅前列支任何預提性質的損失。若上述投資在第二年3月份轉讓時,實際轉讓價格為7.20元(不計稅費),則會計處理為:

  借:銀行存款 72000

   投資收益 3000

   短期投資跌價準備 5000

   貸:短期投資 80000

  此時在所得稅前可以列支的損失不應是3000元,而應是8000(5 000+3 000)元,或者理解為原投資成本80000元,收回投資為72000元,實際損失為8000元。

   在對短期投資的稽查過程中,重點在於檢查投資的真實性,查看是否存在以投資為名的資金挪用現象;其次,查看企業的出售、轉讓投資項目所取得的收入或投資收益是否及時入賬。在稽查中,應根據“短期投資”的期初數、發生數以及期末餘額對照現金日記賬銀行存款日記賬其他應收賬款明細賬確定當年發生的投資收益和轉讓收益。另外,還應檢查短期投資明細賬,確定債券利率,存續期間,股利分配方案等資料,核對收益實現日期、數額是否正確。

  (2) 長期股權投資的稽查。長期股權投資也可分為股票投資、債券投資和其他投資。

   ①長期股權投資的涉稅處理。

  長期股權投資的核算,主要是長期股票投資收益的核算,應根據投資公司對被投資公司的經營決策、理財決策及股利決策等是否有控制權或產生重大影響而採用不同的核算方法。按照國際會計慣例,其核算方法有成本法權益法兩種。

  (1) 成本法

   成本法是指投資企業的“長期股權投資一股票投資”賬戶,一旦按投資時的實際取得成本入賬後,始終保持原投資金額,不隨被投資公司所有者權益的增減變動而變動的一種會計核算方法。在成本法下,被投資公司的經營損益不影響投資公司長期股權投資的賬麵價值。投資公司收到被投資公司發放的股利時,直接作為投資收益處理,計入當期損益,不調整長期股票投資的賬麵價值。

  按照會計慣例,投資公司對被投資公司不具有控制權或無重大影響時,其長期股票投資應採用成本法。採用這種方法,當投資公司收到股利時,應借記“銀行存款’’科目,貸記“投資收益”科目。

  例:A公司購入B公司股票,A公司對B公司無重大影響,採用成本法核算股票投資。本期實際收到B公司發放的現金股利42000元。會計分錄為:

  借:銀行存款 42000

   貸:投資收益 42000

  採用成本法核算長期股票投資時,除追加投資、將應分得的現金股利或利潤轉為投資或收回投資外,長期股權投資的賬麵價值一般應當保持不變。被投資單位宣告分派的利潤或現金股利,作為當期投資收益。企業確認的投資收益,僅限於所獲得的被投資單位在接受投資後產生的累積凈利潤的分配額,所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現金股利超過上述數額的部分,作為初始投資成本的收回,沖減投資的賬麵價值。

  (2) 權益法

   權益法是指投資公司的“長期股權投資一股票投資”賬戶,其賬麵價值要按照占被投資公司資本或股本總額的比例,隨著被投資公司所有者權益的增減變動而變動的一種會計核算方法。通常情況下,企業對其他單位的投資占該單位有表決權資本總額20%或20%以上,或雖投資不足20%但具有重大影響的,應當採用權益法進行股票投資的會計核算。

  採用權益法核算時,投資最初以初始投資成本計量,投資企業的初始投資成本與應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額,作為股權投資差額處理,按一定期限平均攤銷,計入損益。股權投資差額的攤銷期限,合同規定了投資期限的,按投資期限攤銷。合同沒有規定投資期限的,初始投資成本超過應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額,按不超過10年的期限攤銷;初始投資成本低於應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額,按不低於10年的期限攤銷。

  權益法下,長期股權投資的股權在購入時仍按實際取得成本入賬,購入後,要隨著被投資公司每— 會計年度的經營活動引起的所有者權益的增減變動,投資公司應按應享有或應分擔的被投資單位當年實現的凈利潤或發生的凈虧損的份額(法律、法規或公司章程規定不屬於投資企業的凈利潤除外),相應地調整長期股票投資的賬麵價值,並確定相應的投資收益或投資損失。具體地說,在每一會計年度終了,投資公司應根據被投資公司的財務報表,當被投資公司實現凈利潤使所有者權益增加時,應按投資比例計算長期股權投資的增加額,並將其確定為投資收益,借記“長期股權投資—一股票投資(損益調整)”科目,貸記“投資收益”科目;當被投資公司發生凈損失使所有者權益減少時,應按投資比例計算長期股權投資的減少額,並將其確定為投資損失,借記“投資收益”科目,貸記“長期股權投資一一股票投資(損益調整)”科目。投資公司確認的投資損失,以投資賬麵價值減少至零為限。

  由於被投資公司發放現金股利會使其所有者權益減少,因此,投資公司實際收到被投資公司宣告發放的現金股利時,應相應減少長期股權投資賬麵價值。投資公司收到現金股利時,應借記“銀行存款”科目,貸記“長期股權投資一一股票投資(損益調整)”科目。

  例:A公司占B公司股票投資總額的40%,採用權益法核算,假設無股權投資差額。若B公司本年實現凈利潤240萬元,宣告實際發放現金股利160萬元。A公司應作如下會計處理:

  (1) 根據B公司本年實現凈利潤,計算確定投資收益 96萬元 (240×40%),並調整長期股權投資賬戶。會計分錄為:

  借:長期股權投資——股票投資(損益調整) 960000

   貸:投資收益 960000

  (2) 實際收到現金股利64萬元(160×40%)。會計分錄為:

   借:銀行存款 640000

   貸:長期股權投資——股票投資 (損益調整) 640000

  長期股票投資—般不進行轉讓和出售。如果發生轉讓或出售,無論是採用成本法,還是權益法,都只需要一方面將其轉讓或出售的股票投資賬麵價值轉銷,另一方面把轉讓出售股份所取得的價款與其賬麵價值的差額作為投資損益處理。

  例:某企業將持有的A公司股票轉讓出售,共得價款 15.6萬元,存入銀行,該股票賬麵價15萬元。

  借:銀行存款 156000

   貸:長期股權投資——股票投資 150000

   投資收益 6000

  長期股權投資的涉稅處理主要表現在以下兩個方面:

  第一、聯營企業分回利潤已納稅款扣除問題

  聯營企業分回利潤主要體現在企業股權投資所得的所得稅處理上。前面股權投資的會計處理方法,有關涉稅問題,應遵循以下幾個文件:

  一是“國稅發[2000]118號文件《關於企業股權投資業務若幹所得稅問題的通知》”,這個文件主要解決聯營企業分回利潤的稅收待遇問題,即聯營企業分回利潤不論被投資方執行何種稅收政策,都存在補稅、抵免或不補稅的問題:

  原文如下:

  企業股權投資所得的所得稅處理

   (一) 企業的股權投資所得是指企業通過股權投資從被投資企業所得稅後累計未分配利潤和累計盈餘公積金中分配取得股息性質的投資收益。凡投資方企業適用的所得稅稅率高於被投資企業適用的所得稅稅率的,除國家稅收法規規定的定期減稅免稅優惠以外,其取得的投資所得應按規定還原為稅前收益後,併入投資企業的應納稅所得額,依法補繳企業所得稅。

  (二) 被投資企業分配給投資方企業的全部貨幣性資產非貨幣性資產(包括被投資企業為投資方企業支付的與本身經營無關的任何費用),應全部視為被投資企業對投資方企業的分配支付額。

  貨幣性資產是指企業持有的現金及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產,包括現金應收賬款應收票據債券等。非貨幣性資產是指企業持有的貨幣性資產以外的資產,包括存貨、固定資產、無形資產、股權投資等。

  被投資企業向投資方分配非貨幣性資產,在所得稅處理上應視為以公允價值銷售有關非貨幣性資產和分配兩項經濟業務,並按規定計算財產轉讓所得或損失。

  (三) 除另有規定者外,不論企業會計賬務中對投資採取何種方法核算,被投資企業會計賬務上實際做利潤分配處理(包括以盈餘公積金和未分配利潤轉增資本)時,投資方企業應確定投資所得的實現。

   關於對股權投資所得的確認時間,現行政策規定基本類似於企業會計核算長期股權投資的“成本法”。即只要被投資單位會計賬務中實際做利潤分配處理,不論實際支付與否(比如作為“應付利潤、應付股息”),投資方均應確認投資所得。股份公司以盈餘公積或未分配利潤轉增資本,分配紅股,應按股票票麵價值確定分配的投資所得。但是,股權投資所得確認時間的規定只能局限在境內投資,因為對企業在境外的投資,如果也採用這種方法,許多企業會利用境外子公司長期保留利潤不做分配處理,達到不在中國納稅的目的。各國公司稅法中都有“受控子公司”的反避稅條款。因此文件對本法的使用規定了“除另有規定外”。

   企業應計的股息所得,不論是否實際收到,在被投資方進行利潤分配時(包括以盈餘公積轉增資本或分配股票式股息時),應並人投資方企業的應納稅所得,依法計算繳納企業所得稅。股息所得在被投資方已納企業所得稅稅款,在不超過按投資企業適用稅率計算的抵免限額內,從企業的應納所得稅中據實抵免;超過抵免限額的部分,可由企業向以後納稅年度結轉。股息所得已納企業所得稅的抵免限額,按不同投資項目分別計算。

  二是國稅發[1998]190號文件,這個文件主要解決了投資方虧損,聯營企業分回利潤補虧的技術問題,投資方從聯營企業分回的稅後利潤無論是否補稅,一律先還原併入投資方收入總額中,自行彌補虧損。

  被投資方發生的虧損只能由本企業在計算繳納所得稅稅前彌補,投資方企業不得在計算本企業所得稅時進行稅前彌補。

  第二、長期股權投資轉讓所得和損失的所得稅處理

  這個問題實質是資產的“處置收益”問題,從理論上講資產的處置無論是收益,還是損失,在所得稅前都應允許扣除,但“國稅發[2000]118文件”卻有著特殊的規定,原文如下:

  企業股權投資轉讓所得和損失的所得稅處理

  (一) 企業的股權投資轉讓所得或損失是指企業因收回、轉讓或處置股權投資的收入減除股權投資成本後的餘額。企業股權投資轉讓所得應併入企業的應納稅所得,依法繳納企業所得稅。

  被投資企業對投資方的分配支付額,如果超過被投資企業的累計未分配利潤和累計盈餘公積金而低於投資方的投資成本的,視為投資回收,應沖減投資成本;超過投資成本的部分,視為投資方企業的股權轉讓所得,應併入企業的應納稅所得,依法繳納企業所得稅。

  (二) 被投資企業發生的經營虧損,由被投資企業按規定結轉彌補;投資方企業不得調整減低其投資成本,也不得確認投資損失。

  (三) 企業因收回、轉讓或處置股權投資而發生的股權投資損失,可以在稅前扣除,但每一納稅年度扣除的股權投資損失,不得超過當年實現的股權投資收益和投資轉讓所得,超過部分可無限期向以後納稅年度結轉扣除。

   對股權轉讓所得現行稅法沒有特殊政策,應全額並人企業的應納稅所得。對被投資單位對投資方的分配支付額,如果超過其累計未分配利潤和盈餘公積金,在投資成本範圍內的規定視為投資成本回收,超過投資成本部分,推定為投資轉讓所得。特別是在被投資單位解散清算的情況下,需要應用這一條款,對清算分配的性質進行判斷。

  ②債券投資。按照我國《公司法》的規定,企業發行債券可以按面值發行,也可以溢價發行,不允許折價發行,因此,在這裡我們只討論企業面值購入債券和溢價購入債券的情況。

   長期債券投資的初始投資成本減去已到付息期但尚未領取的債券利息、未到期債券利息和計入初始投資成本的相關稅費,與債券面值之間的差額,作為債券溢價債券折價;債券的溢價或折價在債券存續期間內於確認相關債券利息收入時攤銷。攤銷方法可以採用直線法,也可以採用實際利率法長期債權投資應當按照票麵價值與票面利率按期計算確認利息收入。為了簡化核算手續,企業會計制度規定,債券投資的應計利息不必按月計算,一般按年計算,年終計入當年“投資收益”賬戶。

  a.企業面值購入債券(債券按年計息,期滿一次還本付息)

  應計利息=債券面值 × 年利率

  借:長期債權投資——應計利息

   貸:投資收益——債券投資收益

  還本付息時:

  借:銀行存款

   貸:長期債權投資——債券投資

   長期債權投資——應計利息

  b.企業溢價購入債券

  投資收益=應計利息(面值 × 年利率)— 溢價攤銷額(溢價額 ÷ 債券年限)

  購買溢價債券時:

  借:長期債權投資——債券投資(面值)

   長期債權投資——債券投資(溢價)

   貸: 銀行存款(面值 + 溢價)

  年末計息時:

  借:長期債權投資——應計利息

   貸:長期債權投資——債券投資(溢價攤銷額)

   投資收益——債券投資收益

  還本付息的賬務處理同面值購入債券的還本付息。

  c.企業轉讓債券收益。企業轉讓持有債券時,實際取得收入扣減轉讓時必要費用後的數額如果大於“長期債權投資——債券投資”和“長期債權投資——應計利息”借方餘額,則其差額為轉讓收益,記入“投資收益”賬戶的貸方;反之為轉讓損失,記入“投資收益”賬戶的借方。

  另外,根據稅法規定,企業依法購入國債取得的利息收入,雖然也應計入“投資收益”賬戶,但不必交納所得稅,為非應稅收入。這一點在稽查時特別留意。

  ③ 其他投資收益的稽查。其他投資收益是指企業以實物、固定資產、或無形資產向其他單位投資獲得的收益。這種投資收益也可區分為成本法核算或權益法核算,可參見前面長期股權投資中的股票投資。

  綜上所述,在對長期股權投資進行稽查時,首先應註意檢查投資項目所取得的收入是否及時歸入“投資收益”賬戶,其次由於出現成本法與權益法兩種關於股權式投資的核算方法,因此,應該檢查轉入的投資收益數額是否正確與及時,必要時可以通過發協查函的方式要求被投資企業主管稅務機關幫助;第三,由於長期股權投資的出資形式多種多樣,應確定無形資產、固定資產等其他資產價值是否正確;第四,在稽查過程中應註意債券溢價攤銷的核算是否正確;最後,還要註意投資收益是否記入應稅收入,有無截留或挪作他用的情況。

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評論(共1條)

提示:評論內容為網友針對條目"財產轉讓收入"展開的討論,與本站觀點立場無關。
221.221.233.* 在 2010年1月29日 16:11 發表

在對長期股權投資進行稽查時,首先應註意檢查投資項目所取得的收入是否及時歸入“投資收益”賬戶,請問這裡所說的“及時”,具體些應該如何理解,即,如轉讓長期股權投資取得收入,具體來說應該什麼時間確定收入歸入“投資收益”賬戶?

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