資產評估增值

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什麼是資產評估增值

  按照《企業會計準則》的規定,各項財產物資應當按取得時的實際成本計價。按照歷史成本記賬的會計原則,企業持續經營的情況下,一般不能對企業資產進行評估調賬,否則,由於計量基礎的不一致,不同會計期間產生的利潤將沒有可比性,容易誤導投資者、債權人及其他報表使用者,從而影響他們的決策;按照《商品流通企業會計制度》的規定,除根據國家規定對固定資產價值重新估價外,一般不能按評估確認的價值調整資產的賬麵價值。雖然隨著市場經濟的發展,交易行為的增多,資產評估事項也越來越多,企業在進行公司制改製、購買股權企業兼併資產置換、以非現金資產抵債、以非現金資產投資、債轉股、企業清算增資擴股、將資產抵押質押擔保公司制企業變更、法人股拍賣等往往都需要進行資產評估,但國家規定的可以調整賬麵價值的事項僅限於下列兩種情況:

  一是國有企業按照《公司法》規定改製為股份有限公司,按照規定,應對企業的資產進行評估,並按資產評估確認的價值調整企業相應資產的原賬麵價值;二是企業兼併,也就是購買其他企業的全部股權時,如果被購買企業保留法人資格,則被購買企業應當按照評估確認的價值調整有關資產的賬麵價值,如果被購買企業喪失法人資格,購買企業應當按照被購買企業各項資產評估後的價值入賬。

  這兩種情況之所以可以調賬是因為改組後的企業和被兼併但保留法人資格的企業均發生了實質性的變化,相當於一個新企業的開始;而整體兼併不再保留法人資格的企業相當於兼併企業買進了被兼併企業的凈資產,應當按被兼併企業各項資產的公允價值入賬。

  對照規定,很顯然貴公司雖然資產評估增值了,但不屬於上述任意一種可以調賬情況,因此你的做法是不正確的。我們還可以換一個角度思考,如果辦公用房評估一次,你調一次賬,那同理你公司其他資產也可以評估,也可以調賬,其他企業也可以不斷地對自己的資產評估,調賬,再評估,再調賬,這樣,會不斷膨化公司的資產和權益,帶來的後果將是非常嚴重的。

資產評估增值的形式

  一、以非貨幣性資產對外投資發生的資產評估增值

  (一) 會計上的處理

  在非貨幣性資產換入投資(短期投資長期股權投資)的實際業務中,通常存在涉及補價和不涉及補價的兩種情形,《企業會計準則——非貨幣性交易》規定:

  1.在不涉及補價的前提下,以非貨幣性資產換入投資的一方,應當按照換出資產的賬麵價值,加上應當支付的相關稅費作為換入資產的入賬價值。

  2.如果涉及補價,應區別不同情況進行處理:

  ①支付補價的,應以換出資產的賬麵價值,加上補價和應支付的相關稅費,作為換入投資的入賬價值;

  ②收到補價的,應按換出資產的賬麵價值,加上應確認的收益和相關的稅費後減去補價後的餘額作為換入投資的入帳價值。具體公式如下:

  換入投資入賬價值=換出資產賬麵價值-(補價/換出資產公允價值)×換出資產賬麵價值+應支付的相關稅費

  或者:換入投資入賬價值=換出資產賬麵價值+應確認的收益+應支付的相關稅費—補價

  其中:應確認的收益=補價-(補價/換出資產公允價值)×換出資產賬麵價值-(補價/換出資產的公允價值)×應交的相關稅金及教育費附加

  對於對外投資發生的評估增值,在會計處理上可能影響相關稅費的計算,進而影響到股權投資的入賬成本,具體詳見下文例1。

  (二)稅務上的處理

  按照國家稅務總局《關於企業股權投資業務若幹所得稅問題的通知》(國稅發[2000]第118號)和其他相關的規定,企業以經營活動的部分非貨幣性資產對外投資,包括股份公司法人股東以其經營活動的部分非貨幣性資產向股份公司配購股票,應在投資交易發生時,將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項經濟業務進行所得稅處理,應將非貨幣性資產的公允價值(或者評估價)超過非貨幣性資產賬麵價值的差額確認當期所得。

  (三)舉例分析

  例1:甲企業2004年9月1日以現金20萬元和一臺設備投資於乙企業,該設備的賬面凈值為260萬元(原值300萬元),經評估確認為400萬元(不含稅價格)換取乙企業普通股300萬股(每股面值1元)。為說明簡便,不考慮其他費用和除增值稅以外的其他稅金。

  [分析與處理]

  1.會計處理:在辦理股權轉讓手續後,應當先判定該項交易是否屬於非貨幣性交易,通常情況下的判定標準為:支付的貨幣性資產占換入資產的公允價值(或占換出資產公允價值與支付的貨幣性資產之和)的比例低於25%(含25%),則視為非貨幣性交易。本題中20÷420×100%=4.76%<25%,所以屬於非貨幣性交易。因為甲企業的設備評估價格高於原值,故應繳納增值稅400×4%÷2=8萬元;換入長期股權投資的入賬價值:20+260+8=288萬元。

  據此應作會計分錄如下:

  借:固定資產清理 2600000

  累計折舊 400000

   貸:固定資產 3000000

  借:長期股權投資——乙公司 2880000

  貸:銀行存款 200000

  固定資產清理 2600000

  應交稅金——應交增值稅 80000

  2.稅務處理:此項業務對於甲企業來說,雖然在會計處理上沒有體現收益,但是在稅法上,甲企業是銷售了一項固定資產的同時又進行了長期投資。所以應按規定繳納相關的流轉稅所得稅。(由於本題其他稅費不考慮,所以只涉及增值稅和所得稅)

  增值稅方面:按照稅法規定,轉讓自用應稅固定資產應按4%的征收率減半計算繳納增值稅,同時進項稅額不允許抵扣。前面已經計算出應當繳納增值稅80000元。所得稅方面:

  雖然會計帳戶上沒有將轉讓設備的收入計入收入,但是,在企業所得稅彙算清繳時,甲企業應當按照銷售設備的收益申報納稅,應確定的設備轉讓所得為400-260=140萬元,《關於企業股權投資業務若幹所得稅問題的通知》(國稅發[2000]第118號)中規定:上述資產轉讓所得如數額較大,在一個納稅年度確認實現繳納企業所得稅確有困難的,報經稅務機關批准,可作為遞延所得,在投資交易發生當期及隨後不超過5個納稅年度內平均攤轉到各年度的應納稅所得中。

  另外,需要註意的是,由於甲企業按照稅法規定確定了轉讓收益,其長期投資雖然會計上按照288萬元入賬,但是取得股票的計稅成本應為420萬元(設備的評估價格400萬元加上支付的補價20萬元)。而乙企業接受投資而取得的設備可按照評估價格加稅金408萬元入賬,併在所得稅稅前計提相應的折舊

  二、因清產核資而發生的資產評估增值

  (一)會計上的處理

  對於因清產核資而發生的資產評估增值問題,應根據現行的會計制度和財政部關於《清產核資試點企業有關會計處理規定》 ([1993]財會字第80號)文件進行會計處理。即企業主要固定資產價值重估後,經過驗收核實,應相應調整固定資產帳麵價值。固定資產重估後如為增值,按增值金額,借記“固定資產”科目,按固定資產凈值的增加額,貸記“資本公積——其他資本公積(清產核資評估增值)”科目,按其差額,貸記“累計折舊”科目。企業在清產核資過程中增加的資本公積,在按清產核資的政策規定沖減各項資產損失後,如果存在餘額,轉入實收資本,借記“資本公積”科目,貸記“實收資本”科目。就此可以看出,因清產核資而發生的資產評估增值除了計入“資本公積”外,在會計上是不確認收益的。

  (二)稅務上的處理

  1. 在所得稅方面,對清產核資發生的資產評估增值稅務的處理和會計上是基本一致的。

  《關於企業資產評估增值有關所得稅處理問題的通知》財稅字[1997]77號文件規定,納稅人按照國務院的統一規定,進行清產核資時發生的固定資產評估凈增值,不計入應納稅所得額。國家稅務總局《關於城鎮集體企業單位清產核資若幹稅收財務處理規定的通知》(國稅發[1998]55號)文件規定:對城鎮集體企業在全國統一組織的清產核資中,其固定資產價值重估後增值的部分不計徵所得稅,並可提取相應的折舊在稅前扣除

  2.在房產稅印花稅方面,對清產核資發生的固定資產評估增值的部分均要按規定繳納房產稅和印花稅。

  (三)舉例分析

  例2:A企業於2005年度按照法定程式清查企業資產,涉及一項原值為1000萬元的辦公樓,折舊年限20年,已使用10年,經過評估增值300萬元。為考慮方便,假設殘值不計,清產核資過程中未發生其他各項資產損失。該企業不享有任何的稅收優惠政策,當地計徵房產稅規定的房屋餘值按照房屋原值的20%計算。

  [分析與處理]

  1.會計處理:

  評估增值時:

  借:固定資產 3000000

  貸:資本公積——其他資本公積(清產核資評估增值)3000000

  由於假設清產核資過程中未發生其他各項資產損失,所以評估完畢後按規定:

  借:資本公積——其他資本公積(清產核資評估增值) 3000000

  貸:實收資本 3000000

  2.稅務處理:

  房產稅方面:因評估增值的每年需多繳納房產稅300 ×(1-20%)×1.2%=2.88萬元

  印花稅方面:需繳納印花稅300×5‰=1.5萬元

  三、因股份制改造發生的資產評估增值

  (一)會計上的處理

  企業因進行股份制改造而發生的資產評估增值,應當根據評估確定的資產價值調整資產賬麵價值,並可以計提折舊。將按規定評估增值未來應交的所得稅計入“遞延稅款”的貸方,資產評估凈增值扣除未來應交所得稅的差額計入“資本公積——資產評估增值準備”。當企業按照規定在計提折舊、使用或攤銷或者按規定的期限結轉計入應納稅所得額時,其應交的所得稅借記“遞延稅款”貸記“應交稅金——應交所得稅”。企業原計入資本公積的增值準備未實現前不作處理,待到實現後轉入 “資本公積——其他資本公積轉入”。

  (二)稅務上的處理

  《關於企業資產評估增值有關所得稅處理問題的通知》(財稅字[1997]77號)文件第四條規定,企業進行股份制改造發生的資產評估增值,應相應調整帳戶,所發生的固定資產評估增值可以計提折舊,但在計算應納稅所得額時不得扣除。其精神就是固定資產評估增值部分應繳納所得;《關於企業資產評估增值有關所得稅處理問題的補充通知》(財稅字[1998]50號)文件第二條規定,資產評估增值的資產範圍應包括企業固定資產、流動資產等在內的所有資產。其精神是資產評估凈增值部分,不僅僅指固定資產增值部分,還應包括流動資產增值部分都應繳納所得稅。

  同時應當註意,股份制改造發生資產評估增值僅適用於內資企業,而對於外商投資企業因改組或與其他企業合併成為股份制企業而進行資產重組的,稅法規定其改組過程中發生的重估價值與資產賬麵價值之間的差額,應計入外商投資企業資產重估當期的損益並計算繳納所得稅。

  (三)舉例分析

  例3:甲(內資)企業實施股份制改組,固定資產原賬麵價值1000萬元,已提折舊200萬元,經評估該固定資產原值1060萬元,累計折舊200萬元,該固定資產評估增值60萬元,尚可使用年限為10年。若原改組企業以評估價值折成股份公司股本,股份公司成立後固定資產採用直線折舊法(假若不考慮凈殘值率),適用企業所得稅率為33%。

  [分析與處理]

  甲企業改組後的企業固定資產按其評估價值入賬並計提折舊,其會計分錄如下:

  1.根據資產評估報告調整原賬麵價值

   借:固定資產 600000

   貸:遞延稅款 198000

   資本公積——資產評估增值準備 402000

  2.企業改製成功後對該固定資產增值部分每月計提折舊

   借:製造費用等 5000

   貸 : 累計折舊 5000

  3.企業每年結轉遞延稅款時

  借: 遞延稅款 19800

   貸 : 應交稅金——應交所得稅 19800

  4.企業結轉資本公積準備實現

   借:資本公積——資產評估增值準備 402000

  貸 : 資本公積——其他資本公積轉入 402000

資產評估增值的原則規定

  資產評估增值部分計提的折舊在會計制度中是允許,而且也是必須的,但是不允許在所得稅前抵扣,即應做納稅調整或做相應的會計處理。

  一般認為,在資產評估基準日至新企業註冊登記日期間,企業實現利潤而增加的凈資產,原則上應上交原股東,轉入“應付利潤”科目,經原股東同意,也可列入股份制企業的資本公積,留待以後增資擴股時轉增原股東股份

  在資產評估基準日至新企業註冊登記日期間,企業因虧損而減少的凈資產,如由原股東承擔的,應借記“應付利潤”科目,貸記“利潤分配”科目,由原股東當期或從以後分得的股利中補足。

  企業因評估基準日與新企業註冊登記日存在時間差,導致依據評估結果進行調賬的日期與資產評估基準日、確認日不一致的,在評估基準日到調賬日的期間,原評估資產數量減少的,減少部分原評估確認的差額,不再調整賬麵價值;如資產價值增加,增加部分則按照取得資產的實際價值,確認其賬麵價值。

資產評估增值的具體處理

  因資產評估而引起相關資產價值的增減變化在實際帳務處理時可以有兩種方法:

  第一種方法:企業選擇按評估價值計提折舊,增值部分的折舊按遞延稅款處理。

  1、將評估價值入帳時:

  借:相關資產評估增值額

  貸:資本公積

  貸:遞延稅款(評估增值額×所得稅稅率)

  2、計提折舊、使用或攤銷,結轉計入應納稅所得額時,其應交的所得稅:

  借:遞延稅款

  貸:應交稅金——應交所得稅。

  第二種方法:企業選擇按評估價值計提折舊,增值部分的折舊在納稅申報時做納稅調整。

  1、將評估價值入帳時:

  借:相關資產評估增值額

  貸:資本公積。

  2、納稅時,調整每一納稅年度的應納稅所得額,調整期限最長不超過10年。

  有條件的企業,也可以按照每一項目的實際增減值情況逐項調整。

  簡單的說:對整體資產改組,例如由有限責任公司該為股份有限公司,從法律角度來講,原來的有限責任公司不存在了,新的股份有限公司成里了,新的公司要建新帳,當然要按評估重新建張了

  兼併是原企業不存在了,資產負債併入了兼併企業,兼併企業當然要按評估價值入帳了。

  這兩中情況只所以要條帳是因為,原企業不存在了

  對於評估是否調帳,有兩種情況要調的,1是兼併,2是整體資產改組。

  註冊稅務師講義如實說:有4種評估增值

  1清產核姿中的評估增值。不計入應納稅所得額

  2.非貨幣性資產對外投資,交易發生時繳稅,增值計入應稅所得額。

  3.產權轉讓中凈損益。計入應稅所得額。

  4.股份制改造中資產評估增值,不計入所得額,但在計算應納稅所得額時,不得扣除因評估增值而多提的折舊和多攤銷的成本,調整方法2種,據實逐年調整,綜合調整。

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評論(共1條)

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218.0.76.* 在 2008年8月23日 10:04 發表

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