購買法

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購買法（Acquisition Method）

　　購買法亦稱購受法，企業合併業務會計處理方法之一。把購買企業獲取被並企業凈資產的行為視為資產交易行為，即將企業合併視為購買企業以一定的價款購進被並企業的機器設備、存貨等資產項目，同時承擔該企業的所有負債的行為，從而按合併時的公允價值計量被並企業的凈資產，將投資成本（購買價格）超過凈資產公允價值的差額確認為商譽的會計方法。

　　按公允價值計量併入凈資產，並確認商譽是購買法的主要特點，但除此之外，還具有如下特點：

　　（1）合併時發生的相關費用，應當分別處理：若以發行股票為代價合併其他企業，股票的登記和發行費用應當直接沖銷股票的公允價值，即減少超面值繳入資本；法律費、咨詢費和佣金等直接費用增加凈資產或投資成本；其他間接費用確認為當期費用。

　　（2）購買企業的利潤包括當年本身實現的利潤以及被並企業合併後所實現的利潤。

　　（3）購買企業的留存利潤有可能因合併而減少，但不能增加；被並企業的留存利潤也不能轉入購買企業。

　　（1）記錄購買企業發行的股票或支付的價款。此時，應借記長期投資（成交價），貸記銀行存款（實際支付數）、股本（面值）、資本公積（成交價與現金、股本數的差額）等賬戶。

　　（2）記錄發生的合併費用。借記長期投資或應付產權轉讓款（直接合併費用發生數額）、資本公積（股票發行費用等）、合併費用（合併間接費用）等，貸記銀行存款（實際支付數）等賬戶。

　　（3）記錄投資成本的分配。借記現金、銀行存款、應收賬款、存貨、機器設備、商譽等賬戶，貸記應付賬款等其他負債賬戶及長期投資或應付產權轉讓款等賬戶，這裡有關資產與負債賬戶均按事先確定的公允價值記錄，長期投資或應付產權轉讓款按該賬戶借方發生額合計數記錄，它與被並企業凈資產公允價值之間的差額記入商譽賬戶。

　　註銷資產和負債項目時，借記應收產權轉讓款（成交價）以及有關負債賬戶（賬麵價值），貸記有關資產賬戶（賬麵價值），借貸方的差額記入資本公積賬戶，也可以列為利潤或損失；產權移交後，借記股本（面值）、資本公積。盈餘公積等所有權益賬戶，貸記應收產權轉讓款。

　　（1）在絕大多數合併業務中，一個企業以支付現金、資產等方式獲得了對另一家企業的控制權，也就發生了購買行為，所以應按購買法處理。

　　（2）企業合併是合併業務雙方討價還價的公平交易行為，這一交易的基礎是被並企業各種資產和負債的公允價值而非賬麵價值，故應按公允價值和實際支付的代價記錄。

　　（3）以股票為代價取得被並企業，只是改變了所支付代價的性質，不能成為改變會計方法的理由，因為發出股票也是合併的一種代價，而且是以公允價值衡量的。

　　（4）購買法報告合併業務的經濟實質，因而堅持按傳統會計原則處理購入資產。

　　（5）權益結合法（見“權益結合法”）缺乏合理的概念基礎。在什麼條件下可以運用，各國不盡相同，也不明確。

　　（6）權益結合法下，企業可通過在年末實施企業合併，以迅速增加利潤，為管理部門提供了操縱利潤的手段。

　　（7）購買法下的利潤較低，對物價變動下現行成本的上升已作了足額補償，權益結合法下的編高利潤，會導致企業過度分配，不利於企業固本培源。

　　實施合併的企業應在合併當期的財務報表註釋中披露如下信息：

　　（1）被並企業的名稱及簡介；

　　（2）企業合併的的會計方法，即購買法；

　　（3）被並企業經營成果納入實施合併企業損益表的期間；

　　（4）合併被並企業的成本，若以發行股份為合併代價，要說明已發行或可能發行股份的份數以及每股公允價值；

　　（5）或有事項的性質及會計處理；

　　（6）企業合併時所出現的商譽、攤銷方法和攤銷期限；

　　（7）合併後企業本期和前期備考經營成果（Proforma operating results），即假定合併發生在止期的期初，上期和本期會產生怎樣的經營成果。

　　基於購買法和權益結合法同時存在對會計信息質量的影響，普遍認可的觀點是為提高可比性以及促進國際會計的進一步協調而摒棄權益結合法。只採用購買法還有助於改善會計的計量與披露，更好地服務財務會計的目標。

　　1、更好地反映收購方的投資行為

購買法基於合併雙方交換資產的價值記錄企業合併，因此使用者可以獲得關於收購另一實體全部收買價格的信息，這有助於對投資後業績的進一步評價。

　　2、可以改善財務報告信息的可比性

　　所有的企業合併採用統一的方法，因此，使用者能夠比較不同實體企業合併的財務結果。這是因為無論企業購買資產的方式是什麼，對合併取得資產和承擔負債的確認與計量的依據是一致的。

　　3、可以提供更完整的財務信息

　　購買法要求對企業取得的資產與承擔的負債進行清晰披露，尤其是對於包括商譽的各項無形資產確認將有助於信息使用者更好的理解收購方獲取的資源以及評估企業未來的現金流與獲利能力。

　　4、降低企業合併的成本

　　權益結合法下較高的會計利潤驅動使一些企業為達到符合使用權益結合法的標準而進行交易設計，這無疑增加了企業合併的貨幣與非貨幣成本。

　　在我國，面對企業合併行為的大量出現，財政部於1995年發佈了我國第一個、也是到目前為止惟一的規範合併會計的正式文件——《合併會計報表暫行規定》，該文件中規定只允許使用“購買法”，不允許使用“股權權益結合法”。1996年，財政部擬訂了《企業會計準則第×號——合併會計》（征求意見稿），提出在我國合併會計中可同時採用“購買法”與“股權權益結合法”兩種方法。此後，合併會計準則的征求意見稿幾經反覆，至今仍未正式出台。而該準則難產的原因之一即是對購買法與權益結合法的爭議，焦點又是購買法的可行性問題。從現有涉及企業合併的規範看，我國企業合併會計處理實際上採用的是購買法。然而在實務中，權益結合法的應用在我國很泛濫。1998年10月，清華同方與魯穎電子宣佈換股合併，採用的方法是權益結合法。之後，新潮實業、華光陶瓷、青島雙星等上市公司陸續宣佈與另外非上市公司換股合併，採用的也都是權益結合法。相關資料顯示，1998年末至2003年12月，我國已有16家上市公司採用權益結合法。我們應該清醒的認識到權益結合法的缺陷，順應國際潮流，選擇購買法進行企業合併會計處理。在制定具體準則時，積極向先進的會計方法靠攏，可以少走彎路。

　　1、思想上對公允價值與購買法要有正確的認識

　　我國對購買法一直存在著謹慎的態度，原因就在於公允價值相對於歷史成本可靠性較低，特別是我國的資本市場和資產評估市場都不健全，確認公允價值的可靠性則更低。但要值得深思的問題是，在我國會計信息質量普遍不高、會計操縱屢見不鮮，以及會計規範本身不完善的情況下，合併企業雙方賬面的歷史成本的可靠性本身就值得懷疑。另一方面，公允價值未必就不可靠。隨著市場經濟的發展與現代企業制度的普遍確立，戰略併購正取代過去的財務併購（主要是關聯企業為改善財務報告而進行的）成為併購市場的主流。在這種情況下，相互獨立的實體併購行為將是基於理性與合理可靠估價的。

　　2、出台企業合併會計準則，為購買法確立合法地位

　　我國尚未出台關於企業合併的具體會計準則。但是合併浪潮已從國際蔓延到國內，如何對企業合併的會計處理進行規範已刻不容緩。在制定准則時，應註意使它具有一定的前瞻性。在我國企業普遍存在利潤操縱、會計信息普遍失真的情況下，允許對合併會計處理存在兩種可供選擇的方法，無疑會助長企業鑽會計準則漏洞的投機行為。尤其是企業合併涉及標的金額巨大，不同會計處理方法對合併報表結果將產生重大差異。對廣大不具備專業知識的報表使用者而言，顯然不能辨別會計政策的選擇與會計利潤之間重大的關聯性，對會計利潤的依賴可能誘導其錯誤的投資決策。這顯然違背了準則制定的初衷——通過高質量的會計準則生成高質量的會計信息，滿足信息使用者決策需要，實現資源優化合理配置。

　　3、在我國運用購買法的思路

　　確立購買法的地位後，那麼，如何解決購買法在企業中的運用以及公允價值如何確定呢？我們可從兩方面著手，一方面，借鑒IFR3和 FASB141，吸取它們對合併準則研究的最新動態，建立和完善我國的合併會計準則。另一方面，為購買法在我國順利運用創造條件，培育土壤，這需要完善相關規範與市場。企業合併會計準則儘管是規範企業合併的會計處理，但由於會計理念與準則之間的相互關聯性，相關準則的研究與完善也是購買法得以有效運用的重要支柱，最主要的有無形資產、投資會計準則、資產評估準則，同時還要加強對財務會計概念框架研究。此外，完善資本市場、產權交易市場，為公允價值產生創造良好的市場環境，提高公允價值的社會認可程度。這要求一系列制度、政策與法律安排，以及良性的監督規範體系。