居民稅收管轄權

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什麼是居民稅收管轄權

  居民稅收管轄權是以國家主權國籍原則為依據行使的一種稅收管轄權。這一管轄權確認:納稅人的所得不論其來源於境內或境外,只要他是本國居民,他的所在國有權對其徵稅。

居民稅收管轄權的作用

  居民稅收管轄權是徵稅國基於納稅人與徵稅國基於居民身份關係的法律事實而主張行使的徵稅權。符合稅法規定的居民身份構成條件的人(包括自然人和企業法人),即屬於該徵稅國稅法意義上的居民納稅人;而這個徵稅國也相應地稱作該納稅人的居住國。由於居民納稅人與居住國存在著居民身份這樣的人身隸屬關係,居住國政府基於主權的屬人性,可以主張對居民納稅人來源於或存在於居住國境內和境外的各種所得或財產價值征收所得稅一般財產稅。因此,在徵稅國的居民稅收管轄權下,納稅人承擔的是無限納稅義務,即納稅人不僅要就來源於或存在於居住國境內的所得和財產承擔納稅義務,而且還要就來源於或存在於居住國境外的所得和財產向居住國履行有關所得稅或財產稅的納稅義務。

  納稅人居民身份關係事實的存在,是徵稅國對其行使居民稅收管轄權的前提。因此,對納稅人的居民身份的確認,是各國居民稅收管轄權的重要內容。由於納稅人的居民身份的確認,直接關係到國家的財稅利益,在這方面國際稅法迄今並未形成統一的國際規範,各國政府基本上是從本國的實際情況出發,通過國內稅收立法規定居民納稅人的身份確認標準。

居民稅收管轄權身份確認

  (一)自然人的居民身份的確認

  在各國稅法實踐中,關於自然人的居民身份的確認,採用的標準主要有以下幾種:

  1、住所標準

  所謂住所標準,就是以自然人在徵稅國境內是否擁有住所這一法律事實,決定其居民或非居民納稅人身份。採用住所標準的國家,主要有中國、日本、法困、德國和瑞士等國。由於住所具有永久性和固定性的特征,採用這種標準易於確定納稅人的居民身份。然而,住所並不一定代表一個人的真實活動場所。個人離開住所而長期或一段時期在外居住活動的現象,時有發生。單純依照住所標準確定個人的居民或非居民身份顯然有一定的缺陷。因此,採用住所標準的各國往往同時兼用其他標準以彌補住所標準的不足。

  2、居所標準

  居所這一概念,在各國稅法上的涵義可能不盡相同,但一般是指一個人在某個時期內經常居住的場所,並不具有永久居住的性質。採用居所標準的國家,主要有英國、加拿大、澳大利亞等國。這些國家稅法上判斷個人是否屬於本國居民納稅人的標準之一,就是看個人在境內是否構成擁有居所的事實存在。居所標準能在更大程度上反映個人與其實際工作活動地之間的聯繫,這是它相對於住所標準而言顯得更為合理的地方。但這種標準的缺陷在於一個人的經常居住的場所,往往缺乏某種客觀統一的識別標誌,在有關國家稅法上本身不是明確一致的概念,從而在實際適用中具有較大的彈性,容易引起納稅人與稅務當局之間的爭議。

  3、居住時間標準

  由於居所標準在實際執行中的不確定性,現在越來越多的國家採用居住時間標準來確定個人的居民納稅人身份,即以一個人在徵稅國境內居留是否達到和超過一定期限,作為劃分其居民或非居民的標準,並不考慮個人在境內是否擁有財產或住所等因素。由於個人在一國境內居留時間期限,可以通過入出境登記管理具體掌握,因而這種標準顯得具體明確,易於在實踐中掌握執行。不過採用這種標準的各國,稅法上對居住期限的規定不一致。有些國家規定為半年(6個月或183 天),如英國、印度和印度尼西亞等國;有些國家則規定為1年,如日本、中國、巴西等。

  (二)法人的居民身份的確認

  在公司企業法人團體的居民身份確認方面,各國稅法實踐中通常採用的標準主要有以下兩種:

  1、實際管理和控制中心所在地標準

  按照這種標準,企業法人的實際管理和控制中心處在哪一國,便為該國的居民納稅人。英國、印度、紐西蘭和新加坡等國,都實行這種標準。

  2、總機構所在地標準

  按此標準,法人的居民身份決定於它的總機構所在地,即總機構設在哪一國,便認定為是該國的居民。中國和日本均採用這一標準。所謂法人的總機構,一般是指負責管理和控製法人的日常經營業務活動的中心機構,如總公司、總部經理或主要事務所等。

居民稅收管轄權衝突的協調

  由於各國國內稅法上規定的居民納稅人身份判定標準原則並不一致,當一個納稅人跨越國境從事國際經濟活動時,就可能因有關國家奉行的居民制定標準不同而被兩個國家同時認定為是其居民納稅人。這種因有關國家採取的居民判定標準不同而致一個納稅人同時為兩個以上國家認定為居民納稅人的情形,就是所謂的居民稅收管轄權衝突或雙重居所衝突。在居民稅收管轄權發生衝突的情形下,跨國納稅人將同時負擔兩個或兩個以上國家的無限納稅義務,從而造成該納稅人的稅負過重。要妥善解決這一問題,僅依照各國國內稅法是不夠的,還必須採用相應的國際法規範作為補充。

  在國際稅法領域,迄今尚未就居民稅收管轄權的衝突問題達成世界各國所一致認同的國際統一法律規範。各國在解決彼此間居民稅收管轄權衝突問題時,一般採取在雙邊協定中確定某種所能共同接受的衝突規範。同時,由於經濟合作與發展組織和聯合國分別於1977年和1979年制定了兩個避免雙重徵稅的國際稅收條約範本——《經合組織範本》和《聯合國範本》,為解決居民稅收管轄權衝突提供了較為詳細的新的國際規範,從而被許多國家奉為簽訂雙邊國際稅收協定的示範文本。但值得註意的的是,《經合組織範本》和《聯合國範本》的有關規定只對締結國際稅收條約起指導作用,其本身並不具有約束各有關國家的法律作用。只在有關國家之間將其有關規定置於簽署並正式執行的稅收協定中才具有法律效力。

  1.對於自然人居民雙重身份衝突的協調。

  對於自然人居民身份衝突的協調,上述兩個範本提供瞭如下順序選擇的規範性條款:

  ①永久性住所。一般而言,永久性住所是指某個人本身所擁有的配偶和家庭所在地,並有連續永久居住的願望。當一個跨國納稅人同時符合兩個國家稅法關於居民身份的確定標準,從而成為兩個國家的居民納稅人時,首先應從 跨國自然人是屬於他擁有永久住所所在國的居民,由該國對其行使居民稅收管轄權。

  ②重要利益中心地。如果該跨國自然人在兩個國家同時擁有永久性住所,則應認定他是屬於與本人和經濟關係更密切的重要利益中心地所在國的居民。由該國對他行使居民稅收管轄權。對其來自境內外的全部所得實現徵稅。所謂重要利益中心,一般應根據其家庭和社會關係、職業、政治和文化活動、財產所在地、經營活動所在地等加以綜合判定。

  ③習慣性住所。如果該跨國自然人的重要利益中心所在國無法確定,或者在其中任何一國都沒有永久性住所,則應認定其屬於其中有習慣性住所的所在國的居民。習慣性住所一般以該跨國自然人在哪一國居住的時間更長為判定依據。

  ④國籍。如果該跨國自然人在兩個國家都有或者都沒有習慣性住所,就應認定其屬於國籍所在國的居民,即他為哪國的公民,就是哪個國家的居民。

  ⑤雙方協商。如果該跨國自然人同時是兩個國家的居民,或者都不是其中任何一國的居民,則應由締約國雙方主管當局通過協商解決其居民身份的歸屬,判定由哪國對其行使居民稅收管轄權。

  就目前而言,許多國家在締結雙邊稅收協定時,都採納了《經合組織範本》和《聯合國範本》建議的順序衝突規則。但也有不少國家締結的雙邊徵稅協定未採用這一順序衝突規範。

  2.對於法人居民雙重居所衝突的協調。

  目前,各國通過締結雙邊性的國際稅收協定協調法人的雙重居所衝突,其主要有兩種方式:一種是由締約雙方在協定中事先確定一種解決衝突應依據的標準;另一種是規定在發生法人的居民身份衝突情形下,由締約國雙方的稅務主管當局協商確定具體法人的居民身份歸屬。

  3.對跨國合伙企業稅收管轄權衝突的協調

  由於各國稅法對合伙企業採取不同的徵稅制度,目前尚無法找到一種能為各國普遍接受的統一的法律規範,因而在對跨國合伙企業及其股東的徵稅問題上經常引起稅收管轄權的衝突。也由於《經合組織範本》和《聯合國範本》對於合伙企業稅收管轄權衝突規範的適用問題,沒有做出任何特殊的具體建議和規定,因而這類衝突的出現,只能留待締約國雙方根據各方的實際情況,通過談判和協商,在雙邊稅收協定中做出必要和適當的規定。

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