作業會計

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作業會計(Activity-Based Accounting/Activity Accounting)

　　當代高科技的蓬勃發展，可稱之為第三次科技革命，它為當今世界社會生產力的高速發展發揮了重要作用，尤其是在電子技術的基礎上形成了生產高度的電腦化、自動化，使得產品生產從訂貨開始，直到設計、製造、銷售等所有階段所使用的各種自動化系統綜合成一個整體，由電腦統一調控，這些為生產經營管理進行革命性的變革提供了技術上的可能，並使各國製造企業所處的環境發生了巨大變化。為了適應這一變化，西方發達國家越來越重視和推行一種新的企業管理思想——適時生產系統(Just in time Production System——JIT)，簡稱適時制。所謂適時制，其涵義是指以必要的勞動，確保在必要的時間內按必要的數量生產必要的產品，亦即以需求帶動生產和採購，以期達到杜絕浪費、降低成本、提高企業經營效益的目的。其與傳統生產系統的不同在於，傳統生產系統是生產推動系統，即企業只按計劃安排生產，其產品在某生產工序完工後，即轉入後一生產工序繼續加工，而不管後者的確切需要量是多少。這種由前向後推動式的生產系統，使前面的生產工序居於主導地位，而後面的生產工序只是被動地接受前一生產工序轉移下來的加工對象，這就必然會造成生產經營環節的不直接，其結果必然導致大量的材料、在產品、半成品的存在。而JIT是一種“需求拉動”的生產系統，即由後向前拉動式的生產系統，企業根據顧客訂貨所提出的有關數量、質量和交貨時間等特定要求來安排生產任務，以最終滿足客戶需求為起點，由後向前進行逐步推移來安排生產任務，前一生產工序只能按後一生產工序所要求的有關數量、質量和交貨時間等特定要求來組織生產，它要求企業材料適時到達生產現場，前一生產程式的半成品適時送達後一生產程式，產成品適時送達給顧客，生產經營各個環節無須建立庫存儲備，實現“零存貨”的目標。可見，JIT要求企業生產的各個環節都能緊密地協調配合，準確無誤地進行運轉，使之達到高的效益和效率。

　　JIT 影響著企業採購及製造過程的方方面面，包括原材料、在產品和產成品的質量和數量，以及生產設備等硬體的佈置。與傳統的標準成本制度不同，JIT在確定了與生產成本有關的成本動因後，把工作的重點放在如何改進設計的作業，而不是如何增加成本因素，其發揮功能的大小取決於企業管理水平的高低和能否確定不增殖的作業(Not　AddedValue　Actity)，JIT在製造組織中的應用，要求主要成本動因易於確認，從而減少不增殖作業。但是，傳統的成本管理會計無法滿足這一要求，於是作業會計應運而生，並隨著適時制的發展而發展。

　　1.適時制生產系統

　　適時制生產系統是以高科技為基礎，在本世紀七十年代在日本首創，隨後在西方經濟發達國家得到廣泛應用的一種生產管理系統。它與傳統生產系統的不同在於：傳統生產系統是一種由前向後推動式的生產系統，而適時制生產系統是一種由後向前拉動式的生產系統。

　　1.1適時制的含義

　　是指以要的勞動，確保在必要的時間內，按必要的數量，生產必要的產品，以期達到杜絕浪費和降低成本，提高企業經濟效益的目的。

　　1.2 適時制生產系統的理論基礎

　　將企業的經營活動分為兩大類：一類是增加產品價值的活動，如原材料、勞動耗費、機器折舊費等；另一類是不能為最終產品增加價值的活動，如因原料產品不合格返工的成本，生產過程中的質量損失等。其目的是要儘量取消或減少第二類活動，提高第一類活動的效益。

　　1.3適時制生產系統的特點

　　(1)生產要根據市場的需要確定，並將生產過程分成若幹個工序。前道工序是為了滿足後道工序的需要，一環緊扣一環，形成作業鏈，加以控制；(2)零存貨，要求原材料、在產品、產成品庫存降到最低；(3)零缺陷，通過全面質量管理來實現；(4)實行單元式製造，每一個製造單元等於一個小廠。

　　1.4適時制生產系統對傳統成本的影響

　　一是成本的可歸屬性大大增加，在適時制下，由於企業採用單元製造，因此所有與單元經營直接相關的成本，包括那些傳統上被認為是間接費用的折舊費、修理費等都是構成產品的直接成本。二是成本構成發生變化。在適時制下，由於生產自動化，在產品成本中人T成本所占的比重大大減少，製造費用所占的比重大大提高。

　　2.全面質量管理

　　全面質量管理作為一種與現代社會化大生產相適應的新的管理方式，已被越來越多的企業所接受和運用。全而質量管理與傳統質量管理最大的不同在於：傳統質量管理是一種事後管理，把重點放在生產過程終了專業檢驗人員的質量把關上，發生零部件或產品在質量上有缺陷，在可能的條件下進一步投入追加的人力、物力，儘量對已發現的質量上的缺陷進行修補，把質量的重點放在依靠專業人員的事後監控和補救上，沒有樹立零缺陷的觀念。全面質量管理則不同，它是以實現零缺陷作為管理的出發點，把重點放在操作工人在每一個加工程式上連續的自我質量監控上，加工操作發現問題，立即採取措施進行糾正，以實現零缺陷在生產第一線上的瞬時的自動控制，絕對不允許任何一件有缺陷的零部件從前一生產程式轉移到後一生產程式，以保證企業整個生產過程中零缺陷的實現。全面質量管理同適時制生產系統有著直接的聯繫。因為在適時制生產系統要求生產經營的各個環節實現零存貨情況下，原材料的供應、在產品、半成品的生產，如果不在每一個環節上把好質量關，使之儘量做到零缺陷，廢次品的出現將引起生產秩序的混亂，由此所造的損失和浪費將是難以估量的。可見，全面質量管理是適時制生產系統得以順利實施的一個必要條件。綜上所述，適時制的產生和全面質量管理的實施是作業會計產生與發展的必然結果。

　　為了正確理解和應用作業會計，需要瞭解其基本理論知識，即它不同於傳統成本會計的部分。這套理論由以下基本概念組成。

　　1.“作業”和“作業成本”概念。

　　作業是企業提供產品或勞務過程中的各個工作程式或工作環節，也即是所消耗的人力、技術、原材料、方法和環境的集合體。產品生產過程由作業構成，生產過程中的消耗表現為作業消耗，即作業成本。企業的作業種類繁多，表現出不同的特性，有些作業使每一單位產品都受益，與產品量成比例變動；有些作業與產品的材料處理、機器加工無關而與產品產量有關。有些作業與某種產品相關而與產品產量及批數無關。

　　2.“作業鏈”和與之相關聯的“價值鏈”概念。

　　在作業管理觀念下，企業的經營被看作是為最終滿足顧客需要而設計的一系列材料消耗作業、工時消耗作業及製造費用作業三條平等而又相互交織的作業鏈構成。

　　價值鏈是分析企業競爭優勢的根本，它緊緊地與服務於顧客要求的“作業鏈”相關聯。按照作業會計的原理，產品消耗作業，作業消耗資源，於是就有下述關係：每完成一項作業就消耗一定量的資源，同時又有一定價值量和產出轉移到下一個作業，照此逐步接轉下去，直至最後一個步驟將產品提供給顧客。作業的轉移同時伴隨價值的轉移，最終產品是全部作業的集合，同時也表現為全部作業的價值集合。因此也可以說，作業鏈的形成過程，也就是價值鏈的形成過程。

　　作業形成價值，但並非所有的作業都增加轉移給顧客的價值。有些作業可以增加轉移給顧客的價值，稱為增加價值的作業；有些作業則不能增加轉移給顧客的價值，稱為不增加價值的作業，或浪費作業。企業管理就是要以作業管理為核心，儘可能消除不增加價值的作業，對於增加價值的作業，儘可能提高其運作效率，減少其資源消耗。

　　3.“成本動因”概念。

　　成本動因是指引起成本發生的作業或因素，成本動因驅動成本，發生的成本按成本動因進行分配。作業成本計算中，成本動因為作業，發生的成本按作業的消耗量進行分配。

　　4.“作業成本觀”概念。

　　作業成本制下，成本費用的發生被視作與作業相關。產品生產過程中的費用消耗表現為作業的費用消耗，產品成本由作業成本構成。作業成本計算的基本思路是：產品消耗作業，作業消耗成本，生產費用應根據其產生的原因彙集到作業，計算出作業成本，再按產品生產所消耗的作業，將作業成本計入產品成本。按這一思路，作業成本計算既可計算出產品成本以滿足損益計算的要求，又可計算出作業成本以滿足作業管理的要求。它比傳統成本計算方式下成本分解標準更多、更具體，其計算的產品成本更為準確，對決策更為有用。

　　5.作業、資源與顧客關係。

　　作業會計把成本看成是：“增殖作業”和“不增殖作業”的函數，並以“顧客價值”作為衡量增殖與否的最高標準。作業會計關註那些導致成本增加和使成本複雜化的因素，揭示在產品之間分配間接成本的不合理、不均衡因素。作業會計的宗旨就是利用具體而細緻的作業信息，提高增殖作業的效率，力避無效作業。在評價作業的同時，還要評價資源的實際利用和需要利用的一致性，減少資源的不必要利用，提高資源利用的效果。在評價指標上，作業會計除保留了那些有用的財務指標外，還引進了許多非財務指標，諸如勞動生產率、產品質量、市場占有率、管理能力、人力資源管理等。

　　作業成本法的提出，最初是為了成本計算，但它有著以下幾方面的用途。

　　(1)存貨估價

　　存貨估價是確定收益的一個重要方面。作業成本法通過較好的揭示成本因果關係，比傳統的方法能夠更準確地確定各產品的單位成本和存貨成本。

　　(2)價格決策

　　成本是影響價格變動的—個基本因素。由於作業成本法比傳統成本計演算法提供更準確的成本信息，價格決策就能更為有效。

　　(3)產出決策

　　作業成本法通過對產品或服務所消耗的資源進行全面和詳細的追溯，能為管理人員指明產出決策對成本的長期影響。

　　(4)業績計量和考核

　　作業成本法的使用產生大量有助於業績計量和考核的數據和信息，如作業成本信息可用於評價個人或單元的責任履行情況，有助於完善責任會計。

　　(5)作業管理

　　作業成本法通過確認作業和核算作業成本，為企業壓縮成本和提高競爭能力提供了手段；通過作業成本核算，將作業分為增值作業和不增值作業。(6)過程管理作業成本法是一種面向過程的會計方法，有助於瞭解過程的合理性和優化過程的潛力。

　　(7)顧客和市場盈利能力分析

　　在作業成本法下，可將顧客和市場作為成本歸集對象，便於進行一種極為有用的顧客和市場盈利能力分析，有助於企業制定合適顧客和市場管理策略。

　　由於作業會計是在新的技術條件下產生的一種成本核算會計，其適用的範圍有一定的局限性，並非所有的企業都可以採用。一般來說，具備下列特征的企業比較適用：第一，高額的製造費用；第二，現有成本管理模式所提供的成本信息受到懷疑，即原有的成本管理模式已不適應企業管理的需求；第三，經營作業環節較多；第四，產品種類繁多；第五，各次生產運行數量相差很大且生產準備成本昂貴；第六，隨時間推移作業變化很大，但會計系統相應變化較小；第七，有先進的電腦技術。前六個特征說明採用作業成本法的必要性，第七個特征則說明作業成本法的可行性。

　　總之，作業成本法不僅是先進的成本計算方法，也是成本計算與成本控制相結合的全面成本管理制度，它融合作業管理、過程管理等先進管理思想，形成了一個綜合管理體系。企業可以應用作業成本法體現的先進管理思想改善企業管理，還可根據實際需要部分應用作業成本法作為一種輔助手段。

　　應用作業會計於成本控制的前提是建立一個完整的作業會計工作模型。作業會計以“產品消耗作業，作業消耗資源” 為中心思想，以“確定費用單位從事的作業並計算其發生的成本，再以產品對這些作業的要求為基礎， 經過原材料、燃料和人力資源轉換為產品的過程，將成本追蹤到產品”為基本規則。作業會計的應用模型建立的程式：(1)由各職能部門按照既定規則在各自所轄範圍內分別確認作業，並由成本管理部門統一彙總、合併，同時確認各職能部門所轄範圍外的作業，再考察企業生產經營全貌描述企業作業鏈；(2)通過對作業的研究選擇成本動因，再按照同質性和比例性的原則，運用直接確定， 回歸分析等方法劃分成本庫；(3)確定每一成本庫中單位成本動因的計算方法及其對產品成本的歸屬方法，進而得出總計單位產品成本的模式；(4)明確作業通過成本動因歸屬於產品的部分成本(或稱不可追溯成本)的具體項目和內容。

　　(一)變動成本與固定成本

　　量之間的依存關係為依據，這種劃分當間接費用含量較低時尚可接受，而在間接費用含量較高時就會掩蓋其可變性，從而使投入與產出之間的關係模糊，成本控制相對弱化；在作業會計下成本性態的劃分不僅以成本與產量之間的依存關係為依據，而且以一系列的其他成本動因， 如顧客數，供應商數、服務次數等為依據，這就能揭示間接費用的可變性， 更大部分地明晰投入與產出之間的關係， 從而強化成本控制。

　　(二)責任中心

　　傳統的責任中心主要是依據組織機構的職能許可權、目標和任務來劃分，並據此進行責任預算、責任控制和責任考核。它的局限性體現在忽視了許多不屬於單一職能部門但又具有聯繫和同質性的費用的責任歸屬。作業會計下責任中心的劃分改變了這一狀況， 衝破了職能部門的桎梏，以同質的作業為基礎確認責任中心，這能使更多的費用納入責任管理， 且規範責任、權力和利益之間的對等關係。

　　(三)可控成本和不可控成本

　　可控成本是指在特定時期內特定責任中心的管理人員直接控制其發生的成本，反之，則是不可控成本。作業會計下責任中心概念的改變， 引起可控成本不可控成本的相對變化， 使可控成本的面積拓寬，且控制主體與被控制對象之間的因果關係增強。

　　作業會計在成本控制中應用的實現主要體現於對標準成本制度和預算制度運行方式的改進。

　　標準成本制度和預算制度是包括標準或預算的制定、執行、考核在內的系統的成本控制方法。傳統的標準成本和預算制度是建立在傳統成本制度基礎之上，應用由其導出的成本性態劃分、責任中心確認等觀念，往往由於標準與預算制定時成本庫過於濃縮、基礎單一，執行過程中責任中心劃分的局限性而導致控制與被控制之間的因果關係微弱，且許多能夠得到控制的成本游離於成本控制之外， 使成本控制難以有效。引入作業會計觀念可以改變這一狀況：首先，在標準或預算的制定階段，應用作業會計觀念劃分變動成本與固定成本，並依據其性質分別考慮定量。對於變動成本部分， 以作業中心為單位，以成本動因為基礎進行標準或預算的制定；其次，在標準或預算的執行階段，劃分責任中心時衝破組織機構的界限，以作業中心為基礎進行，責任控制的方方面面也就依此展開；最後，在標準或預算的考核階段，其記錄與計量遵循作業會計模式，評價活動以上述責任中心為單位，對比業已制定的標準或預算展開，併進一步分析標準與預算的合理性，尋找改進途徑。

　　在傳統成本制下，產量高、複雜程度低的產品成本往往高於其實際發生成本：產量低、複雜程度高的產品成本往往低於其實際發生成本。而作業會計可以提供“相對準確”的成本信息。此外，還可提供“相對準確”的毛利信息，它認為企業20%的高產量產品，其毛利占全部毛利的80%，60%的高產量產品其毛利占全部毛利的99%，其餘40%的產品只為企業創造1%的毛利。

　　作業會計目前正在全世界範圍內廣泛推廣，許多企業紛紛採納這一務實技術，利用作業會計提供的“相對準確”的信息，可以改進原有成本會計的許多不足。

　　1.改進企業戰略決策。由於作業會計對間接成本不是均衡地在產品間進行分配，因而有助於改進產品定價決策，併為是否停產老產品、引進新產品和指導銷售提供準確的信息，此外，還有助於對競爭對手“價格”——“產量決策”作出適當的反映。

　　2.改進存貨估價。作業會計通過較好的提示成本因果關係，能較準確地確定各產品的單位成本和存貨成本。

　　3.改進定價決策。管理當局通過作業會計對那些產品規格特殊且無明顯市價規則、價格彈性也低的產品，可以提高其價格水平；對產量高、複雜程度低的產品應順應市場競爭的需要，降低售價，擴大市場占有率。

　　4.改進預算控制和標準成本控制。作業會計在費用控制方面的重要應用體現在，從以人工為基礎的彈性預算轉向以作業為基礎的彈性預算，從以差異分析為基礎的變動預算轉向以成本動因為基礎的變動預算。

　　5.可以改善業績評價。首先，作業會計的使用產生大量有助於業績和考核的數據和信息，如作業成本可用於評價個人或單位的現任履行情況。其次，有助於完善現任會計，因為按作業設立責任中心和使用更為合理的分配基準更易於區分責任。最後，通過使用合適的成本動因，使得成本指標更為可靠。李維新、孫慧玲、張希虹、於江偉

　　成本核算的對象不同

　　傳統成本會計是以產品為核算對象，而作業會計是以作業為核算對象，把成本看作是增值作業和不增值作業的函數。

　　製造費用分配的標準不同

　　傳統成本計算下，製造費用按單標準進行分配，如按機器小時或人工小時。作業成本法的一個重大突破，就在於將製造費用按成本庫歸集後，再按引起製造費用發生的多種成本動因進行分配，實行多標準分配。

　　產品成本歸集的方法不同

　　傳統成本計算產品成本，通常是按產品或批別設置產品成本項目，據以歸集生產費用。而作業成本法認為，成本是由作業引起的，成本應按作業來歸集。

　　成本計算的著眼點不同

　　傳統成本計算的著眼點是放在如何經濟地產出高質量的產品，就成本而論成本，不追究成本產生的前因後果。作業成本法與傳統成本計算最大的不同在於它不是就成本而論成本，而是把著眼點放在成本發生的前因後果上。

　　作業成本計算是一個以作業為基礎的科學信息系統，貫穿於作業管理的始終。它和傳統成本計算方法的不同，在於它從以“產品”為中心轉移到以“作業”為中心上來，通過對作業成本的確認、計量，儘可能消除“不增加價值”，改進“增加價值作業”以及提供有用信息，從而促使有關的損失、浪費減少到最低限度。作業成本計演算法使產品成本分配有技術依據，能直接歸屬於有關產品的成本比重大大增加，而按照人為的標準間接地分配於有關產品的成本比重縮減到最低限度，使得產品成本儘可能與產品實際成本接近，提高了成本計算的相對正確性。

　　作業會計程式與傳統成本程式的根本差異表現在兩個方面：(1)成本庫是作業而不是產品成本中心；(2)將作業成本分配到產品中去的基礎是成本動因，這一點在傳統成本制度下是沒有的，或者說還沒有定義過作業和成本動因。作業會計首先要確認費用單位從事了什麼作業，計算每種作業所發生的成本，然後，以產品對這些作業的需求為基礎，經過原材料、燃料和人力資源轉換為產品的過程，將成本追蹤到產品。

　　根據以上作業會計程式，可將作業成本計算的過程具體劃分為以下三步：

　　1. 確認主要作業，劃分作業中心。一個作業中心即是生產程式的一個部分，作為作業成本計算，首先要將產品生產過程中的主要作業加以確認，作為作業中心，以便按作業中心彙集費用，披露成本信息，便於管理當局控製作業，評估業績。

　　2.將歸集起來的投入成本或資源分配到每一個作業中心的成本庫中。成本庫是指以某一成本動因解釋其成本變動的成本。成本庫按作業中心設置，每個成本庫所代表的是它那個作業中心的作業所引發的成本。為簡化計算，可將同質作業的成本庫合併為同質成本庫。同質成本庫是指可以用一項共同的成本動因解釋其成本變動的成本。同質作業引發的成本可以合併分配以減少計算工作。這一步驟的計算反映了作業成本計算的一項基本原則，作業量決定資源的耗費量，資源的耗費量與作業直接相關，成本應按作業進行彙集。

　　3.將各個作業中心的成本分配到最終產出(產品、勞務或顧客)。成本計算最終要計算出產品成本，在作業成本制下，產品成本由作業成本構成，彙集的作業成本按各產品消耗的作業量的比例分配，計算出各產品的作業成本，確定各產品成本。這一步驟反映了作業成本計算的另一原則，產品消耗作業，產品產出量的多少決定著作業的耗用量。

　　對於作業會計的計算舉例如下：某部門負責原材料及零部件的存貨控制，該部門全年的總成本為500000元，主要為人力成本。該部門共有員工12人，6人負責管理外購零部件，3人負責管理原材料，還有3人負責將原材料和零部件分配到車間。這三項作業的成本分配過程如下：

　　1.將總成本分配到各個作業中心。其成本動因是作業人數，以此為基礎得出每個作業中心的成本如下：

　　人均成本=500000÷12=125000÷3(元)

　　接受外購零配件作業的成本=6×125000÷3=250000(元)

　　接受原材料作業的成本=3×125000÷3=125000(元)

　　分配存貨作業的成本=3×125000÷3=125000(元)

　　2.將作業成本分配到產品中去。其成本動因是收貨和發貨的次數。已知企業今年外購零件25000批，原材料10000批，共生產5000批產品，則可計算單位作業成本如下：

　　接受外購零部件的單位作業成本=250000÷25000=10(元)

　　接收原材料的單位作業成本=125000÷10000=12.5(元)

　　分配外購零部件的單位作業成本=125000÷5000=25(元)

　　3.已知企業今年生產A產品1000件，全部A產品由10條生產線裝配而成，共耗用外購零部件200批、原材料50批，A產品應分配的存貨控制間接費用為：

　　(200×10)+(50×12.5+25×10)=2875(元)

　　單位產品應負擔的間接費用=2875÷1000=2.875(元/件)

　　假如企業全年共耗用400000小時，其中A產品耗用1000小時，則在傳統成本制下：

　　A產品應分配的間接費用=500000÷400000×1000=1250(元)

　　單位產品應負擔的間接費用=1250÷1000=1.25(元/件)

　　以作業為基礎的分配結果2.88元/件與以工時為基礎的分配結果1.25元/件發生了230%的成本差異。這說明產量低、複雜程度高的產品所負擔的存貨間接費用在傳統成本制下被少計了很多。

　　1.作業會計提供的信息可用於企業的產品定價及組合決策。

　　成本是影響價格變動的一個基本因素，即使當企業受供求關係變化和市場競爭壓力而重訂價格時，也往往要參考產品的單位成本。採甩作業會計提供了更為準確的成本信息，特嗣是在當今經擠迅速發展的環境下.由於展客薔求的多樣化，企生接受小批量、特殊產品的訂贊越來越多，使生產線複雜化，處理程式特殊化，導致崩造費用大幅度增加。而採用單一分配率來分配材造費用，就會造成產量高，技術古量低的成本伯高；而產量低、技術含量高的成本偏低。

　　企業在進行定價決策時.對那些小批量的、特殊的、工藝複雜的訂貨.應握高其價格水平；而對那些產量高、複雜程度低的產品，捌應焉應市場竟爭的需要，闢低售價，擴大市場占有事，以獲取更多的利潤。由此可見，正是由於作生會計提供成本信息，在定價決策上可以糾正傳統成本會計的錯誤信息所導象的錯誤決策，使價格決策更為有效，最終使企生在競爭對手面前，永立不敗之地。同時由於大批量生產的產品成本低於小批量生產的產品成本，相應地，企生生產零部件批量越大，月其戚本必然越低，而以大批量零部件裝配而成的特殊產品，即使產量不大，生產成本也不會太大。由此可見，利用作生會計所提供信息還可以用於產品的組合決策。

　　2.利用作生會計信息可用於控制管理費用及銷售費用，併進行營銷渠道的決策。

　　傳統的成本會計將管理費用及銷售費用一併計人當期損益，而不象分配剖造費用那樣將其分配到產品系列。而在實際工作中，許多公司的銷售費用和一般管理費用往往超過營生收人的20%以上。特別是近年來，營銷括動日益複雜。專業化的機器設備提高了生產辜，另一方面，也迫使企生大量銷售商品， 取利潤，以抵消昂貴的齎奉投齎。激烈的壘球競爭壓力和運輸產業的多樣化、不規月性，也對營銷括動提出了新的要求，使得越來越多的管理者開始研究銷售費用與利潤之間的關係。同時。現在許多企生管理費用居高不下，也使如何降低管理費用成為企業管理者非常關註的問題。而日益增長的銷售及管理費用計入期問費用，就財務會計觀念來講是合理的，但從現在成本會計的觀念來講，為了正確計量產品成本，這樣做是欠妥的。因此，我們可以利用作生會計理論分析不同作生環節所消耗的管理費用以及不同銷售渠道所花費的銷售費用，分析其消耗的原因，以找出降低費用的辦法，並尋求以最低的營銷費用來促進企生產品銷售的途徑，從而進行企業的最終營銷渠道決策。

　　3.利用作業會計有助於進行成本控制。

　　傳統的預算制度強調差異的計量與控制，但由於費用過於濃縮、費用分配過於單一。使得費用分析不能提供真實有用的信息，管理會計報告失去了可信性。而利用作業會計理論從以人工為基礎的彈性預算轉向以作生為基礎的彈性預算，從以差異為基礎的變動預算轉向以成本動因為基礎的變動預算，可有助於進行成本控剖。

　　同時，作生會計對責任中心進行了重新認識，也有利於成本的控剖。傳統會計體系下的責任中心是以組織機構的職能與許可權 目標和任務來確定的，它的局限性體現在忽視了許多不屬於單一職能部門但又具有聯繫的同質費用的責任歸屬。作生會計下的責任中心改變了這一現狀。衝破了職能部門的桎梏，以同質的作生為基礎確認責任中心，能使更多的費用歸於責任管理。規範了責任、權力和利益之間的對比關係。同時作生會計下責任中心概念的改變，引起了可控成本和不可控成本的相對變化，使可控成本的面積拓竟，且控剖主體與被控對象之問的因果關係增強。這是因為按與剖造費用有關的作生及產生原因來j[集得到的剖造費用能有效地支持和引導管理成本控剖括動。

　　當然，利用作業會計所提供的信息，除了用於以上各方面外，還可以用於進行業績評價、控剖質量成本等。但並不是作生會計能解決管理對信息需求的一切問題，它並不是完美無映的方法，也有一定的局限性，如：①採用作生會計法加大了成本分析的工作量。②作生會計並不能解決產品戚本計算中的所有複雜性，它仍有許多主觀性，仍存在一些技術上的困難。如作業的界定，成本動因的選擇等。③作生會計處理依然是歷史成本信息，僅間接地與管理決策相關。等等。

　　作業會計是現代起的一種成本會計制度。近幾十年來，隨著科學技術的迅速發展，默美及日本等國企業紛紛實現自動化生產，電腦輔助設計、電腦輔助製造、彈性製造系統、適時制的應用，使直接人工等在產品成本中所占的比重越來越小，間接費用的比重大幅度上升。如果仍按傳統成本計算方法。以直接人工工時或機器小時為標準來分配問接費用，會導致成本信息嚴重失真，從而引起成本控制失敗和經營決策失誤。適應降低成本和加強成本管理的需要，出現了作業會計。

　　作業會計強調“成本動因”，認為企業間接成本是企業生產產品所需要的各種作業所導致的，其發生量與產品數量無關，只與作業量相關 “成本動固”是反映構成成本結構的決定性因素，可作為分配成本的標準 從“成本動因”出發，作業會計形成了計量產品成本的基本原理。直接材料與直接人工仍直接歸屬於各產品，間接費用的分配，則依據不同的成本動困，即以成本對象所消耗的作業量為標誌，分別設立成本庫，再分別以各產品的作業量為標準分攤成本庫中的製造費用，最後彙總得出各產品的總成本和單位成本。

　　作業會計理論的核心是：作業消耗資源，產品消耗作業；生產導致作業的發生，作業導致成本的發生。這種成本理論強調以作業為著眼點，重視成本發生的原因，既要正確計算產品的製造成本。又要以各種作業為成本控制對象，從而為企業的成本管理提出了新思路

　　作業會計的出現與適時制生產系統密切相關，可以說作業會計應適時制的發生而發生，隨適時制的發展而發展 適時制影響著企業採購及製造過程的各個方面，包括原材料、在產品和完工產品的質量與數量，以及生產設備的佈置等。適時制形成了新的會計環境，要求改變傳統的以交易為基礎的成本計算，建立以作業為基礎的成本計算。例如，適時制生產系統下適時採購，適時生產，企業應儘可能實現“零存貨”；由於存貨近似為零。作業成本計算就不再受期初、期末存貨成本的影響，這樣，使怍業會計下計算的產品成本與這一期間的期間成本能夠趨於一致。因此這個成本是一種明細化的非積累性成本。該成本信息的提供，可以使企業管理者全面地掌握不同產品不同時期的資金流量。

　　作業會計以作業為基礎分配間接費用，重視對成本動因的管理，從而剋服了傳統成本會計中間接費用責任不清的缺陷，使以前的許多不可控的間接費用，在作業會計中變成可控的費用。作業會計不僅關註成本結果本身，而且更重視發生成本的原因，從而將成本管理集中於對成本形成過程的控制和改進上，所以說，由傳統的成本會計到現代的作業會計是成本會計發展的必然趨勢

　　從8O年代中期以來，為了適應新技術革命和適時制的要求，作業會計受到發達國家各類企業的重視，應用最多的是製造業，商業批發及零售公司、金融公司、人格公司等也開始應用。9O年代初，專家們對美國、英國、加拿大三國進行了問卷調查，調查結果表明，已經實施作業會計的企業熒國占11 ，英國占6 ，加拿大占14作業會計的應用保持著上升勢頭。

　　作業會計在西方發達國家的興起和應用.給我國提供了有益的啟示。目前，我國完全應用作業會計的條件尚不成熟，但借鑒作業會計的觀念，在某些方面應用作業會計是十分必要的 改革開放以來，我國企業面臨著成本膨脹的壓力，相當多的企業因承受不住成本壓力而出現虧損，甚至導致停產、破產，尋求降低成本的途徑是我國企業不容迴避的嚴峻課題。按照傳統的思路，以交易為基礎去降低產品成本，已經沒有多大效果，在新的形勢下有必要轉變觀念，從成本形成的原固入手，面向成本形成的過程，全面降低企業的費用，從而降低企業的成本，也就是說要從成本動固入手，面向作業，控製作業成本。邯鄲鋼鐵公司實行模擬市場、成本否決，實質上就是在生產經營過程中嚴格控制住作業成本，通過成本控制有效地實現了降低成本的目標。

　　我國企業在傳統生產方式下存貨偏高，借鑒作業會計零庫存的觀念，存貨屬於不增值作業，因此應儘量減少存貨，降低存貨所發生的費用 企業進入市場後，定價決策至關重要，企業定價以產品成本為基礎，準確的產品成本信息決定著定價決策的準確性、科學性。在我國現行的成本制度下，產量高、複雜程度低的產品成本往往高於其實際發生成本；產量低、複雜程度高的產品成本往往低於其實際發生成本。因此我國企業有必要借鑒作業會計的方法，以作業量為標準分配同接費用，測算相對準確的產品成本。企業對那些產品規格特殊、無明顯定價規則、價格彈性低的產品，可以提高其價格水平；對那些產量高、複雜程度低的產品，可以降低其價格，以擴大市場占有率。總之，社會主義市場經濟體制的建立和完善對成本管理提出了新的要求，瞭解成本會計的發展趨勢，採用科學的成本會計方法，應當是我國廣大會計理論、實務工作者共同的努力目標。　

　　作業會計目前正在全世界範圍內廣泛推廣，我國的一些會計學者已將其介紹入國內，並開始探討作業會計在我國的應用前景.這首先必須分析我國企業的實際情況

　　1.我國企業目前面臨的主要問題之一是技術水平低、裝備差，從而使得人工費用在產成品中所占比重較高，因而接直接人工分配製造費用就有其合理的一面

　　2.儘管一些管理舍計的方法在我國企業得到了運用-且有些方法還被賦予了新的內窖，但從總體上講.管理會計在我國推廣與逗甩的成教還不明顯.

　　3.我國企業的會計人員素質普遘不高也影響著作業台計的推廣和應用.長期以來.我們習慣於以法律化的方式睾推選台計翻度，從而使企業會計人中缺乏一種職業判斷的敏感性.