作业会计

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作业会计(Activity-Based Accounting/Activity Accounting)

　　当代高科技的蓬勃发展，可称之为第三次科技革命，它为当今世界社会生产力的高速发展发挥了重要作用，尤其是在电子技术的基础上形成了生产高度的电脑化、自动化，使得产品生产从订货开始，直到设计、制造、销售等所有阶段所使用的各种自动化系统综合成一个整体，由电脑统一调控，这些为生产经营管理进行革命性的变革提供了技术上的可能，并使各国制造企业所处的环境发生了巨大变化。为了适应这一变化，西方发达国家越来越重视和推行一种新的企业管理思想——适时生产系统(Just in time Production System——JIT)，简称适时制。所谓适时制，其涵义是指以必要的劳动，确保在必要的时间内按必要的数量生产必要的产品，亦即以需求带动生产和采购，以期达到杜绝浪费、降低成本、提高企业经营效益的目的。其与传统生产系统的不同在于，传统生产系统是生产推动系统，即企业只按计划安排生产，其产品在某生产工序完工后，即转入后一生产工序继续加工，而不管后者的确切需要量是多少。这种由前向后推动式的生产系统，使前面的生产工序居于主导地位，而后面的生产工序只是被动地接受前一生产工序转移下来的加工对象，这就必然会造成生产经营环节的不直接，其结果必然导致大量的材料、在产品、半成品的存在。而JIT是一种“需求拉动”的生产系统，即由后向前拉动式的生产系统，企业根据顾客订货所提出的有关数量、质量和交货时间等特定要求来安排生产任务，以最终满足客户需求为起点，由后向前进行逐步推移来安排生产任务，前一生产工序只能按后一生产工序所要求的有关数量、质量和交货时间等特定要求来组织生产，它要求企业材料适时到达生产现场，前一生产程序的半成品适时送达后一生产程序，产成品适时送达给顾客，生产经营各个环节无须建立库存储备，实现“零存货”的目标。可见，JIT要求企业生产的各个环节都能紧密地协调配合，准确无误地进行运转，使之达到高的效益和效率。

　　JIT 影响着企业采购及制造过程的方方面面，包括原材料、在产品和产成品的质量和数量，以及生产设备等硬件的布置。与传统的标准成本制度不同，JIT在确定了与生产成本有关的成本动因后，把工作的重点放在如何改进设计的作业，而不是如何增加成本因素，其发挥功能的大小取决于企业管理水平的高低和能否确定不增殖的作业(Not　AddedValue　Actity)，JIT在制造组织中的应用，要求主要成本动因易于确认，从而减少不增殖作业。但是，传统的成本管理会计无法满足这一要求，于是作业会计应运而生，并随着适时制的发展而发展。

　　1.适时制生产系统

　　适时制生产系统是以高科技为基础，在本世纪七十年代在日本首创，随后在西方经济发达国家得到广泛应用的一种生产管理系统。它与传统生产系统的不同在于：传统生产系统是一种由前向后推动式的生产系统，而适时制生产系统是一种由后向前拉动式的生产系统。

　　1.1适时制的含义

　　是指以要的劳动，确保在必要的时间内，按必要的数量，生产必要的产品，以期达到杜绝浪费和降低成本，提高企业经济效益的目的。

　　1.2 适时制生产系统的理论基础

　　将企业的经营活动分为两大类：一类是增加产品价值的活动，如原材料、劳动耗费、机器折旧费等；另一类是不能为最终产品增加价值的活动，如因原料产品不合格返工的成本，生产过程中的质量损失等。其目的是要尽量取消或减少第二类活动，提高第一类活动的效益。

　　1.3适时制生产系统的特点

　　(1)生产要根据市场的需要确定，并将生产过程分成若干个工序。前道工序是为了满足后道工序的需要，一环紧扣一环，形成作业链，加以控制；(2)零存货，要求原材料、在产品、产成品库存降到最低；(3)零缺陷，通过全面质量管理来实现；(4)实行单元式制造，每一个制造单元等于一个小厂。

　　1.4适时制生产系统对传统成本的影响

　　一是成本的可归属性大大增加，在适时制下，由于企业采用单元制造，因此所有与单元经营直接相关的成本，包括那些传统上被认为是间接费用的折旧费、修理费等都是构成产品的直接成本。二是成本构成发生变化。在适时制下，由于生产自动化，在产品成本中人T成本所占的比重大大减少，制造费用所占的比重大大提高。

　　2.全面质量管理

　　全面质量管理作为一种与现代社会化大生产相适应的新的管理方式，已被越来越多的企业所接受和运用。全而质量管理与传统质量管理最大的不同在于：传统质量管理是一种事后管理，把重点放在生产过程终了专业检验人员的质量把关上，发生零部件或产品在质量上有缺陷，在可能的条件下进一步投入追加的人力、物力，尽量对已发现的质量上的缺陷进行修补，把质量的重点放在依靠专业人员的事后监控和补救上，没有树立零缺陷的观念。全面质量管理则不同，它是以实现零缺陷作为管理的出发点，把重点放在操作工人在每一个加工程序上连续的自我质量监控上，加工操作发现问题，立即采取措施进行纠正，以实现零缺陷在生产第一线上的瞬时的自动控制，绝对不允许任何一件有缺陷的零部件从前一生产程序转移到后一生产程序，以保证企业整个生产过程中零缺陷的实现。全面质量管理同适时制生产系统有着直接的联系。因为在适时制生产系统要求生产经营的各个环节实现零存货情况下，原材料的供应、在产品、半成品的生产，如果不在每一个环节上把好质量关，使之尽量做到零缺陷，废次品的出现将引起生产秩序的混乱，由此所造的损失和浪费将是难以估量的。可见，全面质量管理是适时制生产系统得以顺利实施的一个必要条件。综上所述，适时制的产生和全面质量管理的实施是作业会计产生与发展的必然结果。

　　为了正确理解和应用作业会计，需要了解其基本理论知识，即它不同于传统成本会计的部分。这套理论由以下基本概念组成。

　　1.“作业”和“作业成本”概念。

　　作业是企业提供产品或劳务过程中的各个工作程序或工作环节，也即是所消耗的人力、技术、原材料、方法和环境的集合体。产品生产过程由作业构成，生产过程中的消耗表现为作业消耗，即作业成本。企业的作业种类繁多，表现出不同的特性，有些作业使每一单位产品都受益，与产品量成比例变动；有些作业与产品的材料处理、机器加工无关而与产品产量有关。有些作业与某种产品相关而与产品产量及批数无关。

　　2.“作业链”和与之相关联的“价值链”概念。

　　在作业管理观念下，企业的经营被看作是为最终满足顾客需要而设计的一系列材料消耗作业、工时消耗作业及制造费用作业三条平等而又相互交织的作业链构成。

　　价值链是分析企业竞争优势的根本，它紧紧地与服务于顾客要求的“作业链”相关联。按照作业会计的原理，产品消耗作业，作业消耗资源，于是就有下述关系：每完成一项作业就消耗一定量的资源，同时又有一定价值量和产出转移到下一个作业，照此逐步接转下去，直至最后一个步骤将产品提供给顾客。作业的转移同时伴随价值的转移，最终产品是全部作业的集合，同时也表现为全部作业的价值集合。因此也可以说，作业链的形成过程，也就是价值链的形成过程。

　　作业形成价值，但并非所有的作业都增加转移给顾客的价值。有些作业可以增加转移给顾客的价值，称为增加价值的作业；有些作业则不能增加转移给顾客的价值，称为不增加价值的作业，或浪费作业。企业管理就是要以作业管理为核心，尽可能消除不增加价值的作业，对于增加价值的作业，尽可能提高其运作效率，减少其资源消耗。

　　3.“成本动因”概念。

　　成本动因是指引起成本发生的作业或因素，成本动因驱动成本，发生的成本按成本动因进行分配。作业成本计算中，成本动因为作业，发生的成本按作业的消耗量进行分配。

　　4.“作业成本观”概念。

　　作业成本制下，成本费用的发生被视作与作业相关。产品生产过程中的费用消耗表现为作业的费用消耗，产品成本由作业成本构成。作业成本计算的基本思路是：产品消耗作业，作业消耗成本，生产费用应根据其产生的原因汇集到作业，计算出作业成本，再按产品生产所消耗的作业，将作业成本计入产品成本。按这一思路，作业成本计算既可计算出产品成本以满足损益计算的要求，又可计算出作业成本以满足作业管理的要求。它比传统成本计算方式下成本分解标准更多、更具体，其计算的产品成本更为准确，对决策更为有用。

　　5.作业、资源与顾客关系。

　　作业会计把成本看成是：“增殖作业”和“不增殖作业”的函数，并以“顾客价值”作为衡量增殖与否的最高标准。作业会计关注那些导致成本增加和使成本复杂化的因素，揭示在产品之间分配间接成本的不合理、不均衡因素。作业会计的宗旨就是利用具体而细致的作业信息，提高增殖作业的效率，力避无效作业。在评价作业的同时，还要评价资源的实际利用和需要利用的一致性，减少资源的不必要利用，提高资源利用的效果。在评价指标上，作业会计除保留了那些有用的财务指标外，还引进了许多非财务指标，诸如劳动生产率、产品质量、市场占有率、管理能力、人力资源管理等。

　　作业成本法的提出，最初是为了成本计算，但它有着以下几方面的用途。

　　(1)存货估价

　　存货估价是确定收益的一个重要方面。作业成本法通过较好的揭示成本因果关系，比传统的方法能够更准确地确定各产品的单位成本和存货成本。

　　(2)价格决策

　　成本是影响价格变动的—个基本因素。由于作业成本法比传统成本计算法提供更准确的成本信息，价格决策就能更为有效。

　　(3)产出决策

　　作业成本法通过对产品或服务所消耗的资源进行全面和详细的追溯，能为管理人员指明产出决策对成本的长期影响。

　　(4)业绩计量和考核

　　作业成本法的使用产生大量有助于业绩计量和考核的数据和信息，如作业成本信息可用于评价个人或单元的责任履行情况，有助于完善责任会计。

　　(5)作业管理

　　作业成本法通过确认作业和核算作业成本，为企业压缩成本和提高竞争能力提供了手段；通过作业成本核算，将作业分为增值作业和不增值作业。(6)过程管理作业成本法是一种面向过程的会计方法，有助于了解过程的合理性和优化过程的潜力。

　　(7)顾客和市场盈利能力分析

　　在作业成本法下，可将顾客和市场作为成本归集对象，便于进行一种极为有用的顾客和市场盈利能力分析，有助于企业制定合适顾客和市场管理策略。

　　由于作业会计是在新的技术条件下产生的一种成本核算会计，其适用的范围有一定的局限性，并非所有的企业都可以采用。一般来说，具备下列特征的企业比较适用：第一，高额的制造费用；第二，现有成本管理模式所提供的成本信息受到怀疑，即原有的成本管理模式已不适应企业管理的需求；第三，经营作业环节较多；第四，产品种类繁多；第五，各次生产运行数量相差很大且生产准备成本昂贵；第六，随时间推移作业变化很大，但会计系统相应变化较小；第七，有先进的计算机技术。前六个特征说明采用作业成本法的必要性，第七个特征则说明作业成本法的可行性。

　　总之，作业成本法不仅是先进的成本计算方法，也是成本计算与成本控制相结合的全面成本管理制度，它融合作业管理、过程管理等先进管理思想，形成了一个综合管理体系。企业可以应用作业成本法体现的先进管理思想改善企业管理，还可根据实际需要部分应用作业成本法作为一种辅助手段。

　　应用作业会计于成本控制的前提是建立一个完整的作业会计工作模型。作业会计以“产品消耗作业，作业消耗资源” 为中心思想，以“确定费用单位从事的作业并计算其发生的成本，再以产品对这些作业的要求为基础， 经过原材料、燃料和人力资源转换为产品的过程，将成本追踪到产品”为基本规则。作业会计的应用模型建立的程序：(1)由各职能部门按照既定规则在各自所辖范围内分别确认作业，并由成本管理部门统一汇总、合并，同时确认各职能部门所辖范围外的作业，再考察企业生产经营全貌描述企业作业链；(2)通过对作业的研究选择成本动因，再按照同质性和比例性的原则，运用直接确定， 回归分析等方法划分成本库；(3)确定每一成本库中单位成本动因的计算方法及其对产品成本的归属方法，进而得出总计单位产品成本的模式；(4)明确作业通过成本动因归属于产品的部分成本(或称不可追溯成本)的具体项目和内容。

　　(一)变动成本与固定成本

　　量之间的依存关系为依据，这种划分当间接费用含量较低时尚可接受，而在间接费用含量较高时就会掩盖其可变性，从而使投入与产出之间的关系模糊，成本控制相对弱化；在作业会计下成本性态的划分不仅以成本与产量之间的依存关系为依据，而且以一系列的其他成本动因， 如顾客数，供应商数、服务次数等为依据，这就能揭示间接费用的可变性， 更大部分地明晰投入与产出之间的关系， 从而强化成本控制。

　　(二)责任中心

　　传统的责任中心主要是依据组织机构的职能权限、目标和任务来划分，并据此进行责任预算、责任控制和责任考核。它的局限性体现在忽视了许多不属于单一职能部门但又具有联系和同质性的费用的责任归属。作业会计下责任中心的划分改变了这一状况， 冲破了职能部门的桎梏，以同质的作业为基础确认责任中心，这能使更多的费用纳入责任管理， 且规范责任、权力和利益之间的对等关系。

　　(三)可控成本和不可控成本

　　可控成本是指在特定时期内特定责任中心的管理人员直接控制其发生的成本，反之，则是不可控成本。作业会计下责任中心概念的改变， 引起可控成本不可控成本的相对变化， 使可控成本的面积拓宽，且控制主体与被控制对象之间的因果关系增强。

　　作业会计在成本控制中应用的实现主要体现于对标准成本制度和预算制度运行方式的改进。

　　标准成本制度和预算制度是包括标准或预算的制定、执行、考核在内的系统的成本控制方法。传统的标准成本和预算制度是建立在传统成本制度基础之上，应用由其导出的成本性态划分、责任中心确认等观念，往往由于标准与预算制定时成本库过于浓缩、基础单一，执行过程中责任中心划分的局限性而导致控制与被控制之间的因果关系微弱，且许多能够得到控制的成本游离于成本控制之外， 使成本控制难以有效。引入作业会计观念可以改变这一状况：首先，在标准或预算的制定阶段，应用作业会计观念划分变动成本与固定成本，并依据其性质分别考虑定量。对于变动成本部分， 以作业中心为单位，以成本动因为基础进行标准或预算的制定；其次，在标准或预算的执行阶段，划分责任中心时冲破组织机构的界限，以作业中心为基础进行，责任控制的方方面面也就依此展开；最后，在标准或预算的考核阶段，其记录与计量遵循作业会计模式，评价活动以上述责任中心为单位，对比业已制定的标准或预算展开，并进一步分析标准与预算的合理性，寻找改进途径。

　　在传统成本制下，产量高、复杂程度低的产品成本往往高于其实际发生成本：产量低、复杂程度高的产品成本往往低于其实际发生成本。而作业会计可以提供“相对准确”的成本信息。此外，还可提供“相对准确”的毛利信息，它认为企业20%的高产量产品，其毛利占全部毛利的80%，60%的高产量产品其毛利占全部毛利的99%，其余40%的产品只为企业创造1%的毛利。

　　作业会计目前正在全世界范围内广泛推广，许多企业纷纷采纳这一务实技术，利用作业会计提供的“相对准确”的信息，可以改进原有成本会计的许多不足。

　　1.改进企业战略决策。由于作业会计对间接成本不是均衡地在产品间进行分配，因而有助于改进产品定价决策，并为是否停产老产品、引进新产品和指导销售提供准确的信息，此外，还有助于对竞争对手“价格”——“产量决策”作出适当的反映。

　　2.改进存货估价。作业会计通过较好的提示成本因果关系，能较准确地确定各产品的单位成本和存货成本。

　　3.改进定价决策。管理当局通过作业会计对那些产品规格特殊且无明显市价规则、价格弹性也低的产品，可以提高其价格水平；对产量高、复杂程度低的产品应顺应市场竞争的需要，降低售价，扩大市场占有率。

　　4.改进预算控制和标准成本控制。作业会计在费用控制方面的重要应用体现在，从以人工为基础的弹性预算转向以作业为基础的弹性预算，从以差异分析为基础的变动预算转向以成本动因为基础的变动预算。

　　5.可以改善业绩评价。首先，作业会计的使用产生大量有助于业绩和考核的数据和信息，如作业成本可用于评价个人或单位的现任履行情况。其次，有助于完善现任会计，因为按作业设立责任中心和使用更为合理的分配基准更易于区分责任。最后，通过使用合适的成本动因，使得成本指标更为可靠。李维新、孙慧玲、张希虹、于江伟

　　成本核算的对象不同

　　传统成本会计是以产品为核算对象，而作业会计是以作业为核算对象，把成本看作是增值作业和不增值作业的函数。

　　制造费用分配的标准不同

　　传统成本计算下，制造费用按单标准进行分配，如按机器小时或人工小时。作业成本法的一个重大突破，就在于将制造费用按成本库归集后，再按引起制造费用发生的多种成本动因进行分配，实行多标准分配。

　　产品成本归集的方法不同

　　传统成本计算产品成本，通常是按产品或批别设置产品成本项目，据以归集生产费用。而作业成本法认为，成本是由作业引起的，成本应按作业来归集。

　　成本计算的着眼点不同

　　传统成本计算的着眼点是放在如何经济地产出高质量的产品，就成本而论成本，不追究成本产生的前因后果。作业成本法与传统成本计算最大的不同在于它不是就成本而论成本，而是把着眼点放在成本发生的前因后果上。

　　作业成本计算是一个以作业为基础的科学信息系统，贯穿于作业管理的始终。它和传统成本计算方法的不同，在于它从以“产品”为中心转移到以“作业”为中心上来，通过对作业成本的确认、计量，尽可能消除“不增加价值”，改进“增加价值作业”以及提供有用信息，从而促使有关的损失、浪费减少到最低限度。作业成本计算法使产品成本分配有技术依据，能直接归属于有关产品的成本比重大大增加，而按照人为的标准间接地分配于有关产品的成本比重缩减到最低限度，使得产品成本尽可能与产品实际成本接近，提高了成本计算的相对正确性。

　　作业会计程序与传统成本程序的根本差异表现在两个方面：(1)成本库是作业而不是产品成本中心；(2)将作业成本分配到产品中去的基础是成本动因，这一点在传统成本制度下是没有的，或者说还没有定义过作业和成本动因。作业会计首先要确认费用单位从事了什么作业，计算每种作业所发生的成本，然后，以产品对这些作业的需求为基础，经过原材料、燃料和人力资源转换为产品的过程，将成本追踪到产品。

　　根据以上作业会计程序，可将作业成本计算的过程具体划分为以下三步：

　　1. 确认主要作业，划分作业中心。一个作业中心即是生产程序的一个部分，作为作业成本计算，首先要将产品生产过程中的主要作业加以确认，作为作业中心，以便按作业中心汇集费用，披露成本信息，便于管理当局控制作业，评估业绩。

　　2.将归集起来的投入成本或资源分配到每一个作业中心的成本库中。成本库是指以某一成本动因解释其成本变动的成本。成本库按作业中心设置，每个成本库所代表的是它那个作业中心的作业所引发的成本。为简化计算，可将同质作业的成本库合并为同质成本库。同质成本库是指可以用一项共同的成本动因解释其成本变动的成本。同质作业引发的成本可以合并分配以减少计算工作。这一步骤的计算反映了作业成本计算的一项基本原则，作业量决定资源的耗费量，资源的耗费量与作业直接相关，成本应按作业进行汇集。

　　3.将各个作业中心的成本分配到最终产出(产品、劳务或顾客)。成本计算最终要计算出产品成本，在作业成本制下，产品成本由作业成本构成，汇集的作业成本按各产品消耗的作业量的比例分配，计算出各产品的作业成本，确定各产品成本。这一步骤反映了作业成本计算的另一原则，产品消耗作业，产品产出量的多少决定着作业的耗用量。

　　对于作业会计的计算举例如下：某部门负责原材料及零部件的存货控制，该部门全年的总成本为500000元，主要为人力成本。该部门共有员工12人，6人负责管理外购零部件，3人负责管理原材料，还有3人负责将原材料和零部件分配到车间。这三项作业的成本分配过程如下：

　　1.将总成本分配到各个作业中心。其成本动因是作业人数，以此为基础得出每个作业中心的成本如下：

　　人均成本=500000÷12=125000÷3(元)

　　接受外购零配件作业的成本=6×125000÷3=250000(元)

　　接受原材料作业的成本=3×125000÷3=125000(元)

　　分配存货作业的成本=3×125000÷3=125000(元)

　　2.将作业成本分配到产品中去。其成本动因是收货和发货的次数。已知企业今年外购零件25000批，原材料10000批，共生产5000批产品，则可计算单位作业成本如下：

　　接受外购零部件的单位作业成本=250000÷25000=10(元)

　　接收原材料的单位作业成本=125000÷10000=12.5(元)

　　分配外购零部件的单位作业成本=125000÷5000=25(元)

　　3.已知企业今年生产A产品1000件，全部A产品由10条生产线装配而成，共耗用外购零部件200批、原材料50批，A产品应分配的存货控制间接费用为：

　　(200×10)+(50×12.5+25×10)=2875(元)

　　单位产品应负担的间接费用=2875÷1000=2.875(元/件)

　　假如企业全年共耗用400000小时，其中A产品耗用1000小时，则在传统成本制下：

　　A产品应分配的间接费用=500000÷400000×1000=1250(元)

　　单位产品应负担的间接费用=1250÷1000=1.25(元/件)

　　以作业为基础的分配结果2.88元/件与以工时为基础的分配结果1.25元/件发生了230%的成本差异。这说明产量低、复杂程度高的产品所负担的存货间接费用在传统成本制下被少计了很多。

　　1.作业会计提供的信息可用于企业的产品定价及组合决策。

　　成本是影响价格变动的一个基本因素，即使当企业受供求关系变化和市场竞争压力而重订价格时，也往往要参考产品的单位成本。采甩作业会计提供了更为准确的成本信息，特嗣是在当今经挤迅速发展的环境下.由于展客蔷求的多样化，企生接受小批量、特殊产品的订赞越来越多，使生产线复杂化，处理程序特殊化，导致崩造费用大幅度增加。而采用单一分配率来分配材造费用，就会造成产量高，技术古量低的成本伯高；而产量低、技术含量高的成本偏低。

　　企业在进行定价决策时.对那些小批量的、特殊的、工艺复杂的订货.应握高其价格水平；而对那些产量高、复杂程度低的产品，捌应焉应市场竟争的需要，辟低售价，扩大市场占有事，以获取更多的利润。由此可见，正是由于作生会计提供成本信息，在定价决策上可以纠正传统成本会计的错误信息所导象的错误决策，使价格决策更为有效，最终使企生在竞争对手面前，永立不败之地。同时由于大批量生产的产品成本低于小批量生产的产品成本，相应地，企生生产零部件批量越大，月其戚本必然越低，而以大批量零部件装配而成的特殊产品，即使产量不大，生产成本也不会太大。由此可见，利用作生会计所提供信息还可以用于产品的组合决策。

　　2.利用作生会计信息可用于控制管理费用及销售费用，并进行营销渠道的决策。

　　传统的成本会计将管理费用及销售费用一并计人当期损益，而不象分配剖造费用那样将其分配到产品系列。而在实际工作中，许多公司的销售费用和一般管理费用往往超过营生收人的20%以上。特别是近年来，营销括动日益复杂。专业化的机器设备提高了生产辜，另一方面，也迫使企生大量销售商品， 取利润，以抵消昂贵的赍奉投赍。激烈的垒球竞争压力和运输产业的多样化、不规月性，也对营销括动提出了新的要求，使得越来越多的管理者开始研究销售费用与利润之间的关系。同时。现在许多企生管理费用居高不下，也使如何降低管理费用成为企业管理者非常关注的问题。而日益增长的销售及管理费用计入期问费用，就财务会计观念来讲是合理的，但从现在成本会计的观念来讲，为了正确计量产品成本，这样做是欠妥的。因此，我们可以利用作生会计理论分析不同作生环节所消耗的管理费用以及不同销售渠道所花费的销售费用，分析其消耗的原因，以找出降低费用的办法，并寻求以最低的营销费用来促进企生产品销售的途径，从而进行企业的最终营销渠道决策。

　　3.利用作业会计有助于进行成本控制。

　　传统的预算制度强调差异的计量与控制，但由于费用过于浓缩、费用分配过于单一。使得费用分析不能提供真实有用的信息，管理会计报告失去了可信性。而利用作业会计理论从以人工为基础的弹性预算转向以作生为基础的弹性预算，从以差异为基础的变动预算转向以成本动因为基础的变动预算，可有助于进行成本控剖。

　　同时，作生会计对责任中心进行了重新认识，也有利于成本的控剖。传统会计体系下的责任中心是以组织机构的职能与权限 目标和任务来确定的，它的局限性体现在忽视了许多不属于单一职能部门但又具有联系的同质费用的责任归属。作生会计下的责任中心改变了这一现状。冲破了职能部门的桎梏，以同质的作生为基础确认责任中心，能使更多的费用归于责任管理。规范了责任、权力和利益之间的对比关系。同时作生会计下责任中心概念的改变，引起了可控成本和不可控成本的相对变化，使可控成本的面积拓竟，且控剖主体与被控对象之问的因果关系增强。这是因为按与剖造费用有关的作生及产生原因来j[集得到的剖造费用能有效地支持和引导管理成本控剖括动。

　　当然，利用作业会计所提供的信息，除了用于以上各方面外，还可以用于进行业绩评价、控剖质量成本等。但并不是作生会计能解决管理对信息需求的一切问题，它并不是完美无映的方法，也有一定的局限性，如：①采用作生会计法加大了成本分析的工作量。②作生会计并不能解决产品戚本计算中的所有复杂性，它仍有许多主观性，仍存在一些技术上的困难。如作业的界定，成本动因的选择等。③作生会计处理依然是历史成本信息，仅间接地与管理决策相关。等等。

　　作业会计是现代起的一种成本会计制度。近几十年来，随着科学技术的迅速发展，默美及日本等国企业纷纷实现自动化生产，电脑辅助设计、电脑辅助制造、弹性制造系统、适时制的应用，使直接人工等在产品成本中所占的比重越来越小，间接费用的比重大幅度上升。如果仍按传统成本计算方法。以直接人工工时或机器小时为标准来分配问接费用，会导致成本信息严重失真，从而引起成本控制失败和经营决策失误。适应降低成本和加强成本管理的需要，出现了作业会计。

　　作业会计强调“成本动因”，认为企业间接成本是企业生产产品所需要的各种作业所导致的，其发生量与产品数量无关，只与作业量相关 “成本动固”是反映构成成本结构的决定性因素，可作为分配成本的标准 从“成本动因”出发，作业会计形成了计量产品成本的基本原理。直接材料与直接人工仍直接归属于各产品，间接费用的分配，则依据不同的成本动困，即以成本对象所消耗的作业量为标志，分别设立成本库，再分别以各产品的作业量为标准分摊成本库中的制造费用，最后汇总得出各产品的总成本和单位成本。

　　作业会计理论的核心是：作业消耗资源，产品消耗作业；生产导致作业的发生，作业导致成本的发生。这种成本理论强调以作业为着眼点，重视成本发生的原因，既要正确计算产品的制造成本。又要以各种作业为成本控制对象，从而为企业的成本管理提出了新思路

　　作业会计的出现与适时制生产系统密切相关，可以说作业会计应适时制的发生而发生，随适时制的发展而发展 适时制影响着企业采购及制造过程的各个方面，包括原材料、在产品和完工产品的质量与数量，以及生产设备的布置等。适时制形成了新的会计环境，要求改变传统的以交易为基础的成本计算，建立以作业为基础的成本计算。例如，适时制生产系统下适时采购，适时生产，企业应尽可能实现“零存货”；由于存货近似为零。作业成本计算就不再受期初、期末存货成本的影响，这样，使怍业会计下计算的产品成本与这一期间的期间成本能够趋于一致。因此这个成本是一种明细化的非积累性成本。该成本信息的提供，可以使企业管理者全面地掌握不同产品不同时期的资金流量。

　　作业会计以作业为基础分配间接费用，重视对成本动因的管理，从而克服了传统成本会计中间接费用责任不清的缺陷，使以前的许多不可控的间接费用，在作业会计中变成可控的费用。作业会计不仅关注成本结果本身，而且更重视发生成本的原因，从而将成本管理集中于对成本形成过程的控制和改进上，所以说，由传统的成本会计到现代的作业会计是成本会计发展的必然趋势

　　从8O年代中期以来，为了适应新技术革命和适时制的要求，作业会计受到发达国家各类企业的重视，应用最多的是制造业，商业批发及零售公司、金融公司、人格公司等也开始应用。9O年代初，专家们对美国、英国、加拿大三国进行了问卷调查，调查结果表明，已经实施作业会计的企业荧国占11 ，英国占6 ，加拿大占14作业会计的应用保持着上升势头。

　　作业会计在西方发达国家的兴起和应用.给我国提供了有益的启示。目前，我国完全应用作业会计的条件尚不成熟，但借鉴作业会计的观念，在某些方面应用作业会计是十分必要的 改革开放以来，我国企业面临着成本膨胀的压力，相当多的企业因承受不住成本压力而出现亏损，甚至导致停产、破产，寻求降低成本的途径是我国企业不容回避的严峻课题。按照传统的思路，以交易为基础去降低产品成本，已经没有多大效果，在新的形势下有必要转变观念，从成本形成的原固入手，面向成本形成的过程，全面降低企业的费用，从而降低企业的成本，也就是说要从成本动固入手，面向作业，控制作业成本。邯郸钢铁公司实行模拟市场、成本否决，实质上就是在生产经营过程中严格控制住作业成本，通过成本控制有效地实现了降低成本的目标。

　　我国企业在传统生产方式下存货偏高，借鉴作业会计零库存的观念，存货属于不增值作业，因此应尽量减少存货，降低存货所发生的费用 企业进入市场后，定价决策至关重要，企业定价以产品成本为基础，准确的产品成本信息决定着定价决策的准确性、科学性。在我国现行的成本制度下，产量高、复杂程度低的产品成本往往高于其实际发生成本；产量低、复杂程度高的产品成本往往低于其实际发生成本。因此我国企业有必要借鉴作业会计的方法，以作业量为标准分配同接费用，测算相对准确的产品成本。企业对那些产品规格特殊、无明显定价规则、价格弹性低的产品，可以提高其价格水平；对那些产量高、复杂程度低的产品，可以降低其价格，以扩大市场占有率。总之，社会主义市场经济体制的建立和完善对成本管理提出了新的要求，了解成本会计的发展趋势，采用科学的成本会计方法，应当是我国广大会计理论、实务工作者共同的努力目标。　

　　作业会计目前正在全世界范围内广泛推广，我国的一些会计学者已将其介绍入国内，并开始探讨作业会计在我国的应用前景.这首先必须分析我国企业的实际情况

　　1.我国企业目前面临的主要问题之一是技术水平低、装备差，从而使得人工费用在产成品中所占比重较高，因而接直接人工分配制造费用就有其合理的一面

　　2.尽管一些管理舍计的方法在我国企业得到了运用-且有些方法还被赋予了新的内窖，但从总体上讲.管理会计在我国推广与逗甩的成教还不明显.

　　3.我国企业的会计人员素质普遘不高也影响着作业台计的推广和应用.长期以来.我们习惯于以法律化的方式睾推选台计翻度，从而使企业会计人中缺乏一种职业判断的敏感性.