《國際會計準則第38號-無形資產》

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《國際會計準則第38號-無形資產》（1998年06月） IAS 38–Intangible Assets 首次生效時間 1999年7月1日 最新修訂時間 1998年06月 修訂歷史 1998年06月，對報告期從1998年1月1日或以後開始的財務報表有效。 同時廢止 本法規當前有效

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　　本準則的目的是對其他國際會計準則中沒有具體涉及的無形資產的會計處理進行規範。本準則要求，當且僅當特定條件滿足時，企業應確認無形資產。本準則亦對如何計量無形資產的賬面金額作了規定，並就無形資產的特定放過提出了要求。

　　1．本準則應適用於所有企業除以下各項之外的無形資產的會計核算：

　　(1)由其他國際會計準則規範的無形資產；

　　(2)《國際會計準則第32號-金融工具：披露和列報》中定義的金融資產；

　　（3）礦產權，以及礦產、石油、天然氣和類似非再生性資源的勘探支出或開發和採掘支出；

　　（4）保險公司與保單持有人之間簽訂的合同所產生的無形資產。

　　2．如果其他國際會計準則涉及了特定類型的無形資產，那麼企業應運用該項準則而不是本準則。例如，本準則不適用於以下各項無形資產：

　　（1）企業在正常經營過程中為出售而持有的無形資產（見《國際會計準則第2號-存貨》和《國際會計準則第11號-建造合同》）；

　　（2）遞延所得稅資產（見《國際會計準則第12號-所得稅》）；

　　（3）屬於《國際會計準則第17號-租賃》範圍內的租賃；

　　（4）雇員福利所形成的資產（見《國際會計準則第19號-雇員福利》）；

　　（5）企業合併中形成的商譽（見《國際會計準則第22號-企業合併》）；

　　（6）《國際會計準則第32號-金融工具：披露和列報》中定義的金融資產。金融資產的確認和計量由以下準則規範：《國際會計準則第27號-合併財務報表和對於公司投資的會計》、《國際會計準則第28號-在聯營企業投資的會計》、《國際會計準則第31號-合營中權益的財務報告》和《國際會計準則第39號-金融工具：確認和計量》。

　　3．一些無形資產可能會以實物為載體，例如磁碟（對電腦軟體而言）、法律文件（對許可證或專利權而言）或膠片式確定一項包含無形和有形要素的資產應按《國際會計準則第歷號一固定資產》核算，還是作為一項無形資產而按本準則核算，需要進行判斷，以評價哪個要素更重要。例如，一臺電腦控制的機械工具沒有特定電腦軟體就不能正常運行時，則說明該軟體構成相關硬體不可缺少的組成部分，從而該軟體應作為固定資產核算。同樣的原則適用於電腦控作系統。如電腦軟體不是相關硬體不可缺少的組成部分，則該軟體應作為無形資產核算。

　　4．本準則還適用於廣告、培訓、開辦活動、研究與開發活動支出等。研究與開發活動的目標是開發知識。因此，雖然這些活動可能會產生有實物形態的資產（例如，樣品），但該資產的實物要素次於其無形要素（即含在實物要素中的知識）。

　　5．就融資租賃而言，標的資產可能是有形的，也可能是無形的。初始確認後，承租人應按本準則的規定核算因融資租賃而持有的無形資產。電影、錄相、戲劇、手稿、專利權和版權等項目的許可證協議中的權利不在《國際會計準則第對號一租賃》範圍之內，而在本準則範圍之內。

　　6．如果某些活動或交易特殊，可能需要用其他方式進行會計處理，那麼該活動或交易可能會被排除出某項國際會計準則的範圍。採掘業中因石油、天然氣和礦產的勘探或開發和採掘而發生的支出、保險公司與其保單持有人之間簽訂的合同就屬於上述情況。因此，本準則不適用於這類活動所發生的支出。但是，本準則適用於採掘業或保險公司使用的其他無形資產（例如電腦軟體）和發生的其他支出（例如開辦費用）。

　　7．本準則中使用的下列術語，其定義為：

　　無形資產，指為用於商品或勞務的生產或供應、出租給其他單位、或管理目的而持有的、沒有實物形態的、可辨認非貨幣資產。

　　資產，指由於過去事項而由企業控制的、預期會導致未來經濟利益流入企業的資源。

　　貨幣資產，把持有的貨幣以及將以固定或可確定金融的貨幣收到的資產。

　　研究，指為獲取積的科學或技術知識而進行的具有創造性和有計劃的犯查。

　　開發，指在開始商業性生產或使用前，待研究成果或發他知識應用於負的或具有實質性改進的材料、裝置、產品、工序、系統或服務的計劃或設計。

　　攤銷，相在無形資產的使用年限內系統地分攤其應折舊金額。

　　應折舊金額，指資產的成本或財務報表中代替成本的其他金額，減去其殘位後的餘額。

　　使用年限，指資產預期由企業使用的年限或企業預期從資產的使用中獲得的產量或類似計量單位的數量。

　　成本，指資產購置或生產時，支付的現金成現金等價物的金額，或其他對價的公允價值。

　　殘值，指在資產使用年限末，減去預計處置成本後，企業預期從資產上獲得的凈額。

　　公允價值，指熟悉情況並自願的雙方，在公平交易的基礎上進行資產交換或債務結算的金額。

　　活躍的市場，指滿足以下所有條件的市場：

　　（l）市場交易的項目是同質的；

　　（2）通常可在任何時候找到自願的買方和賣方；

　　（3）價格公開。

　　減值損失，指資產的賬面金額超過其可收回金額的餘額。

　　賬面金額，指在資產負債表上確認的資產的金額，減去累計攤銷額和累計減值損失後的餘額。

　　無形資產

　　8．企業在科學或技術知識、新工序或系統的設計和推廣、許可證、知識產權、市場知識和商標（包括商標名稱和報刊名）等無形資源的獲得、開發、維護和提高方面，經常會消耗資源或承擔負債。這些大的類別中包括的項目通常有：電腦軟體、專利、版權、電影、客戶名單、抵押服務權、捕撈許可證、進口配額、特許權、客戶或供應商的關係、客戶的信賴、市場份額和銷售權。

　　9．第8段中描述的項目並不都滿足無形資產的定義，即可辨認性、對資源的控制和存在未來經濟利益。如果本準則涉及的某項目不滿足無形資產的定義，那麼為獲得它或在內部創造它發生的支出應在發生時確認為費用。但是，如果該項目是在企業購買合併中獲得的，那麼它構成購買日所確認商譽的一部分（見第56段）。

　　可辨認性

　　10．無形資產的定義要求無形資產是可辨認的，以便與商譽清楚地區分開來。企業購買合併中產生的商譽代表了購買者預期商譽將產生未來經濟利益而進行的支付。未來經濟利益可能產生於購人的可辨認資產之間的協同作用，也可能產生於那些單項看不符合在財務報表上確認的資格、但購買者在作購買支付時準備為之進行支付的資產。

　　11．如果無形資產是可分的，那麼它可以與商譽清楚地區分開來。如果企業可以出租、出售、交換或分配歸屬於某資產的特定未來經濟利益，而不必同時處置用在同樣的獲利活動中的其他資產所引起的未來經濟利益，那麼該資產是可分的。

　　12．可分性不是可辨認性的必要條件，因為企業可按其他方式辨認資產。例如，如果無形資產是與一組資產一起獲得的，那麼交易中可能包括法定權利的轉移，這可使企業辨認該無形資產。類似地，如果內部項目的目的是為企業創造法定權利，那麼這些權利的性質可能有助於企業辨認潛在的、內部產生的無形資產。此外，即使某資產只能與其他資產一起產生未來經濟利益，如果企業可以辨認該資產引起的未來經濟利益，那麼該資產也是可辨認的。

　　控制

　　13．如果企業有權獲得潛在資源的未來經濟利益，並能約束其他方面獲取這些利益，那麼說明該企業控制了該資產。企業控制無形資產引起的未來經濟權益的能力一般因在法庭上可強制執行的法定權利而產生。在無法定權利時，證明控制的存在較為困難。但是，權利的法定強制性並不是控制的必要條件，因為企業可用其他方法來控制未來經濟利益。

　　14．市場和技術知識可以產生未來經濟利益。如果該知識受到版權、貿易協議約束（如果允許）等法定權利或雇員保密法定職責的保護等，那麼說明該企業控制了這些利益。

　　15．企業可能有一組熟練員工，並能認定因培訓形成的。能導致未來經濟利益的員工技術長過情況。企業可能預期員工將持續地將其技術貢獻於企業。但是，企業通常無法對因擁有一組熟練員工和培訓所引起的預期未來經濟利益實施足夠的控制，因而不能認為這些項目滿足無形資產的定義。出於類似的原因，特定的管理或技術才能不可能滿足無形資產的定義，除非其使用以及預期從中獲得未來經濟利益受法定權利的保護。

　　16．企業可能擁有客戶組合或市場份額，並由於為建立客戶關係和信賴付出了努力而期望這些客戶繼續與企業打交道。但是，因為缺乏法定權利來保護或缺乏其他方式來控制與客戶的關係或客戶對企業的信賴，所以企業一般無法對客戶關係和客戶信賴引起的經濟利益實施足夠的控制，從而不能認為這些項目（客戶組合、市場份額、客戶關係、客戶信賴）滿足無形資產的定義。

　　未來經濟利益

　　17．無形資產引起的未來經濟利益可能包括銷售產品或提供勞務的收入、成本“節約”或企業使用該無形資產引起的其他利益。例如，在生產工序中使用智能化技術，可以降低對未來生產成本，而不是增加未來收入。

　　無形資產的確認和初始計量

　　18．將某項目確認為無形資產要求企業能證明該項目滿芳足以下條件：

　　（1）無形資產的定義（見第7－17段）；

　　（2）本準則設立的確認條件（見第19 55段）。

　　19．當且僅當滿足以下條件時，無形資產應予確認：

　　（l）歸屬於該資產的未來經濟利益很可能流入企業；

　　（2）該資產的成本可以可靠地計量。

　　20．企業應使用合理並有證據的假定來評價未來經濟利益的可能性，這些假定代表企業的管理部門對資產使用年限內將存在的一系列經濟狀況的最好估計。

　　21．企業應依照初始確認時可獲得的證據，尤其是外部證據，運用判斷來評價歸屬於資產使用的未來經濟利益流入的確定程度。

　　22．無形資產應以成本進行初始計量。

　　單獨獲得

　　23．如果某項無形資產是單獨獲得的，那麼該無形資產的成本一般可以可靠地計量。購買對價是以現金或其他貨幣資產的形式支付時，更是如此。

　　24．無形資產的成本包括其購買價指（含進口稅和不能退還購進稅）以及可直接歸屬於使資產達到預定使用狀態的支出。可直接歸屬支出包括法律服務費等。任何銷售折扣和折讓均應在計算成本時扣除。

　　25．如果為無形資產進行的支付超過了正常信用期，那麼其成本應是現金價指等價物；其與支付總額之間的差額，除非按《國際會計準則第23號 借款費用》中允許選用的處理方法予以資本化，否則應在信用期內確認為利息費用。

　　26．如果無形資產是以報告企業的權益工具交換獲得的，那麼該資產的成本應是所發行權益工具的公允價值，它等於該資產的公允價值。

　　作為企業合併的一部分獲得

　　27．按《國際會計準則第22號一企業合併（1998年修訂）》的規定，如果無形資產是在企業購買合併中獲得的，那麼該無形資產的成本應以購買日相關公允價值為基礎確定。

　　28．為確定企業合併中獲得的無形資產的成本（即公允價值）是否可以足夠可靠地計量以便單獨確認，需要進行判斷。活躍的市場中的報價提供了公允價值最可靠的計量（見第67段）。恰當的市場價指一般是現行出價。在無法獲得現行出價的情況下，如果交易日和資產公允價值估計日之間的經濟情況沒有發生重大變化，那麼可以最近的類似交易的價格為基礎來估計公允價值。

　　29．如果對應資產不存在活躍的市場，那麼其成本應反映購買日企業基於可獲得的最好信息，在初悉情況並自願的雙方進行公平交易中，未獲得該資產所支付的金額。在確定該金額時，企業應考慮類似資產近期交易的結果。

　　30．經常進行獨特無形資產購買和出售的某些企業已開發出間接估計無形資產公允價值的技術。這些技術可用於企業購買合併中所獲得的無形資產的初始計量，條件是這些技術為了估計本準則中所指的公允價值，並能反映相關無形資產所屬行業的現行交易和實務。如果適用，這些技術應包括用反映現行市場交易的因素乘以某些資產獲利指標（例如收入、市場份額和營業利潤等）進行估計的方法，或對資產引起的預計未來凈現金流量進行折現的估計方法。

　　31．按本準則以及《國際會計準則第22號一企業合併（1998年修訂）》中對可辨認資產和負債的確認要求：

　　（1）購買方應對滿足第19段和20段中確認條件的無形資產予以確認，即使該無形資產未在被購買方的財務報告中確認也是如此；

　　（2）如果作為企業購買合併的一部分獲得的無形資產的成本（即公允價值）不能可靠地計量，那麼該資產不可確認為單獨的無形資產，但應包括在商譽中（見第56段）。

　　32．除非對企業購買合併中獲得的無形資產存在活躍市場，否則《國際會計準則第22號一企業合併（1998年修訂）》要求將無形資產的初始確認成本限定為在購買日不致形成。 或增加負商譽的一項金額。

　　以政府補助的形式獲得

　　33．在有些情況下，可以政府補助的形式免費或僅支付名義對價獲得無形資產。政府將機場著陸權、經營廣播或電視臺的特許權、進口許可證或配額或獲得其他限制性資源的權利等無形資產移讓或分配給企業時，就可能出現以上情況。按《國際會計準則第20號一政府補助會計和政府援助的披露》的規定，企業可以選擇以公允價值對無形資產和補助進行初始確認。如果企業不選擇以公允價值對資產進行初始確認，則可以名義金額（按照《國際會計準則第20號一政府補助會計和政府援助的披露允許的其他處理方法》，加上可直接歸屬於使資產達到預期使用狀態所需支出，對資產進行初始確認。

　　資產交換

　　34．無形資產可能通過與不同類無形資產或其他資產的交換或部分交換而取得。這些無形資產的成本應以收到的資產的公允價值計量，該公允價值等於所放棄資產的公允價值經過轉出的現金或現金等價物金額調整後的數額。

　　35．無形資產可能通過與在同行業中用途相似且公允價值相似的同類資產相交換而取得。無形資產也可能被出售以換取相似資產上的權益。在這兩種情況下，因為獲利過程尚未完成，因而不應對交易的利得或損失予以確認。換言之，新的資產的成本即為所放棄資產的賬面金額。但是收到的資產的公允價值可能表明所放棄的資產發生減值損失。在這種情況下，應就放棄的資產確認減值損失，並將減值後的賬面金額歸至新資產。

　　內部產生的商譽

　　36．內部產生的商譽不應確認為資產。

　　37．在有些情況下，為創造未來經濟利益需發生支出，但這類支出不會產生滿足本準則確認條件的無形資產。這類支出經常被認為有助於形成內部產生的商譽。內部產生的商譽不應確認為資產，因為它不是成本可以可靠計量並由企業控制的可辨認資源。

　　38．任何時點上，企業的市價與其可辨認凈資產的賬面金額之間的差額，可能反映影響企業價值的一系列因素。但不能認為這種差額代表了企業所控制的無形資產的成本。

　　內部產生的無形資產

　　39．評價內部產生的無形資產是否符合確認資格有時是困難的。通常，企業難於：

　　（1）確定是否存在以及何時存在將產生可能未來經濟利益的可辨認資產；

　　（2）可靠地確定該資產的成本。在有些情況下，內部產生無形資產的成本不能與維護或提高企業內部產生的商譽或進行日常經營的成本區分開來。

　　因此，除了要遵循無形資產確認和初始計量的一般要求外，企業還應將以下第40 55段中的要求和指南應用於所有內部產生的無形資產。

　　40．為評價內部產生的無形資產是否滿足確認條件，企業應將資產的形成過程分為：

　　（1）研究階段；

　　（2）開發階段

　　雖然本準則已對術語“研究”和“開發”作了界定，但在本準則中，術語“研究階段”和“開發階段”具有較廣的含義。

　　41．如果企業不能區分創造無形資產的內部項目的研究階段和開發階段，那麼該企業應將項目支出均視同研究階段的支出處理。

　　研究階段

　　42．研究（或內部項目的研究階段）不會產生應於確認的無形資產。研究（或內部項目的研究階段）的支出應在其發生時確認為費用。

　　43．本準則認為，在項目的研究階段，企業不能證明存在將產生可能未來經濟利益的無形資產。因此，該支出總應在其發生時確認為費用。

　　44．研究活動的例子有：

　　（1）以獲取新知識為目的的活動；

　　（2）研究成果或其他知識的應用研究、評價和最終選擇；

　　（3）材料、設備、產品、工序、系統或勞務替代品的研究；

　　（4）新的或改進過的材料、設備、產品、工序、系統或勞務的可能替代品的配製、設計、評價和最終選擇。

　　開發階段

　　45．當且僅當企業可證明以下所有各項時，開發（或內部 項目的開發階段）產生的無形因產應予確認：

　　（1）使用或銷售，完成該無形資產在技術上可行；

　　（2）有意完成該無形資產並使用或銷售它；

　　（3）有能力使用或銷售該無形資產；

　　（4）該無形資產可以產生可能未來經濟利益。其中，企業應證明存在無形資產輸出的市場（即不只是交易無形資產的市場）或無形資產本身的市場（即單純的無形資產市場）； 如果該無形資產將在內部使用，那麼應證明該無形資產的有用性；

　　（5）為完成該無形資產開發，並使用或銷售該無形資產，有足夠的技術、財務資源和其他資源的支持；

　　（6）對歸同於該無形資產開發階段的支出，可以可靠地計量。

　　46．有些情況下，處在項目的開發階段，企業可確定一項無形資產，並證明該資產將產生可能未來經濟利益。這是因為項目的開發階段比研究階段進了一步。

　　47．開發活動的例子有：

　　（1）生產前或使用前的樣品和模型的設計、建造和測試；

　　（2）台新技術的工具、夾具、模具和沖模的設計；

　　（3）不具有商業性生產經濟規模的試驗室的設計、建造和營運；

　　（4）新的或改進過的材料、設備、產品、工序、系統或勞務的所選替代品的設計、建造和測試。

　　48．在證明無形資產如何產生可能未來經濟利益時，企業應按《國際會計準則第36號一資產減值》中的原則來評價將從該資產中獲得的未來經濟利益。如果該資產僅能與其他資產一起產生經濟利益，則企業應運用《國際會計準則第36號一資產減值》中設立的現金產生單位（譯者註：指能產生現金的最小單位）概念。

　　49．是否有可利用的資源來完成、使用無形資產並從中獲取經濟利益，可以通過闡明存在所需的技術、財務和其他句資源以及企業可獲得這些資源的業務計劃等來證明。在特定情況下，企業可以通過獲取出借人願意資助該計劃的聲明來證明外部資金的可利用性。

　　50．企業的成本計算體系通常可以可靠地計量內部產生在的無形資產的成本，例如獲得版權或特許權、或者開發電腦軟體時發生的薪金和其他支出。

　　51．內部產生的商標、刊頭、報刊名、客戶名單和本質上類似的項目不應確認為無形資產。

　　52．本準則認為，總的來說，內部產生的商標、刊頭、報刊名、客戶名單和本質上類似的項目的支出不能與業務開發成務本區分開來。因此，這類項目不應確認為無形資產。

　　內部產生的無形資產的成本

　　53．內部產生的無形資產的成本是，自無形資產首次滿足第19 20段和第45段的確認條件後所發生支出的總額。第59段禁止重述以前年度財務報告或中期報告中確認為費用的支出。

　　第53段的示例

　　某企業正在開發一道新的生產工序。在20X5年發生的支出為1,000，其中，900是該年12月1目前發生的，10是12月1日至12月31日之間發生的。該企業可以證明；在20X5年12月1日，生產工序滿足無形資產的確認條件。含在工序中專有技術的可收回金額（包括工序可使用前完成它所需的未來現金流出）估計是500。

　　20X5年末，生產工序應以成本100（確認條件滿足日即（20X5年12月 1日後發生的支出）確認為一項無形資產；20X5年12月1目前發生的支出900應確認為費用，因為直到20X5年12月 1日才滿足確認條件。該支出將永遠不能構成資產負債表上確認的生產工序的成本的一部分。

　　20X6年，發生的支出為2,000。20X6年末，含在工序中專有技術的可收回金額（包括工序可使用前完成它所帶發生的未來現金流出）估計是1,900。

　　20X6年末，生產工序的成本是2100（20X5年未確認的支出 100加上20X6年確認的支出 2 000）。為使減值損失確認前工序的賬面金額（2,100）調整為其可收回金額（1,900），企業應確認一項減值損失200。如果滿足《國際會計準則第36號一資產減值》中減值損失轉回的要求，該項損失將在以後期間轉回。

　　 　　54．內部產生的無形資產的成本包括，可直接歸屬或依合理和一致的基礎分攤於該資產的創造、生產並使其達到預定使用狀態的所有支出。通常，該項成本包括以下內容：

　　（l）產生無形資產時使用或消耗的材料和勞務費支出；

　　（2）直接參与產生無形資產的人員的薪金、工資和其他與雇員有關的成本；

　　（3）直接歸屬於產生該資產的支出，例如註冊費和用於產生該資產的專利權和特許權攤銷；

　　（4）產生該資產所需並可依合理和一致的基礎分攤給該資產的間接費用（例如，固定資產折舊、保險費和租金的分攤）。間接費用的分攤應依將間接費用分攤給存貨的基礎來進行（見《國際會計準則第2號一存貨》）。《國際會計準則第23號一借款費用》設立了將利息確認為內部產生的無形資產成本的一部分的標準。

　　55．以下各項不構成內部產生的無形資產的成本：

　　（1）銷售費用、管理費用和其他一般性間接費用，但當其可以直接歸屬於使資產達到預定使用狀態時則除外；

　　（2）資產達到預定運行狀態前發生的可清楚辨認的無效和初始運作損失；

　　（3）為運作該資產而培訓職員所發生的支出。

　　費用的確認

　　56．無形項目發生的生出應在不發生時確認為費用，除非：

　　（1）它構成滿足而認條件的無形資產的成本的一部分（見第18 55段）；

　　（2）該項目是在企業自買合併中取得的，並且不能確認為一項無形資產。在這種情況下，該支出（包括在購買成本中）在購買回應構成分攤至商譽（負商譽）的金額的一部分（見。《國際會計準則第22號一企業合併（1998年修訂）》）。

　　57．有些情況下，支出是為了向企業提供未來經濟利益而發生的，但沒有取得或產生可予確認的無形資產或其他資產。在這些情況下，該支出應在發生時確認為費用。例如，研究支出總是應在其發生時確認為費用（見第42段）。其他應在發生時確認為費用的支出的例子有：

　　（1）開辦活動支出（開辦費用），除非按照《國際會計準則第16號一固定資產》，該種支出應包括在固定資產項目成本中。開辦費用可能包括設立法定主體時發生的法定和文秘方面的費用等設立費用、開設一間新的門市部或開展一項新業務的支出（開業前費用）、或開始新的經營的支出或開始新產品或工序投產的支出（經營前費用）；

　　（2）培訓活動支出；

　　（3）廣告和行銷活動支出；

　　（4）企業部分或全部重新安置或重組的支出。

　　58．第56段不阻止交付商品或提供勞務前發生的預付款確認為資產。

　　不確認為資產的以前費用

　　59．報告企業在以前年度財務報告或分期財務報告中初如確認為費用的無形項目支出，不應在以後確認為無形資產成本的一部分。

　　後續支出

　　60．無形資產在其購置或完成後發生的支出應在發生時確認為費用，除非：

　　（1）該支出很可能使資產產生超過其原來預定的績效水平的未來經濟利益；

　　（2）該支出可以可靠地計量和分攤至該資產。

　　若這些條件滿足，後續支出應計入無形資產的成本。

　　61．如果已確認無形資產所發生的後續支出是為了保持資產原先預定的績效水平，那麼該支出應確認為費用。在許多情況下，無形資產的性質是這樣的：不能確定後續支出；很可能提高，還是只保持這些資產引起並流入企業的經濟利益。另外，將這些支出直接分攤至特定的無形資產而不是整項業務常常是有困難的。因此，購入的無形資產初始確認後或內部產生的無形資產完成後所發生的支出，極少會導致無形資產成本的增加。

　　62．與第51段一致，商標、刊頭、報刊名、客戶名單和本質上類似的項目（不論是從外部購入的還是在內部產生的）所發生的後續支出只能確認為費用，以避免確認內部產生商譽。

　　初始確認後的計量

　　基準處理方法

　　63．初始確認後，無形資產應以其成本減去累計攤銷額和累計減值損失後的餘額作為其賬面餘額。

　　允許選用的處理方法

　　64．初始確認後，無形資產應以重估價作為其賬面金額，即其重估日的公允價值減去回後發生的累計攤銷和隨後發生的累計損失後的餘額。為進行重估，公允價值參考活躍的市場予以確定。重估應足夠頻繁地進行，以使賬面金額不會重大地背離資產負債表日運用公允價值確定的賬面金額。

　　65．允許選用的處理方法不允許：

　　（1）對以前未確認為資產的無形資產進行重估；

　　（2）以非成本的金額初始確認無形資產。

　　66．允許選用的處理方法應在資產已初始確認後予以運用。但是，如果因為自創過程完成前無形資產不滿足確認條件，從而只是該無形資產的一部分成本確認為資產，那麼允許選用的處理方法可以用於該整項資產（見第53段）。此外，允許選用的處理方法也可能用於以政府補助的形式獲得、並以名義金額確認的無形資產（見第33段）。

　　67．雖然也可能出現具有第7段所描述的特征的活躍市場，但對於無形資產而言，這種市場通常不存在。例如，在某些地方，對那些可以自由轉讓的計程車牌照、捕撈許可證或生產配額，可能存在活躍的市場。但是，對於商標、報刊刊頭、音像和電影出版權、專利或商標名稱，可能不存在活躍的市場，因為每種這樣的資產是獨一無二的。此外，雖然無形資產可以買和賣，但合約卻是在單個買者和賣者之間進行談判，交易相對地不頻繁。由於這些原因，為一項資產支付的價格，可能不能為另一項資產的公允價值提供足夠的證據。最後，價格常常不公開。

　　68．重估次數應根據被重估無形資產公允價值的波動情況而定。當被重估的資產的公允價值與其賬麵價值相差太大時，有必要作進一步的重估。有些無形資產歷經公允價值重大而無規則的波動，因而需要每年進行重估。對於那些公允價值波動微小的無形資產，沒有必要作如此頻繁的重估。

　　69．對一項無形資產重估時，該無形資產重估日的累計攤銷額應按以下方法之一處理：

　　（1）根據該資產貼面總價值的變化，按比例重新計算累計攤銷額，使該資產重估後的貼面金額等於重估價。

　　（2）將累計攤銷額從該資產的賬面總價值中扣除，凈額重述至該資產的重估價。

　　70．如果某項無形資產被蓋估，那麼間於該類別的其他無形資產都要進行重估。

　　71．某類無形資產，是指在企業經營中具有類似性質和用途的資產的一種分組。對同一類無形資產中的項目的重估應同時進行，以避免有選擇地進行重估，以及因不同日期重估而造成財務報表上列示的金額既有成本又有重估價。

　　72．如果在某類已重估的無形資產中的某項無形資產因為沒有對應的活躍市場而不能重估，那麼波資產應以成本成回計攤銷額和減值損失後的餘額作為其帳麵價值。

　　73．如果某項已重估的無形資產的公允價值不再可以參考活躍的市場予以確定．那麼該項無形資產的帳面金額，應以最近一個互信日參考活躍的市場確定的重估價減去隨後發生的累計攤銷額和隨後發生的減值損失後的餘額確定。

　　74．對已重估無形資產不存在活躍的市場的事實表明，該資產可能減值，需要按《國際會計準則第36號一資產減值》進行測試。

　　75．如果該資產的公允價值可以在隨後的計量日參考活躍的市場確定，那麼從該日起應運用允許選用的處理方法。

　　76．如果無形資產的賬面金額因重估價而增加，那麼增值應以重估價盈餘科目直接貸記股東權益（註：即直接以重估價盈餘項目在股東權益中反映）。但是，如果該增值是同一資產以前被確認為費用的重估減值後的恢復，那麼該重估增值確認為盈餘科目。

　　77．如果無形資產的賬面金額因重估價而減少，那麼減少額應確認為費用。但是，就同一資產而言，如果重估減值沒有超過重估價盈餘科目的貸方餘額，那麼該重估減值應直接借記重估價盈餘科目。

　　78．計人權益中的累計重估價盈餘可以在盈餘實現時直接轉入留存收益。全部的盈餘可以在該資產報廢或處置時實現。但是，某些盈餘可能隨著企業使用資產而實現。在這種情況下，已實現的盈餘等於基於資產重估後的賬面金額進行的攤銷和基於原始成本本應進行的攤銷之間的差額。從重估價盈餘轉入留存收益不通過收益表。

　　攤銷

　　攤銷期

　　79．無形資產的應折舊金額應在其使用年限的最好估計內系統地攤銷。存在一個可以予以反駁的假定．即無形資產自可利用之日起，其使用年限不超過20年。攤銷應自無形資產可利用之日起開始。

　　80．隨著體現在無形資產中的經濟利益為企業所消耗，該資產的賬面金額應予減少，以反映這種消耗。這可以通過在無形資產的使用年限內系統地將其成本或重估價（扣除殘值）攤銷為費用來實現。資產的公允價值或可收回金額是否將增加，不影響對無形資產進行攤銷。在確定無形資產的使用年限時，需要考慮的多項因素有：

　　（1）企業對該資產的預期使用情況，以及是否資產可能有效地由另外的管理小組管理；

　　（2）該資產通常的生產壽命周期，以及有關以類似方式使用的類似資產的使用年限估計的公開信息；

　　（3）技術、工藝或其他方面變得過時；

　　（4）該資產經營的行業的穩定性和資產生產的產品或勞務的市場需求變化；

　　（5）現在或潛在的競爭者預期採取的行動；

　　（6）為從該資產獲得預期未來經濟利益並保持公司穩定所要求的維護支出的水平，以及達到這個水平的預算；

　　（7）對該資產的控制期限，以及對該資產使用的法律或類似限制，如相關租賃合約的到期日；

　　（8）是否資產的使用年限依賴於企業其他資產的使用年限。

　　81．考慮到以往技術迅速地在變化，電腦軟體和許多其他無形資產對技術過時較為敏感。因此，其使用年限可能較短。

　　82．對無形資產使用年限的估計，隨著使用年限的增加而變得不可靠。本準則採用了一項假定，即無形資產的使用年限不可能超過四年。

　　83．在極少的情況下，可能存在令人信服的證據表明某項無形資產的使用年限是一個長於20年的特定期間。在這些情況下，使用年限通常不超過20年的假定應予反駁，而且企業：

　　（1）應在其使用年限的最好估計內攤銷該無形資產；

　　（2）至少應每年對該無形資產的可收回金額進行估計，以確定是否發生了減值損失（見第99段）；

　　（3）披露假定為何應予反駁的原因，以及在決定該資產使用年限時起重要作用的各項因素（見第111段（1））。

　　示例

　　1．企業購買了一項為期60年的水力發電專有權。水力發電的成本比其他方式發電的成本要低得多。企業預期發電站周圍的區域在至少60年的時間內對電力有大的需求。

　　企業應在60年內攤銷發電專有權，除非有證據表明其使用年限比60年短。

　　2．企業購買了一項為期對年的收費高速公路的專有權。尚無計劃在該公路服務的區域建造其他公路。企業預期該公路至少要用30年。

　　企業應在30年內攤銷經營公路權，除非有證據表明其使用年限比30年短。

　　 　　84．無形資產的使用年限可能非常長，但總是確定的。不確定性說明應運用穩健原則估計無形資產的使用年限，但不能說明應選擇一個不切實際的短期使用年限。

　　85．如果對無形資產產生的經濟利益的控制，是通過確定期間內被賦予的法定權利取得的，那麼該無形資產的使用年限不應超過其法定期限，除非：

　　（1）法定權利是可以重續的（比如展期）

　　（2）重續是基本確定的。

　　86．可能存在法律和經濟的因素影響無形資產的使用年限：經濟因素確定未來經濟利益將取得的期間；法律因素可能限制企業控制其他人獲取這些利益的期間。使用年限應是由這些因素確定的期間中較短者。

　　87．除其他因素外，下列因素將表明法定權利的重續是基本確定的：

　　（1）無形資產的公允價值沒有隨著最初確定的逾期日的臨近而降低，也沒有按超過重續潛在權利的成本減少；

　　（2）有證據（可能基於以往的經驗）表明，法定權利將重續；

　　（3）有證據表明為獲得法定權利而必需的條件（如果要求的話）將予滿足。

　　攤銷方法

　　88．所使用的攤銷方法應反映企業消耗無形資產的經濟利益的方式。如果該種方式不能可靠地確定，那麼應採用直線法。每期的攤銷額應確認為費用，除非其他的國際會計準則允許或要求其計入其他資產的賬面金額。

　　89．存在多種方法在無形資產的使用年限內系統地分攤其應折舊金額。這些方法包括直線法、遞減餘額法和生產總量法。所使用的方法應基於經濟利益的預計消耗方式，並一致地運用於不同期間，除非從該資產上獲取的經濟利益的預計消耗方式發生變化。幾乎不存在令人信服的證據說明應採用會導致比直線法更低的累計攤銷額的攤銷方法。

　　90．攤銷通常應確認為費用。但是，有時體現在無形資產中的經濟利益，不會導致費用，而是由企業吸收在其他資產的生產中。在這些情況下，攤銷費用形成其他資產成本一部分，並包括在其賬面金額中。例如，在生產過程中使用的無形資產的攤銷應包括在存貨的賬面金額中（見《國際會計準則第2號一存貨》）。

　　殘值

　　91．無形資產的殘值應假定為零，除非：

　　（1）存在第三方，其承諾在無形資產的使用年限結束時購買該無形資產；

　　（2）該無形資產存在活躍市場，並且：

　　①殘值可以根據該市場確定；

　　②這種市場在該無形資產的使用年限末很可能存在。

　　92．無形資產的應折舊金額應在扣除其殘值後確定。非零殘值表明企業將於該無形資產經濟壽命結束前處置該無形資產。

　　93．如果採納基準處理方法，殘值應採用該無形資產購買日已到預計使用年限，且在類似於該資產被使用的情況中經營的類似資產的通行售價來預計。

　　攤銷期和攤銷方法的檢查

　　94．攤銷期和攤銷方法至少應在歷個財務年度末進行檢查。如果資產的預期使用年限與以前的估計相差很大，那麼攤銷應作相應的改變。如果該資產的經濟利益的預期消耗方式發生重大變化，那麼攤銷方法應予改變以反映這種變化。這些變化應處理為《國際會計準則第8號 當月凈損益、重大差錯和會計政策的變更》所指的會計估計變更，調整當月和未來期間的攤銷額。

　　95．在無形資產壽命期內，其預計使用年限可能變得明顯不合適。比如，無形資產的使用年限，可能由於改進資產狀況的後續支出而延長。其中，資產狀況的改進，使該資產的的績效超過最初預定的標準。此外，資產減值損失的確認可能表明攤銷期需要改變。

　　96．預期從無形資產上流入企業的未來經濟利益的流入方式可能發生變化。比如，相對於遞減餘額攤銷法，直線法可能變得明顯不合適。許可證代表的權利的使用，由於經營計劃的其他部分的未決訴訟而被延遲，是這種情況的又一個例子。在這種情況下，從該資產流入的經濟利益可能直到以後期間才能收到。

　　賬面金額的可收回性 減值損失

　　97．在確定無形資產是否減值時，企業應運用《國際會計準則第36號一資產減值》。該項國際會計準則解釋了企業應如何檢查其資產的賬面金額，如何確定資產的可收回金額，以及何時確認確認或轉回減值損失。

　　98．根據《國際會計準則第22號一企業合併（1998年修訂）》，如果減值損失發生在企業購買合併中購入的無形資產購入後開始的第一個會計年度末以前，那麼減值損失應確認 為對購買日分配給該無形資產的金額，以及商譽（負商譽）的調整。但是，如果減值損失與購買日後發生的特定事項或情況的變化有關，那麼該減值損失應按《國際會計準則第36號 一資產減值》予以確認，而不能作為對分配給購買日確認的商譽的金額的調整。

　　99．除包括在《國際會計準則第36號一資產減值》中的要求外，企業至少應在每個財務年度末對下列無形資產的可收回金額進行估計，即使沒有跡象表明該無形資產已減值也 是如此：

　　（1）可利用的無形資產；

　　（2）在從可利用之日算起超過20年的期間內攤銷的無形資產。

　　可收回金額應按《國際會計準則第36號一資產減值》確定，井相應地確認減值損失。

　　100．無形資產產生足以補償其成本的未來經濟利益的能力，在其可利用之前，具有很大的不確定性。因此，本準則要求，至少每年對尚不可利用的無形資產的貼面金額進行減值測試。

　　101．有時，要確定某項無形資產是否可能減值是困難的，因為並不必然地會存在明顯的（技術）過時的證據。當資產有較長的使用年限時，情況尤其如此。為此，作為最低要求，本準則要求對使用年限自可利用之日算起超過20年的無形資產，每年計算一次可收回金額。

　　102．如無形資產當前總的預計使用年限從其可利用時算起超過20年，就應對其進行年度減值測試。因此，如果在初始確認時無形資產的使用年限預計不超過20年，但該使用年限由於後續支出使得認可利用之日起超過20年，那麼企業應按第99段（2）的要來進行減值測試，同時作第111段（1）所要求的披露。

　　報廢和處置

　　103．無形資產應在處置或沒有未來經濟利益預用從其使用和後續處置流入時，終止確認（從資產負債表中剔除）。

　　104．無形資產的報廢或處置形成的利因或損失，應根據凈處置收入和資產的賬面金額之間的差額確定；併在收益表中確認為收益或費用。

　　105．如果無形資產在第35段所指情況下與類似資產進行交換，那麼獲得的無形資產的成本應等於處置的無形資產的貼面金額，從中不產生利得或損失。

　　106．從經營中退出並準備處置的無形資產，應在該資產從經營中退出之日以其賬面金額反映。在每個財務年度末，企業至少應根據《國際會計準則第36號一資產減值》對該無形資產進行減值測試，並相應地確認減值損失。

　　一般

　　107．企業應對無形資產進行分類，併在每類中註意區分內部產生的無形資產和其他無形資產進行如下披露：

　　（1）使用年限或所使用的攤銷率；

　　（2）使用的攤銷方法；

　　（3）期初和期末賬面總金額和累計攤銷額（與累計減值損失合計）；

　　（4）包括了無形資產攤銷額的收益表項目；

　　（5）表明期初和期末帳麵價值之間調整的事項：

　　①添置，對內部開發和企業合併導致的添加應單獨說明；

　　②報廢和處置；

　　③本期根據第46段、第76段和第77段進行重估價而形成的增加或減少；以及根據《國際會計準則第36號 資產歸位》的規定，直接在權益中確認或從權益中轉出的減值損失（如果有的話）而形成的增加或減少；

　　④根據《國際會計準則第36號 資產減值》的規定，本期在收益表中轉出減值損失（如果有的話）；

　　⑤根據（國際會計準則第36號 資產減值）的規定，本期從收益來中轉出的減值損失（如果有的話）；

　　⑥本期確認的攤銷額；

　　⑦對國外實體的財務報表進行折算時形成的凈匯兌差額；

　　⑧本期賬面金額的其他變化。

　　不要求提供比較信息。

　　108．某類無形資產，是指在企業經營中具有類似性質和用途的資產的一種分組。單個分類的例子包括：

　　（1）商標名稱；

　　（2）報刊刊頭；

　　（3）電腦軟體；

　　（4）許可證和特許權；

　　（5）版權、專利和其他行業性的財產權、服務和經營權；

　　（6）處方、配方、模型、設計和樣板；

　　（7）開發中的無形資產。

　　如果將以上分類細拆（合併）成更小（更大）的類能夠給財務報表使用者提供更相關的信息，那麼應那樣做。

　　109．除了披露第107段（5）③至⑤所要求的信息外，企業還應披露《國際會計準則第36號 資產減值》所要求的有關已減值無形資產的信息。

　　110．企業應根據《國際會計準則第8號一當期凈損益、重大差錯和會計政策變更》的要求，披露對當期有重大影響或預期對以後期間有重大影響的會計估計變更的性質和影響。這種被震可能因以下各項的變化而引起：

　　（l）攤銷期；

　　（2）攤銷方法；

　　（3）殘值。

　　111．出務報表還應披露如下內容：

　　（1）如果無形資產在超過20年的期限內攤銷，那麼應披露為什麼無形資產的使用年限從該資產可利用之日算起不超過20年的假設被反駁的原因。在給出的原因中，企業應描述在確定使用年限時起得要作用的因素；

　　（2）從整體看，對企業的財務報表具有直要影響的單項無形資產的內容描述、賬面金額和剩餘攤銷期；

　　（3）對以政府補助的方式獲得並以公允價值進行初始現確認的無形資產（見第33段），應披露：

　　①對這些資產初始確認的公允價值；

　　②其賬面金額；

　　③後續計量時是根據基準處理方法還是允許選用的處理方法；

　　（4）所有權被限制的無形資產的存在性及其金額，以及作為債務擔保的無形資產的賬面金額；

　　（5）對無形資產購買所承諾的金額

　　112．當企業描述在決定攤銷或超過20年的無形資產的使用年限時起重要作用的因素時，應考慮第80段所列示的所有因素。

　　根據允許選用的無形資產記錄的無形資產

　　113．如果無形資產以重估價反映，則應披露如下內容：

　　（1）按無形資產的類別：

　　①重估價的有效日期；

　　②已重估的無形資產的賬面金額；

　　③已重估的無形資產根據第63段基準處理方法記錄時，本應包括在財務報襲中的賬面金額；

　　（2）期初和期末與無形資產有關的重估價金額，其表明當期的變化及其對餘額分配給股東的限制。

　　114．為坡露起見，可能有必要將各類已重估無形資產合併成較大的類。但是，如果合併的結果是：後續計量時分別根據基準處理和允許選用的處理方法計量其餘額的各類無形資產合併在一起，則不應進行這種合併。

　　研究與開發支出

　　115．財務報表應披露本期確認為費用的研究與開發支出總額。

　　116．研究與開發支出由直接歸屬於研究或開發活動或能夠以合理和一致的基礎分攤給這些活動的所有支出構成（見第54 55段為進行第115段要求的披露而應予包括的支出類別提供的指南）。

　　其他信息

　　117．鼓勵但不要求企業提供如下信息：

　　（1）在用但已金額攤完的無形資產的描述；

　　（2）企業控制、但由於不滿足本準則的確認條件或由於在本準則生效前已購入或已產生而未予確認的重大無形資產的簡短描述。

　　過渡性規定

　　118．在本準則生效日（或在生效日之前採用本準則的日期），企業應運用下表中確立的原則。在表中詳細說明的情況以外的各種情況下，企業應追溯運用本準則，除非其無法做到這一點。

　　119．下麵的表格要求，當有必要剔除不再滿足本準則確認條件的項目，或無形資產以前的計量結果與本準則確立的原則有矛盾時，應追溯運用本準則。從未攤銷或雖已重估但不是以活躍市場為準的無形資產就是這方面的例子。在其他情況下，要求或（在某些情況下）允許追溯運用確認和攤銷要求。

　　120．在生效日對（或更早）因採用本準則形成的影響，應按《國際會計準則第8號一當期凈損益、重大差錯和會計政策變更》的要求於以確認。也就是說，調整最早列報期間留存收益的期初餘額（基準處理方法）或當期凈利潤（允許選用的處理方法）。

　　121．在根據本準則首次編製的年度出務報表中，如果過渡性規定允許進行選擇，那麼企業應披露採納的過渡性規定。

　　過渡性規定 確認

　　情況

　　要求

　　1．無形項目已被確認為一項單獨的資產（不管是否確認為一項無形資產），並且在本準則生效日（或生效日這前採用本準則的日期），該項目不滿足無形資產的定義或確認條件。

　　（1）該項目是在企業購買合併中獲得的 　　①將該項目重新分攤至同一購買合併所產生的商譽（負商譽）中；

　　②應視同該項目一直包括在購買日確認的商譽（負商譽）中，來對購買日確認的商譽（負商譽）進行追溯調整。例如，如果商譽已被確認為一項資產並已予攤銷，則應視同該項目一直包括在購買日確認的商譽中，來估計本應確認的累計攤銷額，同時相應地調整商譽的賬面金額。

　　（2）該項目不是在企業購買合併中獲得的（例如，它是單獨獲得或是在內部產生的） 　　終止確認該項目（即將其從資產負債表上剔除）。

　　2．無形項目已被確認為一項單獨的資產（不管是否確認為一項無形資產），並且在本準則生效日（或生效日為前採用本準則的日期），該項目滿足無形資產的定義和確認條件。

　　（1）該資產以成本進行初始確認 　　將該資產歸為無形資產。該資產的初始確認成本被認為已合理確定。見下述第4和第5種情況下後續計量和攤銷的過渡性規定。

　　（2）該資產以成本以外的金額進行初始確認 　　①將該資產歸為無形資產；

　　②以成本（或以成本進行初始確認後的重估價）減去按本準則確定的累計攤銷額後的餘額，重新估計該資產的賬面金額。

　　如果不能確定該無形資產的成本，則應終止確認該資產（即將其從資產負債表上剔除）。

　　3．在本準則生效日（或生效日之前採用本準則的日期），某項目滿足無形資產的定義的確認條件，但其以前未被確認為資產。

　　（1）該無形資產是在企業購買合併中獲得的，並構成已確認商譽的一部分

　　鼓勵但不要求確認該無形資產。如果確認該資產，則應當：①成本（或重估價）減去按本準則確定的累計攤銷額後的餘額計量該資產的賬面金額；

　　②視同該項目從未包括在購買日確認的商譽中，來對購買日確認的商譽進行追溯調整。例如，如果商譽已被確認為一項資產並已予攤銷，則應估計將該無形資產單獨分離出來對商譽累計攤銷額的影響，同時相應地調整商譽的賬面金額。

　　（2）該無形資產不是在企業購買合併中獲得的（例如，它是單獨獲得或是在內部產生的）

　　不應確認該資產。

　　過渡性規定 按基準處理方法計量的無形資產的攤銷

　　情況

　　要求

　　4．該資產以前未予攤銷或者攤銷費用被認為是零 　　應視同該資產累計攤銷額一直按本準則確定，來重述該資產的賬面金額。

　　5．該資產以前已予攤銷。按本準則確定的累計攤銷額與以前確定的累計攤銷額不同（因為攤銷期和/或攤銷方法不同）

　　不應因以前年度的累計攤銷額與按本準則確定的累計攤銷額之間的差額，而重述該無形資產的賬面金額。在按本準則確定的該資產的剩餘使用年限內，攤銷該資產的賬面金額（即，任何變化均作為會計估計的變更處理 見第94段）。

　　過渡性規定 重新估價的無形資產

　　情況

　　要求

　　（1）該資產存在活躍的市場 　　在本準則生效日（或生效日之前採用本準則的日期），應參照該活躍市場對該資產進行重新估價。

　　（2）該資產不存在活躍的市場

　　①剔除重新估價的影響；

　　②以成本減去按本準則確定的累計攤銷額後的餘額計量該資產的賬面金額。

　　122．本國際會計準則對報告期自1999年7月1日或以後開始的年度財務報表有效。鼓勵較早地採用。如果企業將本準則運用於報告期從1999年7月1日前開始的年度財務報表，企業應當披露這一事實，並同時採用《國際會計準則第22號一企業合併（1998年修訂）》和《國際會計準則第36號一資產減值》。

　　123．本準則替代了《國際會計準則第4號一折舊會計》中對無形資產攤銷（折舊）的規定，以及《國際會計準則第9號一研究和開發費用》。