《國際會計準則第27號-合併財務報表和對附屬公司投資的會計》

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《國際會計準則第27號-合併財務報表和對附屬公司投資的會計》（1989年4月公佈，1994年11月格式重排） IAS 27–Consolidated Financial Statements and Accounting for Investments in Subsidiaries 首次生效時間 1990年1月1日 最新修訂時間 2008年修訂 修訂歷史 1989年4月公佈，1994年11月格式重排； 2000年修訂； 2003年修訂； 2008年修訂，自2009年7月1日開始採用，但允許提前採用。 同時廢止 本法規當前有效

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　　1．本號準則適用於編製與呈報受母公司控制的企業集團的合併財務報表。

　　2．本號準則亦適用於母公司單獨編製的財務報表中對附屬公司投資的會計處理。

　　3．本號準則替代國際會計準則第3號“合併財務報表”，但不替代該準則中對聯營企業投資的會計處理的部分（見國際會計準則第28號“對聯營企業投資的會計”）。

　　4．國際會計準則前言中所稱的“財務報表”一詞包括了合併財務報表。因此，合併財務報表應根據國際會計準則編製。

　　5．本準則不涉及：

　　（1）關於企業合併及其對合併的影響，包括對企業合併所產生的商譽在內的會計處理方法（見國際會計準則第22號“企業合併”）；

　　（2）對聯營企業的會計處理方法（見國際會計準則第28號“對聯營企業投資的會計”）；

　　（3）對合營企業投資的會計處理方法（見國際會計準則第對號“合營中權益的財務報告”）。

　　6．本號準則所使用的下列術語，具有特定的含義：

　　控制（在本號準則中），是指具有支配一個企業的財務和經營政策，以便從其經營活動中獲取利益的能力。

　　附屬公司，是指被另一個企業（稱為母公司）控制的企業。

　　母公司，是指擁有一個或多個附屬公司的企業。

　　集團，是指母公司及其所有附屬公司。

　　合併財務報表，是指將集團視作單個企業呈報的財務報表。

　　少數股權，是指附屬公司的凈經營成果和凈資產中不直接歸屬，亦不通過附屬公司間接歸屬母公司的部分。

　　合併財務報表的呈報

　　7．除第8段所提到的母公司之外，母公司均應編製合併財務報表。

　　8．一個本身完全被其他企業擁有的母公司，不需要呈報合併財務報表。在母公司幾乎被其他企業完全擁有的情況下，如取得少數權益所有者的同意，也不需要呈報合併財務報表。這類母公司應說明不編製合併財務報表的理由，以及在其單獨編製的財務報表中關於附屬公司會計處理的基礎。公佈合併的財務報表的名稱和註冊辦事處也應予以揭示。

　　9．母公司財務報表的使用者通常關心並需要獲知集團整體的財務狀況、經營成果和財務狀況的變動情況。合併財務報表滿足了使用者的這種需要，它以揭示單個企業的財務信息的方式來揭示集團的財務信息，而不考慮各個經濟實體之間的法律界限。

　　10．一個本身完全被其他企業擁有的母公司，可以不呈報合共財務報表。因為其母公司不一定有這樣的要求，而其他使用者的需要又完全可以通過其母公司的合併財務報表得到滿足。在有些國家，一個幾乎被另一企業完全擁有的母公司，如已取得少數權益所有者的同意，也可以免予呈報合併財務報表。幾乎完全擁有通常是指母公司擁有90％或以上的表決權。

　　合併財務報表的範圍

　　11．一個提供合併財務報表的母公司應合併所有的附屬公司，不論是國外的還是國內的，但第13段所指的附屬公司除外。

　　12．合共財務報表應包括由母公司控制的所有企業，但不包括由於第13段所述原因而排除在外的附屬公司。如母公司直接或通過附屬公司間接控制一個企業過半數的表決數，即可認為存在控制權，除非在特殊情況下，能清楚地表明這種所有權並不構成控制。如符合以下條件，即使當母公司擁有另一企業半數或半數以下的表決權，也存在著控制權。

　　（l）根據與其他投資者的協議，擁有半數以上的表決權；

　　（2）根據法規或協議，擁有統馭企業財務和經營政策的能力；

　　（3）有權任免董事會或類似管理機構的大部分成員；

　　（4）在董事會或類似管理機構的會議上，有權投多數票。

　　13．附屬公司在下列情況下不列入合併的範圍：

　　（1）由於收購和持有附屬公司是專門為了在近期內出售，因此控制是暫時的；

　　（2）附屬公司長期在嚴格限制條件下經營，嚴重削弱了它向母公司轉移資金的能力。

　　對於這類附屬公司，應視同投資，按國際會計準則第25號“投資會計”進行核算。

　　14．有時，附屬公司會因其經營活動不同於集團的其他企業而被排除在合併範圍之外，根據這些理由將其排除在外並不合理，因為對這些附屬公司進行合併，同時在合併財務報表中對附屬公司不同的業務加以進一步的揭示，可以提供更好的信息。例如，國際會計準則第14號“按分部報告財務信息”所要求作出的揭示，有助於說明集團內不同經營業務的重要性。

　　合併的程式

　　15．在編製合併財務報表時，母公司及其附屬公司的財務報表採用將資產、負債、權益、收入和費用等相同項目逐項相加的方式進行合併。為了使合併財務報表將集團視作單個企業來提供財務信息，應採取以下步驟：

　　（1）抵銷母公司對各個附屬公司投資的帳面金額和母公司占各個附屬公司權益中的份額（見國際會計準則第22號“企業合併”，該準則也闡述了對合併所產生商譽的處理方法）；

　　（2）確定予以合併的附屬公司報告期內凈收益中的少數權益，以此調整集團的收益，以便得出應歸屬母公司股東的凈收益；

　　（3）確定予以合併的附屬公司凈資產中的少數權益，併在合併資產負債表中與負債和母公司股東權益分開列示。凈資產中的少數股權包括：

　　①根據國際會計準則第22號“企業合併”計算的最初合併回的金額；

　　②在合併日以後少數股東應占權益的份額的變動。

　　16．將附屬公司的留存利潤分配給母公司時，母公司或附屬公司的應付稅金應根據國際會計準則第12號“所得稅會計”進行核算。

　　17．集團內往來餘額、集團內交易以及由此產生的未實現利潤應金額抵銷。由集團內交易產生的未實現虧損也應報銷，除非成本不能收回。

　　18．集團內往來餘額和集團內交易，包括銷售收入、費用和股利，應金額抵銷。由集團內交易產生的，包括在諸如存貨和固定資產等資產的帳面金額中的未實現利潤，也應金額抵銷。在計算資產帳面金額時扣除的，由集團內交易形成的未實現虧損也應抵銷，除非成本不能收回。由於抵銷集團內交易形成的未實現利潤和虧損而產生的時間性差異，應根據國際會計準則第12號“所得稅會計”進行會計處理。

　　19．如果用於合併的財務報表按不同的報告日編製，對於發生在這些日期與母公司財務報表的日期之間的重大交易或其他事項的影響應進行調整。在任何情況下，報告日之間的差距應不超過三個月。

　　20在編製合併財務報表時所使用的母公司和附屬公司的財務報表，通常應按同一日期編製。當報告日不同時，附屬公司出於合併的目的，通常採用與集團相同的日期編製財務報表。在不能這樣做時，如差距不超過三個月，可以按不同的報告日編製財務報表。根據一致性原則的要求，報告期的長短和報告日的差距，在各期之間應當相同。

　　21．編製合併財務報表，對在相似情況下相同的交易和其他事項，應採用統一的會計政策。如不能採用統一的會計政策來編製合併財務報表，應當說明這一情況，同時應說明在合併財務報表中採用不同會計政策的項目的比例。

　　22．在很多情況下，如果集團的某一成員，對類似情況下的相同交易和事項，採用了不同於合併財務報表所採用的會計政策，其財務報表在用於編製合併財務報表時，應作適當的調整。

　　23．附屬公司的經營成果，應從購買之日起併入合併財務報表。根據國際會計準則第22號“企業合併”，購買日是指對所購買的附屬公司的控制權實際上轉移至購買者的日期。所處置的附屬公司的經營成果，直到處置日才應包括在合共財務報表中，處置是指母公司停止控制附屬公司的日期。處置附屬公司的收入，與其在處置日的資產扣除負債後的帳面金額的差額，應在合併損益表中確認為處置附屬公司的利潤或損失。為確保財務報表在各個會計期間的可比性，通常需要提供關於購買和處置附屬公司對報告日的財務狀況，報告期經營成果的影響，以及對上期相應金額的影響的補充資料。

　　24．對某一企業的投資，應從該企業不再屬於附屬公司的定義範圍，並且也不成為國際會計準則第28號“對聯營企業投資的會計”所定義的聯營企業之日起、根據國際會計準則第25號“投資會計”進行核算。

　　25．停止成為附屬公司之日的投資的帳面金額，應作為以後的投資成本。

　　26．少數股東權益在合併財務報表中，應與負債和母公司的股東權益分開列示。集團收益內的少數股東權益也應分別列示。

　　27．在予以合併的附屬公司中，少數股東應占的虧損可能超過少數股東在附屬公司中的權益。超過的部分以及應歸屬少數股東的虧損，除了少數股東有約定義務並能夠彌補的虧損以外，應沖減多數權益。如附屬公司以後報告利潤，所有這些利潤均應分配給多數股東，直至以前由多數股東承擔的少數股東的虧損額已收回為止。

　　28．如果附屬公司擁有發行在外的累積優先股，並且為集團外部所持有，不論股利是否已宣佈發放，母公司應在調整附屬公司優先股的股利之後，計算其利潤或虧損的份額。

　　在母公司單獨編製的財務報表中

　　對附屬公司投資的會計

　　29．在母公司單獨編製的財務報表中，對合併財務報表已包含的附屬公司的投資，應當採用如下其中一種方法進行處理：

　　（1）採用國際會計準則第28號“對聯營企業投資的會計”所規定的權益法進行核算；或

　　（2）根據母公司關於長期投資的會計政策，以成本或重估價列示（見國際會計準則第25號“投資會計”）。

　　30．對未納入合併範圍的附屬公司的投資，在母公司單獨編製的財務報表中，應根據國際會計準則第25號“投資會計”，視同投資進行核算。

　　31．在很多國家，母公司都單獨編製財務報表，以滿足法律或其他要求。

　　32除第8段和第21段所要求的揭示外，還應揭示下列事項：

　　（1）在合併財務報表中重要附屬公司的名單，包括名稱、註冊國家或居住國、所有權的比例，以及所持表決權的比例（如果它與所有權的比例不同的話）；

　　（2）合併財務報表中的以下事項（如適用的話）：

　　①附屬公司不合併的理由；

　　②母公司與未直接擁有或者未通過附屬公司間接擁有半數以上表決權的附屬公司之間的關係的性質；

　　③直接擁有或通過附屬公司間接擁有半數以上表決權，但由於缺乏控制權而不是附屬公司的企業的名稱；

　　④購買或處置附屬公司，對報告日的財務狀況、報告或經營成果以及對前期相關金額的影響；

　　（3）在母公司單獨編製的會計報表中，對附屬公司核算的方法的說明。

　　33．本號國際會計準則，對從1990年1月1日或以後開始的會計期間的財務報表生效。