《國際會計準則第28號-對聯營企業投資的會計》

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《國際會計準則第28號-對聯營企業投資的會計》（1989年4月公佈，1994年11月格式重排） IAS 28–Accounting for Investments in Associates 首次生效時間 1990年1月1日 最新修訂時間 1994年11月 修訂歷史 1989年4月公佈，1994年11月格式重排 同時廢止 本法規當前有效

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　　1．本號準則適用於投資者對聯營企業投資的會計處理。

　　2．本號準則替代國際會計準則第3號“合併財務報表”中涉及對聯營企業投資的會計處理的部分。

　　3．本號準則所使用的下列術語，具有特定的含義：

　　聯營企業，是指投資者對其具有重要影響，但又不是投資者的附屬公司或合營企業的那種企業。

　　重大影響，是指對被投資企業的財務和經營政策具有參與決策的權力，但並不控制這些政策。

　　控制（在本號準則中），是指具有支配一個企業的財務和經營政策，以便從其經營活動中獲取利益的權力。

　　附屬公司，是指被另一個企業（稱為母公司）控制的企業。

　　權益法，是指這樣一種會計方法，根據這種方法，投資最初按照成本予以記錄，隨後再根據投資者在購買後占被投資者凈資產中的份額的變動對投資進行調整。損益表反映了被投資者經營成果中屬於投資者的份額。

　　成本法，是指按照成本記錄投資的一種會計方法。損益表中反映的投資收益，僅限於投資者在購買後從被投資者產生的累計凈利潤中收到的分配額。

　　重大影響

　　4．如果投資者直接擁有或通過附屬公司間接擁有被投資者20％或以上的表決權，即認為投資者具有重大影響，除非能夠清楚地表明並非如此。相反，如果投資者直接擁有或通過附屬公司間接擁有被投資者20％以下的表決權，即認為投資者木具有重大影響，除非能明顯地表現出這種影響。所有權基本上或大部分為另一投資者擁有，並不排除某個投資者具有重大影響。

　　5．投資者存在的重大影響，通常可以通過下列一種或若幹種方式來證實：

　　（1）在被投資者的董事會或類似權力機構中設有代表；

　　（2）參與政策制定過程；

　　（3）投資者與被投資者之間存在重要的交易；

　　（4）交換管理人員；

　　（5）提供重要技術資料。

　　權益法

　　6．在權益法下，投資最初按成本予以記錄，在購買日以後，通過增加或減少帳面金額來確認投資者占被投資者利潤或虧損的份額。從被投資者處收取的分配額，沖減投資的帳面金額。對於沒有列入損益表中的被投資者權益的變動，所引起的投資者占被投資者權益中比例的變化，也可能必須調整投資的帳面金額。該類變動包括由於對不動產、廠房和設備和投資的價值重估、外幣換算差額以及企業合併差額調整所引起的變動。

　　成本法

　　7．在成本法下，投資者以成本記錄對被投資者的投資。投資者確認的收益，僅限於投資者在購買日以後，從被投資者產生的累計凈利潤中收到的分配額。收到的分配額超過這種利潤的部分應作為投資的回收，並應根據國際會計準則第25號“投資會計”沖減投資的成本。

　　合併財務報表

　　8．在合併財務報表中，對聯營企業的投資應按權益法進行核算。但是，如果取得和持有投資只是為了在近期內出售的，則應按成本法進行核算。

　　9．在收到利潤分配額的基礎上確認收益，對於投資者從聯營企業投資中獲得的收益，也許不是適當的計量尺度。因為收到的利潤分配額和聯營企業的業績可能沒有什麼聯繫。由於投資者對聯營企業具有重大影響，投資者對聯營企業的業績有一定的責任，因此，對其投資收益也有一定的責任。投資者通過擴大其合併財務報表的範圍，計入在這類聯營企業的業績中歸屬自己的份額，來反映這種責任，並由此提供關於收益與投資的分析資料，這種資料可用來計算更為有用的比率。因此，採用權益法可以提供投資者關於凈資產和凈收益的資料更豐富的報告。

　　10．如果聯營企業在嚴格的長期限制的條件下經營，嚴重削弱了它向投資者轉移資金的能力。在這種情況下，對聯營企業的投資應採用成本法予以核算。對聯營企業的投資，如果是專為在近期內出售而取得和持有，也採用成本法進行核算。

　　11．從以下日期起，投資者應中止採用權益法：

　　（1）投資者對聯營企業不再具有重大影響，但仍保留其部分或全部投資；

　　（2）由於聯營企業在嚴格的長期限制的條件下經營，嚴重削弱了它向投資者轉移資金的能力，從而不宜再使用權益法。

　　在該日期的投資的帳面金額，應作為以後的投資成本。

　　 　　投資者單獨編製的財務報表

　　12．提供合併財務報表的投資者，在單獨編製其財務報表時，對聯營企業的投資，應該：

　　（1）根據在投資者的合併財務報表中對聯營企業採用的方法，採用權益法或成本法進行核算；或

　　（2）根據長期投資的會計政策，按照成本或丞估價全額列示（見國際會計準則第25號“投資會計”）。

　　13．編製合併財務報表，本身並不排除投資者提供單獨編製的財務報表的需要。

　　14．不提供合併財務報表的投資者在單獨編製其財務報表時，對聯營企業的投資，應該：

　　（1）在投資者提供合併財務報表的假定情況下，按聯營企業所適用的權益法或成本法進行核＊；或

　　（2）根據長現投資的會計政策，按照成本或重估價金額列示（見國際會計準則第25號“投資會計”）。假如投資者在提供合併財務報表的情況下，對聯營企業本應採用權益法的，則投資者應這揭示如果採用權益法將會發生的影響。

　　15．擁有對聯營企業投資的投資者，可能由於沒有附屬公司而不提供合併財務報表。這類投資者應與那些提供合併財務報表的企業一樣，提供有關對該聯營企業投資的相同資料。

　　權益法的應用

　　16．權益法適合採用的許多程式，都類似於國際會計準則第27號“合併財務報表和對附屬公司投資的會計”中規定的合併程式。而且，收購附屬公司所採用的合併程式所依據的一般性概念，對購買聯營企業的投資也適用。

　　17．對聯營企業的投資，應自其符合聯營企業的定義之日起，按照權益法予以核算。在購買一項投資時，對於購買成本與投資者占聯營企業可辨認凈資產的公允價值中的份額之間的差額（不論是正數或負數），均應按照國際會計準則第22號“企業合併”進行核算。對於購買日以後投資者占損益中的份額應作適當調整，以便對以下內容進行核算：

　　（l）根據公允價值計算的折舊性資產的折舊；

　　（2）投資成本與投資者占可辨認凈資產公允價值中的份額之間的差額的攤銷。

　　18．投資者在應用權益法時，應採用聯營企業最近的財務報表。這些報表通常按與投資者的財務報表相同的日期編製。如果投資者的報告日期與聯營企業的報告日期不同，為了供投資者使用，聯營企業通常應編製與投資者相同日期的財務報表。在不能這樣做時，可以採用按不同報告日期編製的財務報表。按照一致性原則的要求，報告期的長短與報告日期的差別，各期應該相同。

　　19．在採用具有不同報告日期的財務報表時，對於在聯營企業的財務報表日期和投資者的財務報表日期之間，由投資者與聯營企業之間發生的重大事項或交易所產生的影響，應當予以調整。

　　20．投資者的財務報表，對於類似情況下的同樣的交易和事項，通常應採用統一的會計政策加以編製。在很多情況下，如果聯營企業採用的會計政策，不是投資者在類似情況下對同樣的交易和事項所採用的會計政策，應用權益法時採用這種聯營企業的財務報表，應作出適當的調整。如果這類調整不便於計算，就應當揭示這一情況。

　　21．如果聯營企業具有發行在外的可累積優先股，並且為集團外部所持有，則不管股利是否已經宣佈發放，投資者均應在調整優先股股利後。計算它在利潤或虧損中的份額。

　　22．在權益法下，如果投資者在聯營企業虧損中的份額，等於或超過了投資的帳面金額，投資者一般應中止登記更多的虧損份額，投資應按價值為零予以列報。登記更多的虧損，僅限於投資者由於為聯營企業擔保或以其他方式承擔債務，而為聯營企業履行責任所發生的債務或支出。如果聯營企業此後報告利潤，投資者只有在其應占利潤的份額與未確認的凈虧損的份額相等以後，才能重新確認其應占利潤的份額。

　　23．當聯營企業的投資價值出現非暫時性的貶值時，應沖減投資的帳面全額以確認這種貶值，這種沖減應按各項投資分別確定。

　　24．當對聯營企業的投資價值出現非暫時性的貶值時，應減少帳麵價值來確認這種貶值。由於對聯營企業的許多投資對於投資者各具重要性，投資的帳面金額應按每個聯營企業分別確定。

　　所得稅

　　25．由於對聯營企業投資而發生的所得稅，應根據國際會計準則第12號“所得稅會計”進行核算。

　　或有事項

　　26．根據國際會計準則第10號“或有事項和資產負債日表以後發生的事項”，投資者應揭示。

　　（1）投資者可能也要負責的它在聯營企業的或有事項和資本承諾中占有的份額；

　　（2）由於投資者對聯營企業的所有債務負有連帶責任而發生的或有事項。

　　27．除第14段所要求的揭示以外，以下事項應予以揭示：

　　（1）重要聯營企業的名單和適當的說明，包括所有權的比例。如果所有權的比例與表決權的比例不同，還應揭示所持有的表決權的比例；

　　（2）對該項投資所使用的核算方法。

　　28．按權益法核算的對聯營企業的投資，在資產負債表中應歸類為長期資產，並作為單獨項目予以揭示。投資者占該類投資損益中的份額在損益表中應作為單獨項目予以揭示。投資者在非常項目和前期項目中的份額也應單獨予以揭示。

　　29．本號國際會計準則，對從1990年1月1日或以後開始的會計期間的財務報表生效。