政府會計

出自 MBA智库百科(https://wiki.mbalib.com/)

政府會計(Government Accounting)

　　根據國際會計準則委員會的規定，政府會計是指用於確認、計量、記錄和報告政府和事業單位財務收支活動及其受托責任的履行情況的會計體系。由於各個國家的政治經濟體制和管理體制不同，政府會計的內涵也有一定差別。本文將政府會計界定為是一門用於確認、計量、記錄政府受人民委托管理國家公共事務和國家資源、國有資產的情況，報告政府公共財務資源管理的業績及履行受托責任情況的專門會計。

　　政府的業務活動可分為政務活動、商業活動和信托代理活動三類。政府會計的基本目標應以反映政府受托責任的履行情況為主。不同的政府業務活動對會計系統所期望達到的境界也是不同的，因此政府會計目標的定位也應從政府業務活動的特點方面來進行考慮。政務活動的計量和報告重點是本期財務資源的來源、使用和餘額；商業活動的計量和報告重點集中於運營收入、凈資產的變動、財務狀況以及現金流量的流動；而信托代理活動計量和報告的重點是凈資產和凈資產的變動。也就是說，商業活動更關註財務狀況、經營成果和成本等信息，通常不太關註預算比較信息或有關資金流入流出信息。

　　政府會計內容包括三部分：概括起來可稱為“一項制度，兩個體系”即：政府會計準則體系、政府會計制度體系和政府財務報告制度。政府會計有三個特征：一是政府單位執行統一規範的政府會計準則和會計制度。這就是說，無論是政府的行政部門、非行政部門或是其構成實體等，執行的準則和制度是統一的，不是分類的(比如，我國預算會計就是分類的，包括總預算會計、行政單位會計、事業單位會計、基本建設會計等)。另外，所有政府單位使用的政府性資金和管理的政府性資產，所有的政府活動形成的財政資源和財政責任，都要納入政府會計的核算和管理。二是實行政府財務報告制度。政府財務報告制度全面、系統地反映財政預算執行和政府單位的財務活動及財務狀況，綜合披露政府及政府單位的資產、負債和凈資產的真實信息。三是提供科學有效的政府會計信息。政府會計全面、系統、準確地反映政府資產負債狀況、政府預算執行情況及政府的種類經濟活動狀況，這些科學有效的信息有利於立法機關對政府的監督，有利於強化政府的會計責任，有利於政府自身的科學民主決策，有利於推進巨集觀經濟管理。

　　1.監控預算執行過程的合規性。

　　從預算會計系統中產生的關於撥款和撥款使用情況的信息，是政府財政、國庫等核心部門與為數眾多的支出機構實施有效監控預算執行過程、確保預算執行合規性的前提條件。在任何國家，支出機構和核心部門都需要瞭解預算執行過程的實際收入、支出去向與數額、收支進度等重要信息，並將這些信息與預算數據進行對比，尋找差異信息、分析差異的性質、導致差異的原因等，以便及時採取相應的調控措施，確保預算得以正確執行。

　　2.提高財政透明度。

　　按照國際貨幣基金組織《財政透明度手冊》的界定，財政透明度是指“政府向公眾公開政府結構和職能、財政政策目標、公共部門賬戶和財政預測等信息的程度”。其中核算與報告政府資產與負債是實現財政透明度的核心。政府會計系統通過核算與披露政府資產、負債與凈資產等相關信息，為公眾及相關群體全面理解政府可控資產總量與構成以及負債、承諾以及應承擔的社會義務的規模與結構等提供至關重要的基礎性數據，據以正確評價政府的履責能力與持續性，提高財政透明度。

　　3.評價政府績效，解脫受托責任。

　　政府會計是幫助政府履行和解脫公共受托責任的重要手段和途徑。其中績效性受托責任指政府履責所取得的業績及與其所耗費公共資源之間的配比關係是否符合經濟性、效率性和效果性的要求。政府會計系統核算與披露政府收入與取得代價配比、費用與部門、項目、服務間的投入與產出配比等相關信息，為公眾及相關群體評價政府工作績效、解脫公共受托責任提供信息途徑。

　　1、建立政府會計，是適應預算管理制度改革的需要。國庫集中收付制度必將對我國現行財政總預算會計和行政單位會計產生衝擊，財政總預算會計和行政單位會計的改革，將逐漸趨向於以一級政府為中心，核算整個政府的財務狀況和收支結果。從而，財政總預算會計和行政單位會計必將合二為一，共同組成政府會計。

　　2、建立政府會計，有利於客觀真實地評價政府的財務受托責任，滿足國家巨集觀管理的需要，實現其會計目標。現行財政總預算會計和行政單位會計只能反映預算收支執行情況，而不能提供整個一級政府的營運業績和財務受托責任的會計信息，不利於會計信息使用者作出正確的政治、社會和經濟判斷。

　　(一)會計的體系不適應財政管理體制改革的需要

　　儘管對預算會計管理體系不斷加以修正和完善，但至今仍然沒有一個正式規範的標準體系，隨著部門預算的編製和國庫集中收付制等預算管理體制改革的深入，客觀上要求將財政總預算會計和行政單位會計統籌考慮，構建一體化政府會計。只有明確了預算會計的分類，才可以明確各個類別會計核算的目的，根據其活動目的考慮其會計核算的特點加以規範，以充分滿足各類會計信息使用者的信息需求。

　　(二)核算的內容不適應政府職能轉變的需要

　　政府職能的轉換強調政府是人民的政府，政府受人民之托，用人民的資金，來管理國家的各項事務，包括對國有資產管理、債務管理和財政資金的使用實施有效的管理和監控，而這些都離不開政府會計的改革和政府財務報告所提供的科學、合理和完整的會計信息，而信息是由政府會計核算的內容所提供的完整準確的數據所支撐。我國財政總預算會計實質上只是財政收支會計，核算內容主要是財政收支活動，沒有覆蓋全部會計要素，特別是在諸如固定資產和長期負債核算和管理方面有明顯不足。政府的固定資產只由行政單位會計記錄，各級政府的財政總決算並不反映固定資產情況，對長期負債以及其他政府債務也沒有得到充分的反映和核算。所以政府會計核算的內容，不能全面地反映政府的資產、負債、凈資產、收入和支出的整個財務狀況，越來越不適應政府職能轉變的需要。

　　(三)核算的基礎不適應財政體制改革的需要

　　目前，我國的行政單位會計核算採用收付實現制，事業單位除經營業務採用權責發生制外，其他業務也採用收付實現制。收付實現制是以收到或支付現金作為確認收入和費用的依據，會計只確認實際收到現金或付出現金的交易事項，能如實反映預算收支結果。但是隨著財政管理體制改革和政府職能的逐步轉變，採用收付實現制基礎的局限性逐漸凸現。如：

　　1.不能反映那些跨年度的大宗採購項目、當期雖已發生但尚未支付的部分資金，從而會導致預算資金結餘不實；

　　2.往往會混淆經常性支出和資本性支出，使這些資產的管理和監督失控；

　　3.不能揭示未來的承諾、擔保和其他因素形成的或有負債，政府潛伏的隱性負債和財政危機也會被掩蓋。

　　(四)會計財務報告不能滿足政府績效評價制度的需要

　　政府財務報告應關註整個政府的資產負債狀況和運營績效，應完整反映政府的財務狀況、運營情況和現金流量，有助於解脫政府公共受托責任，滿足人民大眾等利益相關者的信息需要。政府財務報告與政府預算不同，政府預算反映當年預算收支的現金流量情況，政府財務報告不僅反映預算收支，還要反映政府的資產和負債情況；不僅反映當年預算政策的執行結果，還反映以往決策累計的財務效應，是政府決策和公眾瞭解政府績效的重要信息來源。我國目前政府會計財務報告過分強調以預算管理為中心，只側重預算會計信息的披露而忽視了政府會計涉及的其他重要內容。如：政府的受托責任；長期資產和長期債務的計量等問題，因而遠不能滿足政府績效評價制度的需要。

　　中美政府會計模式比較

　　會計模式是對一定社會(國家、地區)會計主要特征所做的綜合表述與反映。美國政府會計是一種基金會計模式。美國政府會計準則委員會(GASE)認為，基金是指“按照特定的法規、限制條件或期限，為從事某種活動或完成某種目的所分離形成的，依靠一套自身平衡的科目來記錄現金及其他財務資源，以及相關負債和剩餘權益或餘額及其變動情況的一個財務與會計主體。”這表明基金具有特定的目的和用途外，還強調基金被視為一種會計主體，設置相應的資產、負債、收入和支出科目，並各自有平衡關係。基金會計模式的特點是：(1)政府會計的權益理論是基金論；(2)基金是一種會計主體，主要有政府基金、權益基金和信貸基金三種類型；(3)基金會計確認基礎採用應計制會計基礎或修正的應計制會計基礎；(4)每項基金的財源流入和流出，設置相應的“預算賬戶”和“實際賬戶”，將預算納入會計核算中去。這種會計模式的優點是可以達到控制和檢查限定資源的使用是否符合法律和行政的要求，但缺點是如果基金種類多，會使會計科目及會計報表都比較複雜，且各項基金不能調劑使用，會使政府單位財務形成浪費。

　　我國政府會計採取的是一種預算會計模式，其特點是以政府預算為基礎，其組成體系應與國家管理體制相適應，每一個預算單位為一個會計主體和報告主體，將政府單位根據機構建制、經費領報關系分為主管會計單位、二級會計單位和基層會計單位。這種預算會計模式，是在計劃經濟前提下的政府財務資源分配與管理方式下建立的。其主要缺點表現在：一是將政府預算與政府具體使用資金的核算割裂開來，預算不能控制具體的財務資源使用，達不到政府預算的目的；二是由財政統一將資金下撥給各政府行政單位分戶使用，助長了各行政單位爭資金而不註重資金效益和不強調資金管理的現象，不能真正發揮政府財務資源的經濟效益；三是政府預算帶來嚴重的主觀性，預算不細，目的不強。

　　從以上比較中可以看出：(1)由於採用的會計模式不同，美國政府會計主體是一種包含各種基金在內的複合主體；而我國政府單位為單一主體，各種基金只是政府單位會計主體的內容，不作為單獨的一個會計主體。(2)對我國與美國會計模式的利弊分析來看，我國不宜照搬美國的基金會計模式，應結合我國推行的政府採購制度、部門預算制度和國庫集中收付制度的情況，吸收美國基金會計模式的精髓，做到既達到能控制和檢查限定資源的使用是否符合法律和行政的要求，又達到簡化美國基金會計模式的目的，建立一套適合我國國情的基金會計模式。

　　中美政府會計規範比較

　　會計規範是指導和約束會計行為的一系列法規、準則、制度和慣例的總稱。美國是一個聯邦制國家。聯邦政府與州和地方政府分享國家政治權力，分別承擔各自範圍內的受托責任。美國政府會計規範是以準則的形式由民間機構制定，其特征是準則具有開放性，並強調理論研究與實務相結合。聯邦政府與州和地方政府會計規範分屬於兩套規範制定，即聯邦會計準則顧問委員會制定原則和準則，規範聯邦政府會計；政府會計準則委員制定政府會計準則公告、解釋和概念公告，規範州和地方政府會計。我國政府會計規範以制度的形式由國家財政部制定頒佈，具有指令性、強制性和統一性的特點。政府會計規範由國家頒佈的《會計法》、《預演算法》和財政部制定的《財政總預算會計制度》及《行政單位會計制度》組成。其差異具體表現在：(1)從規範模式上看，美國政府會計規範是準則模式，而我國政府會計規範是制度模式；(2)從規範制定機構看，美國是獨立的民間組織，屬於“社會公認型”，我國是國家政府機構，屬於“法規型”；(3)從規範內容的側重點上看，美國側重於對外財務報告準則規範，我國側重於具體業務規範。通過比較，我國應借鑒美國以準則規範政府會計的作法，從制度模式向準則模式轉變，從側重於具體業務規範向具體業務和對外報告並重的規範轉變，並完善政府會計規範的層次和體系。

　　中美政府會計基礎比較

　　會計基礎是會計事項的記賬基準，即收入和支出的確認標準。美國政府會計準則委員會在現行的《政府單位會計與報告準則彙編》中提出的政府單位會計的12項基本原則。在第8項原則中明確指出：“政府單位應當採用權責發生制或修正的權責發生制來確定財務狀況和營運效果。”按照該委員會的解釋，修正的權責發生制，即收入於取得並可計量時予以確認；政府基金與可支用信托基金採用修正的權責發生制確認收支，其餘各類業務均採用權責發生制。

　　我國《財政總預算會計制度》第18條和《行政單位會計制度》第17條均明確規定：“會計核算採用收付實現製為基礎。”之所以我國長期以來政府會計採用收付實現制，是由政府會計的特點所決定的。採用收付實現制，會計只確認實際收到的現金或付出的現金的交易事項，並計量某一期間的現金收支差額的財務成果，符合一般人的習慣，會計核算程式比較簡便；同時，會計確認數是實際入庫的預算資金；便於安排預算撥款和預算支出的進度，並如實反映預算收支結果。但長期的政府會計實踐表明，政府會計採用收付實現制基礎，存在明顯的缺點或不足。具體表現在：一是所有非現金交易不作為收入、支出即時納入核算，相應的債權與債務也不確認，不能及時完整地反映政府預算管理業績和政府工作效率；二是收付實現制是一種面向過去的確認基礎，並不能提供未來現金流動的信息；三是不能真實地評價和考核政府單位的財務受托責任。正因為如此，收付實現制受到挑戰，我們必須重新審視政府會計確認基礎，客觀分析政府會計環境，選擇合適的會計確認基礎是當前預算會計理論研究需要解決的問題。

　　從比較中看出，中美政府會計採用不同的會計基礎。其原因是美國政府會計強調交易或事項的實質，而我國政府會計強調與預算保持一致。其實，會計基礎應根據經濟業務的不同性質，採用不同的確認標準。筆者認為，隨著政府職能的轉變，政府債務總額的增加，政府需要以權責發生製為基礎編製資產負債表和債務收入支出表等報表，以體現政府如何管理公共債務、發生成本和獲得的收益。因此，逐步有序引進權責發生制是未來政府會計確認基礎的現實選擇。

　　中美政府會計要素比較

　　會計要素是會計對象的具體化，是構成會計報表的基本框架。美國政府會計要素與財務會計準則委員會的規定有所不同，美國政府機構會計要素為資產、負債、基金餘額、財政收入和財政支出五項；其中資產、負債和基金餘額是會計靜態要素，收入和支出是會計動態要素。由於美國政府會計是一種基金會計，其政府會計要素也就是一種基金會計要素，政府基金會計要素為資產、負債、基金餘額、收入和支出；權益基金會計要素為資產、負債、基金權益、收入和支出；信貸基金會計要素為資產、負債(因其純屬代管性質，則資產等於負債，不涉及到經營成果的計量)。

　　我國《財政總預算會計制度》和《行政單位會計制度》均規定會計要素分為資產、負債、凈資產、收入和支出五類。這種會計要素的劃分，既符合國際慣例，又考慮了政府會計的特點，還區別於企業會計。一是政府會計不存在所有者權益。對於資產與負債的差額用什麼要素來確認，曾經有凈資產、基金、基金餘額、單位權益等觀點，制度最後確定了凈資產要素，而採用了“定義反映數量、分類反映內容”的方法。二是沒有利潤要素。政府會計投資的主要目的是社會效益，不以營利為目的，僅核算收支相抵合的結餘，所以沒有利潤要素。

　　從比較中看出，中美會計要素的劃分是基本一致的，不同的是美國政府會計採用基金會計模式，將資產與負債的差額表述為“基金餘額”，而我國政府會計採用預算會計模式，則將其差額表述為“凈資產”。雖然“基金餘額”和“凈資產”在數量上都是資產減去負債後的餘額，但在性質上有所區別。基金餘額可以表明政府單位擁有或者控制的經濟資源在具體用途上的限制，即是某一特定基金的餘額，但凈資產卻不能表明這種限制。“基金餘額”是在實行基金制下採用，全部資產和負債均“基金化”。

　　中美政府會計報告比較

　　會計報告通常稱為財務報告，是反映政府單位有關財務狀況、收支情況、現金流轉情況、基本業務情況等的一種書面文件，由會計報表、附表、附註和財務情況說明書組成，編製財務報告是提供會計信息的基本工具。在美國，政府財務報告

　　按照編製的時間可以分為中期財務報告和年度財務報告。其中，中期財務報告是以內部使用者為服務對象的，一般不向外界披露；年度財務報告則是面向各種各樣的信息使用者，因而它的編製應符合公認會計原則的要求。美國政府會計準則委員會在其《政府會計和財務報告準則彙編》中指出，政府的年度財務報告由簡介部分、財務報表、統計圖表三部分組成，其中財務報表是財務報告的核心。財務報表具體包括資產負債表、收入支出與基金餘額變動表、現金流量表、凈資產變動表等。

　　我國政府會計財務報告，一般稱為會計報表，《財政總預算會計制度》和《行政單位會計制度》分別對其會計報表作了具體規定。《財政總預算會計制度》第62條規定：“總預算會計報表有資產負債表、預算執行情況表、財政周轉金收支情況表、財政周轉金投放情況表、預算執行情況說明書及其他附表等。”《行政單位會計制度》第54條規定：“會計報表是反映行政單位財務會計狀況和預算執行結果的書面文件。包括資產負債表、收入支出總表、支出明細表、附表和報表說明書。”從以上看出，我國的政府會計報表由資產負債表、收入支出表及必要的附表及會計報表附註和收支情況說明書等組成。

　　通過以上比較分析看出：(1)美國的年度財務報告層次結構清楚，規範內容詳細，附財務報表外，還包括簡介部分和統計圖表部分，這有助於信息使用者理解和使用年度報告所提供的會計信息。我國的年度會計報表屆時按照財政部門和上級單位下達的有關決算規定組織執行，沒有對情況簡介和統計圖表作出要求。但中美財務報告或報表的基本報表中都有資產負債表和收入支出及基金餘額變動表。(2)財務報告與財務報表並不是同一概念，建議我國將財務報表改為財務報告，其內容包括會計報表、會計報表附註和財務情況說明書。還可以借鑒美國作法，增加統計圖表的內容，以反映政府單位的財務趨勢和能力。