人力資源會計核算

出自 MBA智库百科(https://wiki.mbalib.com/)

　　人力資源會計核算是對人力資源進行計量和核算的一種會計程式和方法。

　　隨著21世紀知識經濟時代的到來，企業之間的競爭主要是人才的競爭，這些企業的主要特點是以人力資源為重點，具有技術裝備低，用人多，產品成本中活勞動消耗所占比重大的特點。從內部企業管理者來看，隨著競爭的日益激烈，一方面為了激勵員工充分發揮積極性，另一方面為了降低人力資源成本費用，有必要通過提供人力資源取得開發的耗費和產生的效益等數據信息資料，進行控制、比較、核算，提高效益。

　　但是，對於服務內部人力資源會計屬於管理會計的範疇，具有較大的靈活性，企業可以根據自身的特點和需要，自行設計。我們的重點應該放在對外部報告的披露方面，設計出統一的滿足不同企業的會計制度或準則，滿足外部信息使用者對人力資源信息的需要。這主要是因為以下兩個原因：一方面，在一些知識密集型企業，物力資本占的比重很小，其實力的對比主要體現在其所擁有的人力資源狀況，因此，僅僅通過現在編製的將人力資源狀況進行表外披露的報表已遠遠不能滿足信息使用者的需要，也不能反映出企業擁有的真實資源與實力；另一方面，越來越多的人力資本所有者，要求和物力資本所有者一樣，成為剩餘索取者，也就意味著人力資本可以作價入股，投入企業。這就需要將人力資源貨幣化把它作為資本納入財務報表，滿足外部信息的使用者的需要。這才是人力資源會計研究的根本目的。

　　首先，我們要弄清楚人力資產與人力資本的概念，從財務會計的角度看，人力資產是指企業在一定時期內擁有的或控制的能以貨幣計量的，可以為企業帶來未來經濟利益的勞動力。人力資本是人力資產所有者對企業投入的初始人力資本金，就如同實物所有者投入的實收資本一樣。

　　目前，關於人力資本理論，主要有兩種觀點：一種是從資源的稀缺性來解釋。在工業經濟的時代，之所以用資金雇佣人力，是因為資金比人力更為稀缺；在知識經濟時代，對人力資源的要求越來越高，人才變動越來越稀缺，為了吸引人才，非人力資本投資者不得不讓渡部分的剩餘控制權和索取權，這樣企業的所有制結構也因此變為“人力與資金的合作”。另一種觀點認為：在工業企業里的資本家就實際上承擔著兩個角色，一方面他作為實物資本家需要提供實物資本，另一方面他作為企業家需要對資源配置作出決策。

　　實際上，人力是否被確定為資本是包括各種因素在內的多個利益集團相互博弈的結果，我們認為人力資源會計所要解決的只不過是將這種結果通過一定的會計規則將其反映出來而已，而不是僅一味地套用某個抽象的理論，不顧實際提供的財務信息有用性。

　　人力資源是指某個特定人口總體所具有的勞動能力的總和，是勞動力人口數量與勞動力人口質量兩者的綜合。人力資源會計核算的對象是人力資源，就某個經濟組織(如各類企業、盈利性的事業單位等)來說，人力資源的占用形式表現為“人力資產”，來源形式表現為“人力資本”。人力資產是指企業擁有或控制的能以貨幣計量的人力經濟資源，即通過人力資產的使用和支配能為經濟組織帶來未來的經濟利益。人力資產是以“人”成為企業的勞動者為標誌，以未來收益中視為人力資源產生的部分的現值作為計價尺度，它在性質上類似無形資產，但其價值不因使用而攤銷。企業在員工的招聘、測試、錄用與培訓、人力資源開發等方面的投資，應作為“人力投資”予以資本化，它在性質上類似遞延資產，應在預計受益年限內攤銷。人力資本是與人力資產相對應的概念，代表勞動力的所有權投入企業形成的資金來源，它的確立意味著要承認勞動者在經濟組織中的應有地位。我們可以把人力資本稱為“勞動者權益”，則人力資源會計的會計恆等式為“人力資產=人力資本(勞動者權益)”。如把人力資源會計同傳統會計綜合起來，把“人、財、物”都作為整個會計系統核算的對象，則會計恆等式應改為“財物資產+人力資產=債權人權益+所有者權益+勞動者權益”，其中：債權人權益的報酬是利息，所有者權益的報酬是紅利(或股利)，勞動者權益的報酬是工資。

　　對人力資源會計按其核算對象的分類，會計界也有不同的認識。埃里克·弗蘭霍爾茨認為，人力資源會計分為人力資源成本會計和人力資源價值會計兩大體系；國內有些知名會計學者認為，人力資源會計可分為人力資源財務會計和人力資源管理會計兩大體系。這兩種分類方法均與現代會計的分類方法有差異。我們可以把人力資源會計劃分為既相互聯繫而各自又有其特點的人力資源財務會計、人力資源成本會計、人力資源管理會計三個分支，它們的內容分別對應並歸屬於傳統的財務會計、成本會計、管理會計，使傳統會計學科的內容更加豐富。傳統的財務會計、成本會計、管理會計增加人力資源的會計核算內容後，仍然可以通過內容與方法上的相互交叉和借鑒，來保持它們之間的聯繫，使整個會計系統保持其完整性和統一性。

　　傳統財務會計的四大假設即會計主體、持續經營、會計分期、貨幣計量假設，同樣適用於力資源會計的核算，並且引入了人力資源會計核算之後，這四大假設也有了新的內涵。(1)會計主體假設：傳統財務會計的主體是以對財物的所有權或占有及經營為基本特征，把人力資源會計的核算引人到傳統會計核算體系當中後。它說明瞭人力資源會計價值所指向的對象是具有一定範圍和條件的，具體包括：

• (1)人力資源會計的研究對象僅限於一個會計實體所能控制、支配運用的人力資源。人力資源投資成本和價值的計量應以一個會計主體為限，不能超過這個範圍。
• (2)人力資源會計所要計量的人力資源是作為生產要素的過去資源。
• (3)持續經營假設：儘管在一個企業當中，人員具有很大的流動性，但從存量的角度考慮，一定期間內企業人員在管理當局的合理控制下，經過適當的流入與流出後，人員的存量具有一定穩定性，況且一個企業擁有充足的人力資本是其持續經營的根基。
• (4)會計分期假設：為了分階段考核和報告企業人力資源的經營狀況，必須將持續經營假設的企業人為地劃分為若幹期。除了可以按照生產周期或日曆年度分期，也可以按人員與組織的契約期，在人力資源流出組織時予以清算，或是為了滿足人員調配。置的需要而有所取捨。會計分期假設在確定人力資源支出的會計處理時，如果支出影響是短期的，則就費用化，否則應當資本化。
• (5)綜合計量假設：傳統財務會計引入人力資源的核算後，僅有貨幣計量是不夠的，許多非經濟因素的計量就不能局限於用貨幣尺度，必須輔之於非貨幣尺度，或者藉助於中介變數轉換，或者採取定性描述方式等。

此外還有人是人力資產的載體假設。即人力資產指的是勞動力資產，但脫離了人的存在，勞動力也就無從談起。這是推行人力資源會計核算的又一前提。

　　歷史成本法

　　歷史成本是一個企業擁有或者控制一項資產必須付出的代價。人力資產的成本包括為取得人力資產而支付的招募、選拔、雇佣、安置等費用，稱為取得成本，還包括為提高人員素質和技能而支付的培訓和繼續教育費用，稱為開發成本。這種方法最大的優點是計算簡單，數據具有客觀性和可驗證性·使人力資源會計與非人力資源會計在計價原則上保持一致，並且，人力資源被看作實物資產，記錄和披露人力資源並不十分困難，任何一項由於上述項目所引致的成本都將增加人力資源的價值。

　　重置成本法

　　重置成本法指在現實物價水平下，對企業現有的工作人員重新取得、開發、培訓等需要發生的全部費用支出資本化的方法。人力資源重置成本包括：職務重置成本和個人重置成本。職務重置成本是指從職務角度計量企業在現實條件下取得和培訓特定職位要求的人力資源所必需付出的代價；個人重置成本是指企業在現實條件下獲得和培訓必須的人力資源所付出的代價。重置成本法有利於管理決策，考慮了人力資源的現實價值，有利於人力資源的價值保全。在企業內部提供財務信息為管理決策服務時，應用重置成本法應當是一個不錯的選擇。

　　機會成本法

　　重置成本法是以企業員工離職使企業蒙受經濟損失為依據來計量的。在這種方法中倡導“競爭性招標價格”，指一個雇員的機會成本是以其他部門對他提出的標價為基礎計量的。它不是企業的實際支出，但企業要為其所作的決策承擔相應的損失。這種方法接近於人力資源的實際經濟價值，但機會成本法與傳統會計模式相距較遠，只適用於雇員素質高、流動性大且機會成本易取得的企業。

　　1.賬戶設置。

　　人力資源會計應結合傳統會計理論和方法共同應用。在傳統會計核算方法的基礎上，根據人力資源會計的核算內容，增設相應的賬戶，以滿足提供人力資源信息的要求。

　　(1)“人力資源開發基金”賬戶。該賬戶屬於權益類賬戶。用來核算企業用於開發人力資源的專用基金。其貸方登記從稅後利潤中按一定比例提取的專門用於人力資源開發的基金；借方登記用於人力資源開發的投資額。餘額在貸方，表示企業人力資源開發基金的結存數額。

　　(2)“人力資源投資成本”賬戶。該賬戶屬於成本費用類賬戶。其借方登記為取得、開發、維護人力資源發生的資本性支出；貸方登記結轉勞動力受聘後的人力資產成本。餘額在借方，表示企業尚未結轉的已投資成本。該賬戶期末如有餘額，應在資產負債表“人力資產”項目中列示。

　　(3)“人力資產”賬戶。該賬戶屬於資產類賬戶。其借方登記增加人力資產的原始成本；貸方登記減少人力資產的原始成本。餘額在借方，表示企業期末現有人力資產的原始成本。該賬戶可按部門或人員設置明細賬核算。

　　(4)“人力資本”賬戶。該賬戶屬於勞動者權益類賬戶。其貸方登記人力資產形成後勞動者權益的增加額；借方登記人力資產減少後勞動者權益的減少額。餘額在貸方，表示企業尚存勞動者權益實有數。

　　(5)“人力資產費用”賬戶。該賬戶屬於損益類賬戶。其借方登記為組織人力資源而發生的費用性支出，及人力資產資本化部分的每期攤銷額。貸方登記期末結轉到“本年利潤”賬戶借方的數額。期末結轉後該賬戶無餘額。

　　(6)“人力資產累計攤銷”賬戶。該賬戶屬於“人力資產”賬戶的備抵調整賬戶。其貸方登記人力資產各期攤銷的數額；借方登記人力資產調離企業時減少的累計攤銷數額。餘額在貸方，表示企業現有人力資產累計攤銷的數額。

　　(7)“人力資產損益”賬戶。該賬戶屬於損益類賬戶。用來核算企業因人力資源退出企業而發生的損失或收益的賬戶。其貸方登記收到保險公司意外傷亡賠償款及人力資源調出企業收到補償收入(違約金等)大於該項人力資產賬面凈值發生的收益；借方登記發生的勞動力意外傷亡等支出及企業收到補償收入(違約金等)小於該項資產賬面凈值發生的損失。期末將借、貸雙方對比後的差額轉人“本年利潤”賬戶，期末結轉後無餘額。

　　2.賬務處理。

　　(1)人力資產增加的賬務處理。

　　①支付各種招聘費、選拔錄取費、職工培訓費、大額保險費等各種資本性支出：

　　借：人力資源投資成本；貸：銀行存款或現金

　　② 有償取得的勞動者受聘後投入使用，結轉人力資源投資成本，形成相對應的“人力資產”和“人力資本”：

　　借：人力資源開發基金；貸：人力資源投資成本

　　同時：借：人力資產；貸：人力資本

　　③無償錄用的人力資產，按評估的價值人賬：

　　借：人力資產；貸：人力資本

　　④支付各種人事管理費用(費用性支出)：

　　借：人力資產費用；貸：銀行存款或現金

　　(2)人力資產價值攤銷的賬務處理。

　　人力資產的攤銷可按人力資產預計為企業提供服務的期限，採用傳統會計的平均法和加速折舊法進行財政舍融計算攤銷。對高級專業技術人員和管理人員，可採用個別攤銷法，對一般職工可採用集體攤銷法。按月攤銷時：

　　借：人力資產費用；貸：人力資產累計攤銷

　　同時：借：人力資本；貸：人力資源開發基金

　　(3)人力資產退出企業的賬務處理。

　　當人力資產退出企業時，首先應計算出單個人力資產的價值。其計算方法是，用人力資產原始價值減去累計攤銷額後的賬面凈值，除以該類人力資產總人數。根據人力資產退出企業的原因不同，其賬務處理方法也不同。

　　① 當人力資源調出或轉讓時，企業根據勞動合同等有關規定，向接收單位或勞動者個人索取一定的違約金或補償費用。其賬務處理如下：註銷有關賬麵價值：借：人力資產累計攤銷；借：人力資本(凈值)；貸：人力資產(原始成本)當收到的賠償金數額大於人力資產的凈值時：借：銀行存款或現金；貸：人力資源開發基金(凈值)；貸：人力資產損益(收益)當收到賠償金數額小於人力資產的凈值時：借：銀行存款或現金；借：人力資產損益(損失)；貸：人力資源開發基金(凈值)

　　②當人力資產離退休時：註銷有關賬麵價值：借：人力資產累計攤銷；借：人力資本(凈值)；貸：人力資產(原始成本)一次性支付退休金時：借：人力資產損益；貸：現金