成本效益原則

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　　成本效益原則是指作出一項財務決策要以效益大於成本為原則，即某一項目的預期效益大於其所需成本時，在財務上可行；否則，則應放棄。

　　市場經濟條件下，企業的目的在於追求最大的經濟效益。成本管理要為這個目的服務，必然要講求成本效益，樹立成本效益觀念。所謂成本管理的成本效益觀念就是成本管理要從“投入”與“產出”的對比分析來看待“投入 (成本)”的必要性、合理性，即考察成本高低的標準是產出(收入)與投入(成本)之比，該比值越大，則說明成本效益越高，相對成本越低；考察成本應不應當發生的標準是產生(收入)是否大於為此發生的成本支出，如果大於，則該項成本是有效益的，應該發生。否則，就不應該發生。可見，在成本效益觀念下，成本絕對數並非越低越好，關鍵看一項成本的發生產生的效益（收入或引起的企業總成本的節省)是否大於該項成本支出。成本效益觀念是戰略成本管理的重要基礎，戰略成本管理的方法均體現了成木效益觀念。而傳統成木管理則強調成木絕對數的節約與節省，而這樣做的結果可能是得不償失的。

　　傳統的成本管理是以企業是否節約為依據，片面地從降低成本乃至力求避免某些費用的發生入手，強調節約和節省。傳統成本管理的目的可簡單地歸納為減少支出、降低成本。這就是成本論成本的狹隘觀念。

　　在市場經濟環境下，經濟效益始終是企業管理追求的首要目標，企業成本管理工作中也應該樹立成本效益觀念，實現由傳統的“節約、節省”觀念向現代效益觀念轉變。特別是在我國市場經濟體制逐步完善的今天，企業管理應以市場需求為導向，通過向市場提供質量儘可能高、功能儘可能完善的產品和服務，力求使企業獲取儘可能多的利潤。與企業管理的這一基本要求相適應，企業成本管理也就應與企業的整體經濟效益直接聯繫起來，以一種新的認識觀——成本效益觀念看待成本及其控制問題。企業的一切成本管理活動應以成本效益觀念作為支配思想，從“投入”與“產出”的對比分析來看待“投入”（成本）的必要性、合理性，即努力以儘可能少的成本付出，創造儘可能多的使用價值，為企業獲取更多的經濟效益。這裡，值得註意的是：“儘可能少的成本付出”與“減少支出、降低成本”在概念是有區別的。“儘可能少的成本付出”，不就是節省或減少成本支出。它是運用成本效益觀念來指導新產品的設計及老產品的改進工作。如在對市場需求進行調查分析的基礎上，認識到如在產品的原有功能基礎上新增某一功能，會使產品的市場占有率大幅度提高，那末，儘管為實現產品的新增功能會相應地增加一部分成本，只要這部分成本的增加能提高企業產品在市場的競爭力，最終為企業帶來更大的經濟效益，這種成本增加就是符合成本效益觀念的。又比如，企業推廣合理化建議，雖然要增加一定的費用開支，但能使企業獲取更好的收益；引進新設備要增加開支，但因此可節省設備維修費用和提高設備效率，從而提高企業的綜合效益；為減少廢次品數量而發生的檢驗費及改進產品質量等有關費用，雖然會使企業的近期成本有所增加，但企業的市場競爭能力和生產效益卻會因此而逐步提高；為充分論證決策備選方案的可行性及先進合理性而發生的費用開支，可保證決策的正確性，使企業獲取最大的效益或避免可能發生的損失。這些支出都是不能不花的，這種成本觀念可以說是“花錢是為了省錢”，都是成本效益觀的體現。

　　一、內部控制中成本效益原則的涵義

　　成本效益原則是經濟學中一個最基本的理性概念,表現為理性的經濟人總是以較小的成本去獲得更大的效益，一般也被認為是經濟活動中的普遍性原則和約束條件，因此也同樣適用於企業的內部控制。

　　內部控制是企業為實現既定的經營目標而在內部建立和實施的各種控制方法、措施和程式等所形成的控制機制，這些方法、措施和程式的建立和實施需要付出一定的成本，如設計控制環節、設置崗位、配備人員，確保各控制環節的運行等都必須付出的代價，也可以理解為不建立和實施內部控制可能給企業造成的損失。而內部控制的效益則是內部控制的方法、措施和程式在企業得到良好運行所應達到的控制目標，即：保證財務報告的真實可靠，防止舞弊行為的發生；保證企業資產的安全完整，避免因浪費、盜竊或不當經營決策而產生的損失；改善企業經營管理，提高經營效率，規避經營風險；遵守現行的法律、法規和企業內部的管理制度。內部控制所應遵循的成本效益原則指的是只要企業建立和實施內部控制的效果大於其成本，就是經濟合理的，就應當設置和運行該項控制；反之，則不應當採用該項控制。

　　內部控制的成本是現時的，併在一定條件下是可以估量的，而控制產生的效益是建立和實施內部控制所達到的目標，是避免或減少風險和損失的可能性，很顯然這種效益是未來的、具有很大的不確定性。在體現價值最大化的經營管理理念的環境中，企業不得不考慮內部控制的成本與效益問題，在建立和實施內部控制時，在可能獲得的收益與不設置相應控制可能產生的損失之間做出理性的判斷，進行權衡和取捨。

　　二、小企業正確理解和運用成本效益原則應註意的問題

　　小企業因具有經營規模小、組織機構簡單、職責難以劃分、資金有限、市場風險高等特點，其內部控制的建立和有效運行更容易受到成本因素的制約，因此小企業尤其要正確理解和運用好成本效益原則。在企業實際經營管理中許多控制的成本和效益是難以確定的,有時需要較多的主觀判斷。由於主觀判斷的失誤會使得必要的控制未能實施而造成更大的損失,或者某些控製成本超過預期效益,使得控製程序得不償失。因此，需要成本效益原則的應用進行必要的約束，掌握成本效益原則的“度”，以減少操作上的隨意性和主觀性。同時考慮到成本效益原則只是企業建立和實施內部控制應當遵循的原則之一，而不是惟一原則，因此還應當與以下內部控制應遵循的原則相互協調。

　　1.合法性原則。企業的內部控制必須符合國家有關法律、法規的規定，合法性原則居於首要地位，成本效益原則必須在堅持合法性原則的基礎上加以貫徹和運用，小企業不得以不符合成本效益原則為藉口拒絕建立相應的內部控制，例如《會計法》明確規定了出納不得兼任稽核、會計檔案保管和收入、支出、費用、債權債務賬目的登記工作，那麼企業就不能因人員少而讓出納兼任會計崗位。

　　2.相互牽制原則。企業應當保證內部機構、崗位及其職責許可權的合理設置和分工，小企業雖然機構設置簡單、管理人員有限，但還是要堅持不相容職務相互分離，確保不同崗位和人員之間的權責分明、相互牽制、相互監督。有些小企業出於壓縮成本的需要，由少數員工負責日常行政事務、會計核算和資產保管，往往一人多崗，各崗位之間沒有涇渭分明的分工，對不相容職務沒有進行有效的職責分離，如銀行印鑒及支票由一人掌管、採購兼保管等，因此發生貪污、盜竊、挪用等舞弊行為的可能性較大，且不易被及時發現，一旦發生，將給企業帶來很大的損失。

　　3.重要性原則。小企業在資源有限的情況下，應當實行有重點的控制，只有將控製成本花費在那些影響企業成敗和經營效率的重要事項，才能提高內部控制的效果。在內部控制的設計中，有些小企業片面強調完整性和嚴密性，照抄照搬大企業現成的制度，設置了過度繁雜的控製程序，抓不住重點，增加了不必要的控製成本，由於這種理念和做法嚴重脫離企業實際，難以在企業中得到真正的貫徹執行，一定程度上會降低經營管理的效率。

　　4.有效性原則。內部控制應當約束所涉及的企業所有人員，任何個人都不得擁有超越內部控制的權力。小企業內部控制的成敗在很大程度上取決於領導的重視和執行程度。在小企業，特別是在民營企業中家族式家長制現象普遍，容易造成任人惟親，部分人員憑藉其特殊身份破壞企業制定的規章制度，企業主也往往越權管理，凌駕於內部控制制度之上，使得內部控制無法有效執行，從而也影響了企業員工對控制的理解與執行。因此在不增加控製成本的情況下，企業領導重視並自覺遵守內部控制能夠提升控制的效果。

　　5.時效性原則。對成本與效益的權衡需要較多的主觀判斷，需要站在企業整體利益的角度上去考慮。當企業的巨集觀經濟政策、市場供求狀況、企業規模、經營業務等內外部環境發生變化時，也會導致企業風險重點的轉移，因此，對成本與效益的權衡不是一成不變的，而是一個動態的過程，應隨企業內外部環境的變化適時進行調整和完善，以確保內部控制的有效性。

　　三、小企業合理運用成本效益原則的方法

　　小企業合理運用成本效益原則，就是力求使有限的成本產生儘可能大的效益，或在不改變某項控制的效益時儘可能降低控製成本，提高內部控制效益或成本比。為此，小企業可以從以下幾方面做出努力：

　　1.實行有選擇的控制，建立起基本的內部控制制度。在通常的情況下，內部控制的環節越多、控制方法和措施越嚴密則控制效果越好，但控製成本也越高。這就要求小企業應充分考慮企業規模和業務特點，實行有選擇的控制，可從最基礎層面的內部牽制、內部會計控制做起，建立不相容職務相分離控制、授權批准控制、文件記錄控制、實物資產保全控制、全面預算控制和內部稽核制度。同時根據企業經營活動的業務迴圈，如採購、銷售、付款和收款等迴圈分別設計控制活動，抓住關鍵控制點，即在一個業務處理過程中起著重要作用的那些控制環節，如果缺少這些控制環節，業務處理過程很可能出現錯誤和弊端，達不到既定目標。對關鍵控制點應特別強調相互牽制的設計，在橫向上一項業務至少要經過兩個或兩個以上相互獨立的部門或人員，在縱向上一項業務也要經過兩級或兩級以上的崗位和環節，以使上下級相互監督。在不能做到職責劃分的情況下，應當加強事後的監督檢查。

　　2.註重內部控制環境建設。控制環境是指建立、加強或削弱特定政策、程式及其效率產生影響的各種因素，包括人員的品德操守與素質、管理者的經營風格與經營理念、組織結構和人力資源政策與程式等內容，它決定內部控制的基調和企業文化的氛圍，直接影響著企業員工的控制意識和實施控制的自覺性，是內部控制建設的基礎。從目前許多小企業內部控制的現狀來看，許多企業缺少內部控制的良好意識，企業主和高層管理人員往往不重視內部控制或頻頻越過內部控制。在小企業中營造良好的控制環境，將會在不過多增加控製成本的前提下，極大地提升內部控制的效果。為此，小企業應優化組織和管理機構，提高企業管理者的素質，將控制責任和控制理念融入企業文化之中，防止關鍵人大權獨攬、任人惟親和排斥異己的現象發生，配備與承擔的職務相適應的高素質人才，加強考核和獎懲力度，對員工實施素質控制，形成合理的人力資源機制。

　　3.建立良好的信息與溝通系統。一個良好的信息與溝通系統有助於提高內部控制的效率和效果。管理層利用信息系統內部生成的經營、財務等信息和來自外部的市場份額、法規要求和客戶投訴等信息，及時發現業務運行過程中的問題，有效地控制各項業務活動；溝通是使每一個員工都能瞭解內部控制的相關內容，知道自己的角色和責任，以便順利履行其職責，建立信息傳遞與反饋中的保護條款，保護和鼓勵對違反內部控制規定的檢舉揭發行為。作為有效的信息與溝通系統，不僅要設立向下的溝通渠道，還要設立向上的、橫向的以及對外界的信息溝通渠道。

　　稅收籌劃作為企業理財學的一個組成部分，已被越來越多的企業管理者和財會人員接受和運用。但是，在實際操作中，很多稅收籌劃方案理論上雖然可以少繳納一些稅金或降低部分稅負，但在實際運作中卻往往不能達到預期效果，其中很多籌劃方案不符合成本效益原則是造成稅收籌劃失敗的重要原因。

　　從根本上講，稅收籌劃應歸結於企業財務管理的範疇，它的目標是由企業財務管理的目標決定的，即實現企業所有者財富最大化。也就是說，在籌劃稅收方案時，不能一味地考慮稅收成本的降低，而忽略因該籌劃方案的實施引發的其他費用的增加或收入的減少，必須綜合考慮採取該稅收籌劃方案是否能給企業帶來絕對的收益。因此，決策者在選擇籌劃方案時，必須遵循成本效益原則，才能保證稅收籌劃目標的實現。

　　可以說，任何一項籌劃方案都有其兩面性，隨著某一項籌劃方案的實施，納稅人在取得部分稅收利益的同時，必然會為該籌劃方案的實施付出額外的費用，以及因選擇該籌劃方案而放棄其他方案所損失的相應機會收益。當新發生的費用或損失小於取得的利益時，該項籌劃方案才是合理的，當費用或損失大於取得的利益時，該籌劃方案就是失敗方案。一項成功的稅收籌劃必然是多種稅收方案的優化選擇，我們不能認為稅負最輕的方案就是最優的稅收籌劃方案，一味追求稅收負擔的降低往往會導致企業總體利益的下降。比如，某個體戶從事生產經營必然要繳納相應的流轉稅和所得稅，如果向他提供一份籌劃方案，可以讓他免予繳納任何稅款，只要他把經營業績控制在起徵點下就可以了，但這項稅收籌劃方案是合理的嗎？當然不是。這位個體戶的稅收負擔雖然為零，但其收益也受到了極大的限制，這種方案自然不是令人滿意的籌劃方案。犧牲企業整體利益換取稅收負擔的降低明顯是不可取的。

　　可見，稅收籌劃和其他財務管理決策一樣，必須遵循成本效益原則，只有當籌劃方案的所得大於支出時，該項稅收籌劃才是成功的籌劃

　　新審計準則第1621號《對小型被審計單位審計的特殊考慮》第二十五條規定，註冊會計師（CPA）實施實質性程式時，應當考慮成本與效益原則。新審計準則指南中也多次出現CPA可以或應當考慮成本效益原則的規定。成本效益原則，可以理解為當企業採用一項內部控制時，必須保證實施此控制所引起的成本增加必須小於其所帶來的效益增加。

　　儘管新審計準則授予CPA在一定前提條件下使用成本效益原則的“權利”，但不能濫用。日常審計實務中，相當多CPA以收費低、時間緊、人力少、任務重、不符合成本效益原則為由，無端縮減審計程式，審計過程中存在不全面、不規範、不認真履行審計程式，不能獲取充分、適當審計證據的問題。筆者在對CPA執業質量進行檢查時發現，一些CPA對風險評估程式根本不予實施，即使實施，多數僅是寫點情況，抄點數據，擺擺樣子，體現不出對審計風險的識別、評估和應對，體現不出對審計風險的導向性。一些CPA常常以實施控制測試不符合成本效益原則為由，對符合準則規定而且完全可以實施控制測試程式的不予實施。還有些CPA對重要的實質性程式也僅是進行細節測試，根本不考慮分析程式的運用，而且所謂的細節測試也僅是抄幾張被審計單位的會計賬頁、會計憑證，複印幾份盤點表、申報表、重要協議或合同。究其原因，這些CPA都強調了成本效益原則，但實際上，他們對成本效益原則存在著誤解和濫用。

　　由於新審計準則及其指南沒有對成本效益原則予以明確定義，這雖是造成許多CPA不能正確理解成本效益原則的重要原因，但不可否認的是，由於相當多CPA僅從有利於自身的角度進行理解和操作，就不可避免地存在著片面和錯誤。由此可見，正確理解成本效益原則是新審計準則學習和執行中一個重要的問題。

　　成本效益原則中的成本，是指CPA對擬實施的審計項目所擁有的時間成本和人力成本等審計資源，效益則是指CPA以合理數量的資源（成本）投入達到圓滿實現審計目標完成審計任務的目的。所以，成本效益不是指經濟效益的高低，更不是指審計收費的高低，而是指CPA在擁有一定審計資源的前提下如何在合理的時間內，以合理（不高也不低）的成本投入達到預期的審計目標，完成既定的審計任務。必須說明的是，由於來源於CPA自身或被審計單位等多方面的原因，CPA的審計不可能完全排除對低成本投入的追求或需要，但CPA的低成本投入必須建立在圓滿實現預期審計目標、完成既定審計任務的前提之下。否則，CPA的低成本投入就不具有合理性，就有濫用成本效益原則、違反審計準則的嫌疑。

　　還必須指出的是，新審計準則及其指南僅是在準則或指南中多次提及CPA可以或應當考慮成本效益原則，但並沒有對如何具體運用成本效益原則予以明確規定，對CPA作出不符合成本效益原則的判斷必須符合何種前提條件未能明確，如應該履行哪些審計程式、獲取哪些審計證據、如何在工作底稿中規範體現對成本效益原則的運用等問題未能予以明確，這些問題還有待CPA在今後的審計實務中作進一步的探索和研究。因此，筆者認為，CPA應該慎重和規範使用成本效益原則，不應動輒以遵循成本效益原則為由隨意或無端簡化審計程式，即使確實需要運用成本效益原則也必須在審計工作底稿中有必要的分析、判斷和說明，如履行了哪些審計程式，獲取了哪些審計證據，由此得出不符合成本效益原則的判斷和計劃省略哪些審計程式的結論等。