審計工作體系
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什麼是審計工作體系[1]
審計工作體系是指一個國家的國家審計、社會審計、內部審計在實際審計工作中的相互聯繫。
審計工作體系的分類[2]
審計工作體系按審計工作任務不同，可分為審計業務工作體系和審計管理工作體系。
(一)審計業務工作體系是指由若幹審計業務工作要素相互聯繫而構成的一個有機整體。審計業務工作要素有不同的劃分，從而使審計業務工作體系的構成要素有所不同。審計業務工作體系按審計主體的性質劃分，是由國家審計、社會審計(註冊會計師審計)和內部審計等要素構成的有機整體。審計業務工作體系按審計的內容劃分，是由財政財務審計(包括稅務審計)、管理審計和經濟效益審計等要素構成的有機整體。審計業務工作體系按被審計單位的性質劃分，是由政府審計和企業審計等要素構成的有機整體。此外，審計業務工作體系的要素還有：按執行審計機構可將審計劃分為外部審計和內部審計；按被審計資料涉及的範圍可將審計劃分為全部審計和局部審計；按被審計項目涉及的範圍可將審計劃分為綜合審計和專題審計；按被審計單位經濟業務發生的時間可將審計劃分為事前審計、事中審計和事後審計；按被審計單位的審計報告期可將審計劃分為期中審計和期末審計；按審計是否在規定的時間進行可將審計劃分為定期審計和不定期審計；按審計是否為初次實施可將審計劃分為初次審計、繼續審計和後續審計；按執行審計的地點可將審計分為就地審計和報送審計；按是否事先通知被審計單位可將審計分為預告審計和突擊審計；按審計的組織方式可將審計劃分為授權審計、委托審計和聯合審計；按審計的法律義務可將審計劃分為法定審計和自願審計等。在審計業務工作體系中，各種構成要素可以相應建立相對獨立的體系。如審計業務工作體系中的國家審計、社會審計(註冊會計師審計)和內部審計等構成要素，可以相應地建立國家審計體系、社會審計(註冊會計師審計)體系和內部審計體系等。
(二)審計管理工作體系是指由於若幹審計管理工作要素相互聯繫而構成的一個有機整體。為了加強對審計工作的組織、計劃、指導和監督，完成審計工作的任務，建立正常的審計工作秩序，提高審計工作的效率和質量，需要建立一套管理工作制度，加強對審計工作的管理。它包括計劃管理、質量管理、信息管理、檔案管理、科研管理、培訓管理和人事管理等管理制度。因而，審計管理工作體系是由計劃管理、質量管理、信息管理、檔案管理、科研管理、培訓管理和人事管理等管理工作要素相互聯繫而構成的一個有機整體。在審計管理工作體系中，為完善各種管理工作，還可以相應建立相對獨立的管理工作體系，如審計計劃工作體系、審計質量考核指標體系和審計檔案管理體系等。
審計工作體系的特點[3]
1．審計工作體系的系統性
審計工作體系的系統性，在縱向上說，是指中央和地方各級國家審計機關，應當保持業務上的領導和被領導關係，使有關審計業務的方針、政策、法規等能夠貫徹執行。從橫向上說，則是指國家審計機關對各部門的內部審計機構和社會審計組織，應保持業務上的指導和間接管理關係。這樣，可使全國的審計工作，步調一致，形成合力，使審計監督在全國經濟監督體系中，成為一個完整有力的子系統。
2．審計工作體系的全面性
我國是以全民所有制經濟成份為主導，同時存在集體所有制、獨資所有制、私營經濟和中外合資、各種經濟成份聯營等多種經濟成份的國家。對於各種經濟成份的企業，都要實行審計監督。同有經濟成份，由國家審計進行外部審計；其他經濟成份，由社會審計進行外部審計。而各種經濟成份均有內部審計。以上審計部由國家審計進行組織、指導和管理。這樣，各種經濟成份，都有審計監督加以覆蓋，成為一個對國民經濟進行全面審計的系統。
3．審計工作體系的協作性
國家審計機關、內部審計機構、社會審計組織，在審計內容上，可以根據需要和可能相結合的原則，分工協作，各有側重，相互配合，充分發揮各自的優勢，實行比較徹底有效的審計，有力督促國民經濟的發展。國家審計機關，主要對國有制經濟和有國家投資的單位，實行事後審計。內部審計機構，主要對各種經濟成份的本部門本單位，實行事前、事中和事後審計，並以效益性審計為重點。社會審計組織。可以接受委托，宅要對全民所有制經濟形式以外的其他經濟成份實施外部審計，特別是對社會起到證明作用的審計。國家審計機關在必要時，可以結合內部審計和委托社會審計，開展審計工作。內部審計機構可以委托社會審計進行向外界證明的財務審計，以補充僅能對內證明的局限性。這樣，國家審計機關、內部審計機構、社會審計組織可從審計內容上互相協作，充分發揮審計的促進和制約作用。
我國審計工作體系的系統性、全面性、協作性，在現行審計條例及今後公佈的審計法中均有所體現，這是參照國際審計理論和總結我國審計經驗富有成效的特點。
審計工作體系比較[4]
審計工作體系是從審計工作模式角度對審計體系所作的行為學性質的認識。審計實務的技術性特征使審計工作體系隨著審計方式的變革而發生變化。審計方式包含著審計方法，審計方法也可稱為審計技術。它是指審計人員在審計工作中為獲取審計證據所採用的各種手段的總稱，也是審計人員與審計對象發生聯繫的媒介。審計方式是審計人員總結長期審計實踐經驗而獲取的，隨著時代的發展而不斷完善，它是劃分不同審計發展階段的一個重要標誌，同時，它的演進也是審計工作體系不斷變革的標誌。
按審計範圍的不同，審計方式可以劃分為詳細審計和抽樣審計兩大類。按審計工作體系變革特征，審計方式可分為詳細審計、抽樣審計和制度基礎審計三種方式。這三種工作方式在各自適應的環境下生存，形成了審計工作體系的三種分支，這就是中外審計工作體系的共性所在。但是，這三種工作方式在不同國家主輔地位的不同，便構成了中外審計工作體系比較研究的內容。
(一)審計工作體系比較的基礎性分析
詳細審計、抽樣審計與制度基礎審計構成了中外審計工作體系比較研究的基礎。
1．詳細審計
詳細審計又稱完全審計或全部審計。它產生於19世紀中葉的英國，因此又稱為英國式審計。詳細審計是詳細審查企業在一定時期內的所有會計事項，檢驗有關憑證、賬簿和報表，確認是否存在錯誤和弊端的審計。早期的詳細審計，主要特點是檢驗和查證付款憑單。隨著會計學的發展，在審查憑單之外加上全面檢驗會計金額和過賬事項，再加上核對試算表。詳細審計產生的社會背景是企業規模較小，經濟業務和會計記錄相對簡單，數量不多，而且審計是以查錯糾弊為主要目的。這種審計方式的主要優點是審計風險小，但缺點是審計成本較高，因為審計師要重覆客戶會計人員工作，耗費過多審計人力、時間和費用。
2．抽樣審計
隨著社會生產力發展，生產規模擴大，經營活動日趨複雜，企業的經濟業務和會計記錄成倍地增長，無論從審計費用開支，還是從審計所要辦理的程式來看，無法繼續運用詳細審計。本世紀初，審計從英國向美國的傳播過程，也就是審計方式從詳細審計向抽樣審計轉變的過程。所謂抽樣審計，是指從被審計單位的全部事項即總體中，有選擇地抽取一部分樣本，再根據這些樣本的審查結果，來推斷總體的某些特征。它的發展經歷了任意抽樣、判斷抽樣和統計抽樣，從簡單到複雜的三個階段。
任意抽樣是指審計人員在總體中隨意地抽取樣本，並以此推斷全部審計事項的一種抽樣審計法。其特點是抽取樣本的範圍、程式和數量均無一定規律可循，只是為了減少審計工作量，但與詳細審計相比，無疑是審計方式的一大進步。它在一定程度上使審計人員從單調而繁重的工作中解脫出來，以更低的成本、更高的效率，在更大範圍內開展審計工作。但是這種審計方式的缺點是抽取樣本時沒有考慮合適的樣本容量和樣本的代表性，所以審計風險較大，得出的審計結論往往缺乏正確性和科學性。
判斷抽樣是依據審計人員的職業經驗和判斷能力，有針對性地抽取某些樣本進行審查的一種抽樣審計方式。其特點是對可能出現差錯或舞弊行為的薄弱環節多抽取樣本，進行重點檢查，對一般環節只抽取少量樣本進行檢查。這種方法的主要優點是使用靈活、簡單、針對性強，但它的有效性受審計人員的素質和經驗影響較大，主觀隨意性大，且不能量化審計誤差，只能對審計風險進行粗略的估計。
60年代以後，基於概率統計原理的統計抽樣應運而生。這種抽樣審計方法的特點是嚴格按照概率或統計理論來確定抽查樣本的數量與構成分佈，從而計算和控制樣本的誤差，以適當的抽樣檢查結果推斷總體特征。這種方法要求總體具有同質性，且審計人員必須具有一定的數學知識。因而，在實際運用中也受到了一定的限制。
3．制度基礎審計
制度基礎審計又稱系統基礎審計，是抽樣審計的發展形式。它以測試內部控制制度為抽樣審計提供行為導向及審查重點，並實施制度的改進。這種審計方式的出現與審計目標的改變有很大的關係。本世紀40年代以前，審計工作的主要目標是強調發現記賬差錯和揭發舞弊行為。40年代以後，審計目標改變了查錯防弊的傳統觀念，主要驗證財務報表是否真實公允地反映了被審組織的財務狀況和經營成果，財務報表的外部使用者也將註意力越來越多地轉向企業的經營管理方面。這就要求審計人員，對組織的內部控制系統，進行全面的瞭解。以制度為基礎的審計方式改變了傳統的對於經濟業務結果進行詳細檢查的做法，而是強調對於內部控制系統的評價。如果評價的結果證明內部控制制度值得信賴，那麼，在實質性測試階段只抽取少量樣本便可以得出審計結論。如果評價結果認為內部控制制度不可靠，那麼就應根據內部控制的具體情況，相應地擴大審計範圍。
制度基礎審計的重點，是在系統內各個控制環節的審查上，目的在於發現控制系統中的薄弱環節，找出問題發生的根源，然後針對這些環節擴大檢查範圍。由於著眼於整個系統的總體情況進行分析，這種審計方式容易發現程式上的錯誤或工作步驟不合理的現象，審計人員可以就如何進一步提高經營效率向組織管理部門提出建設性意見。這樣，審計與企業的經營有機地結合起來，建立完善的內部控制制度已成為審計人員和內部管理人員的共同目標。
(二)西方國家的審計工作體系
在西方發達國家，如英、美、加拿大等國，詳細審計、抽樣審計與制度基礎審計，是三種在不同歷史時期占據統治地位的審計形式。作為審計工作方式，它們形成了動態的演變過程，構成了西方的審計工作體系。
詳細審計以19世紀中後期的英國為代表，以查錯防弊為主要目的，以審查所有的經濟業務、會計憑證、會計賬簿和會計報表為特征。20世紀早期的美國，經濟形勢發生了很大的變化。當時隨著工作的發展，股份公司的規模不斷發展和壯大，審計目標開始發生轉移。隨著美國《證券交易法》的實施，“重要性”這一概念就逐漸在審計人員頭腦中形成。因為，《證券交易法》要求財務報表中，不應有不真實的事項，或隱瞞任何重要事項。這樣，詳細審計的地位開始下降，開始了美式抽樣審計占據統治地位的歷史時期。究其原因，詳細審計藉以生存的社會基礎發生了顯著的變化——業主權益觀念已被事業觀念所取代，普遍的小生產被現代工業所淹沒，落後的商品經濟被髮達的投資信用市場所改變。在現代西方審計中，抽樣審計得到了國際上普遍的承認和採用。如美國註冊會計師協會(AICPA)頒佈的“審計準則說明書”中就明確指出在審計中應採用抽樣方法，指出通過抽樣檢查可以提供足夠的審計證據資料。最高審計機關國際組織制定的《利馬宣言——審計規則指南》中，也明確指出各國國家審計組織一般應採用抽樣審計的方法。對於三種抽樣方法，一般認為統計抽樣優於判斷抽樣。但是，在實際中，兩種方法只要運用得當，都可以提供充足的證據資料。從目前西方的審計實務來看，大的方面用判斷抽樣，具體方面用統計抽樣，一般能收到較好的審計效果。任意抽樣法已很少使用。
產生於本世紀40年代的制度基礎審計方式，在英美等主要國家得到了廣泛的應用。這是現代審計工作體系發展與成熟的重要標誌。目前以內部控制制度為基礎的審計已經成為世界審計實踐與理論的基礎內容，西方所有的審計學教材，幾乎均採取以制度基礎審計為主的方法進行論述。但是，西方審計學界也認為制度基礎審計不是任何情況下都能採用的，它也有一定的局限性，它主要取決於以下條件：
(1)經濟業務的數量。如果一個企業經濟業務繁多，則應採用制度基礎審計，如果一個企業的經濟業務數量不多，且金額較大、則應直接採用詳細審計，以取得正確的結論。
(2)現有制度的設置及執行情況。如果被審單位的基本管理制度不健全，對於這樣的單位不能依靠不健全的制度來進行制度基礎審計。如果被審單位在書面上有健全的制度，但是在主要制度上失去控制或者在日常工作中發現許多差錯，則說明內部控制制度執行狀況不佳，內控制度不值得信賴，不宜採用制度基礎審計。
(3)內部審計工作的質量。如果被審單位內部審計人員已對企業內部控制制度做了大量測試工作，則外部審計人員可以採用制度基礎審計。
西方國家現代審計工作體系中，詳細審計、抽樣審計與制度基礎審計並存，有時發生交融；其中制度基礎審計占統治地位。三種工作方式在各自適應的環境下生存，具有獨立的審計程式與策略，形成審計工作體系的三個分支。從長遠看，包括抽樣審計特點的制度基礎審計可能取代前者與詳細審計組成新的二元結構的體系。
(三)我國的審計工作體系
改革開放後我國恢復了審計制度和審計工作。十幾年來，我國的審計工作無論在理論上還是實踐上都有了長足的進步。就發展速度而言，中國審計遠遠超過了西方審計。就現有水平而言，中國的審計方法技術與西方先進國家相比還有相當大的差距，特別是內部控制制度的評審，電算化審計等先進方法和技術，目前國內運用不多。我國現行審計工作體系可以用一句話概括：雖然詳細審計、抽樣審計、制度基礎審計在社會大範圍內同時存在，但現實中絕大多數審計採用抽樣審計，並且多數為判斷抽樣。詳細審計同西方國家一樣也處於明顯的輔助地位，一般適用於被審計單位業務量較小或針對有關貪污或舞弊行為而進行的審計。在我國企業管理工作日益受到重視，內部控制制度日益健全，審計人員視內部控制制度的完善和有效程度相應採用了不同廣度深度的抽樣審計。1995年，中國註冊會計師協會在起草中國獨立審計準則時，曾將“抽樣審計”列為具體審計準則之一。實際工作中，判斷抽樣當前占統治地位，這與我國當前社會經濟體制發展階段的初級性和我國當前審計人員素質密切相關。
有些企業內部，為了保護本單位財產的安全完整，確保會計及其他數據的正確可靠，保證國家財經紀律和本單位所定方針、政策的貫徹執行，利用本單位內部因分工而產生的相互制約關係，形成一系列具有控制職能的方法、措施、程式，並予以規範化、系統化，形成一個嚴密的內部控制系統。在這種內部控制制度健全的企業，審計人員著重剖析系統內各個控制環節，分析產生最後結果的全部過程各個步驟之間的關係，研究它是否具備足夠的控制力，評價其是否充分發揮作用，從而發現控制制度中的薄弱環節，找出問題發生的根源，然後針對這些薄弱環節擴大檢查範圍，最後做出審計結論。這種先進的審計方式只是在少數內部控制制度健全的企業有所使用，一般企業都沒有對內部控制系統給予足夠的重視。從長遠發展來看，制度基礎審計勢在必行。
