會計要素

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會計要素（Accounting Elements）

該條目對應的頁面分類是會計要素。

　　會計要素是指會計報表的基本構成要素。我國《企業會計準則》將會計要素分為資產、負債、所有者權益（股東權益）、收入、費用（成本）和利潤六個會計要素。

　　會計要素是會計對象的具體化，是會計基本理論研究的基石，更是會計準則建設的核心。會計要素定義是否科學合理，直接影響著會計實踐質量的高低。1993年我們在借鑒國際會計準則和美國會計準則的基礎上，結合當時我國的實際情況，在《企業會計準則》中提出了六大會計要素的定義，這對我國基本準則的構建乃至會計實務的指導起了積極的作用，但隨著我國市場經濟的發展，新的經濟業務形式的不斷出現和我國具體準則的陸續出台，基本準則中對會計要素的定義越來越顯示出其局限性，不利於具體準則的建設和對會計實務的指導，對會計要素定義的修訂已是大勢所趨。

　　財務報表要素的定義必須是為確認與計量提供依據，特別是為確認提供理論依據。作為一個基本的會計概念，要素的定義必須置身於整個財務會計概念框架之中，必須符合財務報告的目標和財務會計信息質量特征，要受會計假設、會計對象等的制約。各概念之間必須前後一致，富有嚴密的邏輯。如果離開了整個概念框架來研究定義，容易顧此失彼、我們認為，會計要素的定義應遵循以下基本原則：

　　(1)科學性，即會計要素的定義必須體現其本質特征；

　　(2)一致性，即各會計要素的定義要在邏輯上保持一致；

　　(3)通俗性，會計要素的定義要做到文字通順，語義流暢，符合漢語的習慣，容易為我國廣大會計人員所接受。

　　會計要素是與會計對象緊密相關的一個概念。會計對象涉及面很廣，其具體內容包括社會再生產過程中可以用貨幣表現的經濟活動的所有方面。會計上為-廠分類核算，提供各種分門別類的會計信息資料。客觀上應對會計對象的具體內容進行適當的分類。而會計要素就是對會計對象的具體內容所作的最基本的分類．是會計對象基本的，主要的組成部分。按照會計要素分類，不僅有利於依據各個要素的性質和特點分別制定對之進行確認、計量、記錄、報告的標準和方法，而且可以為合理地建立會計科目體系、設計會計報表提供根據和基本框架。

　　會計要素是對會計對象進行的基本分類，是會計核算對象的具體化。

　　通過會計要素對會計對象的分類，為會計核算提供了基礎，也為財務報表的構築提供了基本架構。

　　會計要素是指會計報表的基本構成要素。我國《企業會計準則-基本準則》將會計要素分為資產、負債、所有者權益（股東權益）、收入、費用（成本）和利潤六個會計要素。

　　資產、負債和所有者權益即反映企業在一定日期的財務狀況，是對企業資金運動的靜態反映，屬於靜態要素，是資產負債表的構成要素。

　　收入、費用和利潤三項會計要素反映企業在一定時期的經營成果，是對企業資金運動的動態反映，屬於動態要素，是利潤表的構成要素。

　　會計工作就是圍繞著會計要素的確認、計量、記錄和報告展開的。確認是指符合會計要素定義和確認條件的項目，納入資產負債和利潤表的過程。

　　基本準則第四十一條規定：企業在將符合確認條件的會計要素登記入賬併列報於會計報表及其附註時，應當按照規定的會計計量屬性進行計量，確定其金額。規定會計要素在計量時可供選擇的計量屬性包括：

　　1.歷史成本

　　歷史成本是指資產取得或構建是發生的實際成本。本準則規定，在歷史成本計量下，或者按照購置資產是所付出的對價的公允價值計量。負債按照承擔現時義務的合同金額，或者按照日常活動中為償還負債預期需要支付的現金或者現金等價物的金額計算。

　　2.重置成本

　　重置成本也成為現行成本，是指按照當期市場條件，重新取得同樣一項資產所支付的現金或現金等價物金額。

　　3.可變現凈值

　　可變現凈值是指在正常生產經營過程中，以預計售價減去進一步加工成本和預計銷售費用以及相關稅費後的凈值。

　　可變現凈值是在不考慮資金時間價值的情況下，計量資產在正常生產經營中可帶來的預期凈現金流入或流出。可變現凈值通常應用於存貨資產在減值情況下的後續計量。

　　可變現凈值計量僅適用於資產計量，不適用於負債的計量。

　　4.現值

　　現值是對未來現金流量以恰當的折現率進行折現的價值。

　　5.公允價值

　　公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自願進行資產交易或者債務清償的金額。

　　在各種會計要素計量屬性中，歷史成本通常反映資產或負債過去的價值，而重置成本、可變現凈值、現值以及公允價值通常反映的是資產或負債的現時成本或現時價值。企業在對會計要素進行計量時，一般應當採用歷史成本。

　　財政部2006年2月15日頒發的《企業會計準則》明確規定了企業會計要素為：資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤六大基本會計要素。

　　（一）資產

　　指企業過去的交易或事項所形成的，由企業所擁有或控制的，能以貨幣計量的並預期會給企業帶來經濟利益的經濟資源。有以下特征：

　　①資產是由於過去的交易或事項所形成的，如過去購買、生產、建造等等，預期在未來發生的交易或事項不形成資產。即資產是現實中的資產而不是預期的資產（如談判或計劃中的）。

　　②該項資源必須為企業所擁有或控制，指企業享有該項資源的所有權，或雖不享有所有權，但該資源能被企業所控制。這樣才能排他性地從中獲取經濟利益。

　　③該資源能給企業帶來經濟利益，指直接或間接導致現金或現金等價物流入企業的潛力。如貨幣資金可以用於購買所需商品，廠房、機器設備、原材料可以用於生產經營過程，製造商品出售後收回貨款即為企業獲得的經濟利益。

　　④該資源的成本或價值能夠可靠地計量。

　　按資產的流動性可將其分為流動資產和非流動資產（即長期資產）兩類，其內容為：

　　①流動資產：可以在一年內或超過一年的一個營業周期內變現、耗用的資產。如現金、銀行存款、應收款項、短期投資、存貨等。

　　②長期資產：是指變現期間或使用壽命超過一年或長於一年的一個營業周期的資產，包括長期投資、固定資產、無形資產、長期待攤費用、其他資產。

　　長期投資：準備持有一年以上，不隨時變現的股票、債券和其他投資

　　固定資產：使用期限較長，單位價值較高，並且在使用過程中保持原有實物型態的資產。如房屋建築物、機器設備等

　　無形資產：指企業為生產商品或者提供勞務、出租給他人、或為管理目的的而持有的、沒有實物形態的非貨幣性長期資產。如專利權、商標權、土地使用權、非專利技術等。

　　其他資產：除上述資產以外的資產，如長期待攤費用、銀行凍結財產、訴訟中的財產等。

　　（二）負債

　　由於過去的交易或事項所形成的現時義務，履行該義務會導致經濟利益流出企業。特征：

　　①這種現時義務是指在現行條件下已承擔的義務或者說經濟責任，其清償會導致經濟利益流出企業。

　　②負債是由於過去的交易或事項形成的。

　　③流出的經濟利益的金額能夠可靠地計量

　　④負債有確切的債權人和償還日期，或者債權人和償還日期可以合理加以估計。

　　負債按流動性分：流動負債、長期負債

　　負債的內容包括：

　　①流動負債：指在一年內或超過一年的一個營業周期內償還的債務。如短期借款、應付款項、應付工資、應交稅金等。

　　②長期負債：指在一年以上或超過一年的一個營業周期以上償還的債務。如應付債券、長期借款、長期應付款等。

　　（三）所有者權益

　　所有者權益是企業投資者對企業凈資產的所有權，是企業全部資產減去全部負債後的凈額。所有者權益表明瞭企業的產權關係，即企業歸誰所有。

　　所有者權益的特點：

　　①無須償還。除非發生減資、清算，企業不需償還所有者權益。

　　②企業清算時,接受清償在負債之後，所有者權益是對企業凈資產的要求權。

　　③可分享企業利潤。所有者能憑藉所有者權益參與利潤的分配。

　　所有者權益的內容包括：

　　①實收資本：所有者按出資比例實際投入到企業的資本。

　　②資本公積：指由投資者投入但不構成實收資本，或從其他非收益來源取得，由全體所有者共同享有的資金。包括資本溢價、資產評估增值、接受捐贈、外幣折算差額等。

　　③盈餘公積：按照規定從企業的稅後利潤中提取的公積金。主要用來彌補企業以前的虧損和轉增資本。

　　④未分配利潤：本年度沒有分配完的利潤，可以留待下一年度進行分配。

　　（四）收入

　　收入是指企業在銷售商品、提供勞務及他人使用本企業資產等日常經營活動中所形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。包括主營業務收入和其他業務收入。具有以下特點：

　　①收入是在企業日常經濟活動中產生，而不是從偶發的交易或事項中產生。

　　②收入可能表現為企業資產的增加，也可能表現為企業負債的減少，或二者兼而有之。

　　③收入能導致企業所有者權益的增加。但與所有者投入資本無關。

　　④收入只包括本企業經濟利益的流入，而不包括為第三方或客戶代收的款項。且經濟利益的流入能夠可靠計量。

　　正確區分收益、收入、利得的概念：

　　①收益：是指企業在會計期間增加的除所有者投資外的經濟利益的總流入，包括收入和利得。

　　②利得：是指收入以外的其他收益，通常是從偶發的經濟業務中取得，屬於那種不經過經營過程就能取得或不曾期望獲得的收益，如企業接受捐贈或政府的補助而取得的資產、因他人違約而獲取的罰款收入等。

　　例：某百貨公司本月銷售商品10萬元，出租包裝物租金收入1萬元，獲得某企業贊助捐贈5萬元，出售固定資產獲收入3萬元。則該公司的收益為19萬元，收入為11萬元，利得為8萬元。

　　（五）費用

　　費用是指企業在生產和銷售商品、提供勞務等日常經濟活動中所發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。費用具有以下特點：

　　①.費用是企業日常活動中發生的經濟利益的流出，而不是偶發的。不是日常活動發生的經濟利益的流出則稱為損失（營業外支出）。

　　②.費用可能表現為資產的減少，或負債的增加，或者兼而有之。費用本質上是一種企業資源的流出，是資產的耗費，其目的是為了取得收入。

　　③.費用將引起所有者權益的減少。但與向企業所有者分配利潤時的支出無關。

　　④費用只包括本企業經濟利益的流出，而不包括為第三方或客戶代付的款項及償還債務支出。且經濟利益的流出能夠可靠計量。

　　按費用與收入的關係：營業成本（指所銷售商品或者所提供勞務的成本）、期間費用（指本期發生、不能直接或間接歸入營業成本、直接記入當期損益的各項費用，包括管理費用、營業費用、財務費用）。

　　（六）利潤

　　利潤是企業在一定會計期間的經營成果，是一定會計期間收入、費用相抵後的差額。通常反映利潤的指標有兩個，一是利潤總額，二是凈利潤。其計算如下：

　　利潤總額=營業利潤+營業外收入－營業外支出

　　凈利潤=利潤總額-所得稅

　　營業利潤=營業收入－營業成本－營業稅費－銷售費用-管理費用-財務費用－資產減值損失＋公允價值變動凈損益＋投資凈損益

　　主營業務利潤=主營業務收入-主營業務成本

　　會計要素指的是對會計事項所確認的會計項目所做的歸類，如何將紛繁複雜的各種會計事項所形成的會計項目高度概括為幾個會計要素呢？我國會計準則、美國會計準則和國際會準則對此有不同的認識。

　　我國《會計準則》將會計要素歸類為資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤六個要素。

　　美國財務會計準則委員會（FASB）在《財務會計概念公告》中將會計要素歸類為資產、負債、所有者權益(凈資產)、業主投資、派給業主款、綜合收益、營業收入、費用、利潤、損失十個要素。

　　國際會計準則委員會（IASC）在《編製和呈報財務報表的結構》將會計要素其歸類為資產、負債、權益、收益和費用五個要素。

　　由上述對會計要素歸類的比較可以看到三大準則之間在歸類會計要素時的四個主要的差別：

　　首先，在靜態要素的歸類中權益的差異。FASB對所有者權益設立了三個要素，分別是權益、業主投資和派給業主款，而中國會計準則和IASC只設立了一個要素，即權益。

　　其次，對收入和費用存在不同認識。FASB區分了收入和溢餘以及費用和損失，將它們分別設立為單獨的要素；中國會計準則中也進行了區分，但並未對溢餘和損失單獨設立會計要素，而是將它們包括在了利潤這一要素中；IASC沒有進行區分，收入要素中包括了溢餘，費用要素包括了損失。

　　再次，對利潤要素的設置不同。我國的會計準則將損失和溢餘併入利潤要素，但在時利潤包括了收入和費用，FASB設置了綜合收益要素，IAS則沒有單獨設立利潤要素。

　　最後，美國財務會計準則對會計要素的歸類則更加的具體，會計要素的數量較多。我國會計準則中包括了6個會計要素，IASC設置了5個要素，而美國會計準則中則設置了10個會計要素。

　　對於第一類差別，三大準則在認識上並無實質性的差異，只是美國財務會計準則對權益要素的劃分更加的具體，形成這一差異的原因在於美國高度發達的市場經濟環境下，企業權益數量多，變化複雜，由於通過證券市場籌資而形成了眾多投資者，他們都具有詳細瞭解權益變化的要求，許多企業在常規報表外還要編製權益變動表。

　　（一）收入、費用、溢餘和損失的設置

　　三大準則在對這四個要素設置時是基於對收入和費用範圍的不同認識。是否要將溢餘及損失和收入與費用相區分？筆者認為進行區分的做法更加的合理和科學，可以從以下兩方面來認識：

　　1、更有利於會計目標的實現——提供有用的會計信息。會計要素歸類的一個重要原則是符合會計目標的要求，即提供決策有用的會計信息。對於會計信息的最主要的信息使用者外部投資人和內部經營管理人員，他們都同時關心企業的一項重要能力——盈利能力的分析，盈利能力是指企業賺取利潤的能力。一般來說，企業的盈利能力只涉及企業正常的經營狀況。雖然非正常項目也能給企業帶來收益或損失，但只是特殊情況下的個別結果，不能說明企業的持續經營獲利能力；而且有些非常項目是在企業控制之外的，所以只有區分了正常情況下的損益和非正常情況下的損益才能提供有用的會計信息。由此看出收入與費用和溢餘與損失的性質是不一樣的，有必要將它們設置為不同的會計要素。

　　2、與配比原則相一致。會計原則是以會計假設為基礎的，通過對長期會計實際經驗和一般的認識，概括而最終成為指導會計工作的一般指導規範，配比原則作為加工和處理會計信息所應遵循的基本原則已為各國所普遍接受，當然也包括上述三大會計準則制定機構。

　　配比原則是指在進行核算時，收入與其成本、費用應當相互配比。同一會計期間內的會計收入和與其相對應的成本、費用應當在該期間內確認。配比原則有兩層含義：一是因果配比，將收入和為取得收入而發生的費用進行配比；二是時間上的配比，將一定時期的收入與同期的費用相配比。對於溢餘只是企業的偶發事項，雖然它也會導致企業利益的流入，但是企業並未為這種經濟利益的流入而付出了任何代價，也就是說它和收入的性質是不同，是沒有與此相配比的企業的經濟利益的流出；對於損失道理也是一樣的。所以應該將收入、費用和溢餘、損失歸納為單獨的會計要素，才能在會計業務中貫徹配比原則，並保持會計概念的前後一致。

　　IASC將收入和溢餘全部歸類為收入，將費用和損失全部歸類為費用的做法在實際的會計業務中就不能貫徹配比原則。因為收入中的溢餘沒有與此相配比的費用，而費用中的損失也沒有與此相配比的收入。我國雖然將收入和費用單獨歸類為一個要素，而將溢餘和損失全部歸入利潤要素也是不合理的，主要是在概念上的前後不一致（將在下一個部分詳細闡述）。因此看出FASB中將四個要素單獨歸類與配比原則的要求是一致的。

　　（二）對利潤要素的認識

　　我國會計準則對利潤的定義為，利潤是一定時期內的經營成果，包括營業利潤、投資凈收益和營業外收支凈額，並將利潤單獨設置為一個單獨的要素和和收入與費要素相獨立，這就造成概念的前後不一致。利潤定義包括了收入和費用，而在歸納歸納會計要素時，利潤又成為和收入、費用要素相併列的獨立要素，這樣就導致損益表的三個要素收入、費用和利潤不存在“收入-費用=利潤”的邏輯和數量關係。

　　IAS中沒有單獨的利潤要素，直接原因在於IASC將溢餘和損失分別歸入收入和費用，而他們認為利潤是收入和費用的相抵之差，收入與費用的確認和計量從而也是利潤的確認和計量，因而利潤要素也就無須單獨設立。

　　的會計準則之所以要單列“利潤”目的是為了尊重中國的傳統，更重要的是“凈利潤”要素的確立能使要素體系更全面體現會計目標，美國FASB中的綜合收益也有異曲同工之妙。和前面我國企業會計準則利潤要素相對比，SFAC中的綜合收益更為合理，也更能體現會計目標。其次，利潤做為一個重要的要素指標，對以其為核心的利潤構成和利潤體系進行對各種信息使用者都顯得尤為重要。

　　（三）FASB設立的十個要素是否過多

　　企業所有者將資金投入企業之後總是希望自己的投資能得到保值和增值，於是資本的保值和增值成為其主要的投資目標。它表現為一定時期的期初和期末權益的變動。投資人就會要求企業所提供的報表須全面揭示產權變動的原因、結果及其具體構成。

　　產權變動的結果表現為=期末所有者權益-期初所有者權益

　　產權變動的原因有三個方面：企業和業主之間的往來、經常事項和偶發事項。同業主的往來由表現為業主對企業的投資和派給業主款；經常事項表現為企業的收入的費用，這類活動具有持續再生的性質，可以作為未來預測的基礎；偶發事項表現為溢餘和損失，它們只是一種偶然發生的事項，在企業整個生存期間可能只有一次，不具有持續再生的性質，因而其“預測價值”不大。可以看出以上三類事項對產權變動的不同，應該分別單獨設置要素進行表示：

　　一定期間的產權變動=期末所有者權益-期初所有者權益

　　=（期末資產-期末負債）-（期初資產-期初負債）（表現）

　　= 企業和業主往來的影響+經常事項的影響+偶發事項的影響（原因）

　　=（業主投資-派給業主款）+（收入-費用）+（溢餘-損失）（會計要素）

　　這個關係式正好涵蓋了財務報表的十大要素，因此筆者認為FASB設置的十個會計要素是合理的。

　　通過上述的比較和分析可以看出美國財務會計準則對要素歸類更加、合理，但並非說其十全十美，並不存在任何和餘地。比如其只涵蓋了資產負債表和損益表，至於利潤分配表和現金流量表至今仍無要素，所以對會計要素的分類也值得進一步探討。