應付債券

出自 MBA智库百科(https://wiki.mbalib.com/)

應付債券(Bond payable)

　　應付債券是指企業為籌集資金而對外發行的期限在一年以上的長期借款性質的書面證明，約定在一定期限內還本付息的一種書面承諾。。它屬於長期負債。其特點是期限長、數額大、到期無條件支付本息。通過設置“應付債券”科目，以及“債券面值”、“債券溢價”、“債券折價”、“應付利息”四個明細科目對應付債券進行核算。

　　當發行債券收到價款時，借記“銀行存款”貸記“應付債券——(面值或溢價)”科目；按期支付利息時，借記成本費用科目以及“應付債券——溢價”，貸記“銀行存款”科目；當償還債券本金時，借記“應付債券”，貸記“銀行存款”科目。若為折價發行，則在發行時，借記“應付債券——折價”，計提的利息，貸記“應付債券——折價”等。期末餘額反映企業發行債券數額。應付債券期末列於資產負債表的“長期負債”項目中。

　　2006年新的會計準則中，將應付債券替換為長期債券。

　　應付債券的特征可以通過與長期借款及股票的比較來體現：

　　1.應付債券與長期借款的區別主要體現在籌資範圍、債權人對舉債企業的瞭解程度、流動性等方面；　

　　① 籌資範圍不同。長期借款的債權人一般限於銀行或其他金融機構；而應付債券的債權人可以是單位或個人，籌資範圍更為廣泛。

　　② 債權人對債務人的瞭解程度不同。長期借款的債權人一般限於銀行或其他金融機構，他們對於企業的償債能力一般更為瞭解；而企業發行債券時，購買單位或個人一般對於企業的償債能力瞭解程度較低。

　　③ 流動性不同。債券作為一種有價證券，具有較強的流動性；而長期借款只有證明債權債務關係的契約，一般不能自由流通。

　　2.應付債券與股票的區別主要體現在性質、資金提供者（主體）的法律地位、所獲報酬及所承擔的風險責任等方面。　

　　① 性質不同。應付債券是企業的負債，其發行企業為債務人，其持有者為債權人；而股票為發行企業的所有者權益，其持有者為股東。

　　② 資金提供主體的法律地位不同。應付債券的持有者作為債權人，享有按期收回本金和利息的權利，而一般無權參與企業的經營；而股票的持有者即股東則享有公司法和公司章程規定的各項權利，包括參與企業的經營管理的權利。

　　③ 資金提供者所獲得的報酬不同。公司債券的持有者（債權人）不論企業經營的好壞，一般都可按照利率獲得固定的報酬（利息）；而股東所能獲得的報酬則在很大程度上與企業經營狀況的好壞、盈餘的多少及企業的股利政策相聯繫。

　　④ 資金提供者所承擔的風險不同。應付債券表現為企業的負債，應付債券都有明確的償還期限，因而企業債券的持有者一般不承擔企業的經營風險，企業解散清算時，企業債券的持有者較股東享有優先的受償權；而股東則是企業的終極所有者，其投入資金一般可以被認為是沒有償還期限的，企業解散清算時，股東只能參加剩餘財產的分配，因而承擔了更大的風險。

分類的依據	應付（企業）債券的分類
債券發行方式	記名債券、無記名債券、可轉換債券、可收兌債券、息票債券
債券有無擔保	擔保債券、信用債券
債券附息方式	附息債券、貼現債券
債券償還方式	一次性償還債券、分期償還債券、通知償還債券

　　1.符合應付債券的定義。

　　2.具有負債的一般特征：

　　（1）是過去或現在已經完成的經濟活動所形成的現時債務責任。

　　（2）必須是能夠用貨幣確切地計量或合理地估計的債務責任。

　　（3）是必須在未來用資產或勞務來償付的確實存在的債務。

　　（4）一般應有確切的債權人和償付日期，或者債權人和償付日期可以合理地估計確定。

　　3.具有應付債券的主要特征。

　　1.應付債券價值應根據約定的未來應予償還的本金和支付的所有利息之和的折現值來計量。

　　2.折現採用的貼現率應當是債券發行日的市場利率。

　　一、本科目核算企業為籌集長期資金而實際發行的債券及應付的利息。

　　發行1年期及1年期以下的短期債券，應當另設“2112 應付短期債券”科目核算。

　　二、企業發行債券時，如果發行費用大於發行期間凍結資金所產生的利息收入，按發行費用減去發行期間凍結資金所產生的利息收入後的差額，根據發行債券籌集資金的用途，屬於用於固定資產項目的，按照借款費用資本化的處理原則處理；屬於其他用途的，計入當期財務費用。如果發行費用小於發行期間凍結資金所產生的利息收入，按發行期間凍結資金所產生的利息收入減去發行費用後的差額，視同發行債券的溢價收入，在債券存續期間於計提利息時攤銷。

　　其他借款費用的處理原則，比照長期借款借款費用資本化的規定辦理。

　　企業發行附有贖回選擇權的可轉換公司債券，其在贖回日可能支付的利息補償金，即債券約定贖回期屆滿目應支付的利息減去應付債券票面利息的差額，應當在債券發行日至債券約定贖回屆滿日期間計提應付利息，計提的應付利息，按借款費用資本化的處理原則處理。

　　三、本科目應當設置以下明細科目：

　　(一)債券面值；

　　(二)債券溢價；

　　(三)債券折價；

　　(四)應計利息。

　　四、企業發行債券時，按實際收到的款項，借記“銀行存款”、“現金”等科目，按債券票麵價值，貸記本科目(債券面值)；溢價或折價發行的債券，還應按發行價格與票麵價值之間的差額，貸記或借記本科目(債券溢價或債券折價)。

　　五、企業債券應按期計提利息；溢價或折價發行債券，其債券發行價格總額與債券面值總額的差額，應當在債券存續期間分期攤銷。攤銷方法可以採用實際利率法，也可以採用直線法。

　　分期計提利息及攤銷溢價、折價時，應當區別情況處理：

　　面值發行債券應計提的利息，借記“在建工程”、“財務費用”科目，貸記本科目(應計利息)。溢價發行債券，按應攤銷的溢價金額，借記本科目(債券溢價)，按應計利息與溢價攤銷的差額，借記“在建工程”、“財務費用”等科目，按應計利息，貸記本科目(應計利息)。

　　折價發行債券，按應攤銷的折價金額和應計利息之和，借記“在建工程”、“財務費用”等科目，按應攤銷的折價金額，貸記本科目(債券折價)，按應計利息，貸記本科目(應計利息)。

　　六、債券到期，支付債券本息時，借記本科目(債券面值、應計利息)，貸記“銀行存款”等科目。

　　七、企業發行的可轉換公司債券應在本科目中設置“可轉換公司債券”明細科目核算。發行的可轉換公司債券在發行以及轉換為股票之前，應按一般債券進行賬務處理。當可轉換公司債券持有人行使轉換權利，將其持有的債券轉換為股票，按債券的面值，借記本科目(債券面值)，按未攤銷的溢價或折價，借記或貸記本科目(債券溢價、債券折價)，按已提的利息，借記本科目(應計利息)，按股票面值和轉換的股數計算的股票面值總額，貸記“實收資本”或“股本”科目，按實際用現金支付的不可轉換股票的部分，貸記“現金”等科目，按其差額，貸記“資本公積——資本(或股本)溢價”科目。未轉換股份的可轉換公司債券，其到期還本付息的賬務處理，按上述一般債券處理。

　　八、本科目應接債券種類設置明細賬，進行明細核算。

　　九、企業在發行債券時，應將待發行債券的票面金額，債券票面利率、還本期限與方式、發行總額、發行日期和編號、委托代售部門、轉換股份等情況在備查簿中進行登記。

　　十、本科目期末貸方餘額，反映企業尚未償還的債券本息。

　　應付債券償還的主要方式包括到期一次償還、分期償還及提前償還。

　　一次償還指在債券到期日將應付債券的全部本金一次性地歸還給債權人的債券償還方式。

　　分期償還指根據債券發行時的約定，將應付債券的本金分次歸還給債權人的債券償還方式。

　　提前償還指企業可以採用通知收回企業債券、從證券市場上贖回發行在外的企業債券或發行一種票面利率較低的新債券，同時贖回原發行的票面利率較高的舊債券等方式提前償還應付債券。

　　1.到期一次還本的債券不論是平價、溢價或折價發行，債券的折、溢價（如果有的話）都已經攤銷完畢，應付債券都應按照債券面值償還。

　　2.分期償還債券的折溢價攤銷應採用比例攤銷法確定，即根據各期還本註銷前債券面值占各期還本註銷債券面值總和的比重確定各該期債券溢價（或折價）攤銷率。

　　3.提前償還債券

　　　（1）當提前償還債券的日期與債券付息日不同時，則應將自上一付息日起至提前償還日止的利息連同債券本金一同支付給債權人。

　　　（2）提前償還債券時，對於未攤銷完的債券折、溢價應予以轉銷。

　　　（3）應相應確定提前償還債券損益。

　　[例]A企業於20X1年1月1日發行3年期、年利率為8%、面值總額為2 000 000元的債券，用於擴大企業的生產經營。該債券於20X3年12月31日一次還本。A公司應記錄：

　　借：應付債券──債券面值　　　　　　　　　　 2 000 000

　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　2 000 000

　[例]B公司於20X1年1月1日以291 000元發行5年期、面值為300 000元、票面利率為10%、每年末付息一次的企業債券，債券本金在第3年末、第4年末、第5年末平均償還。則：

　　企業債券分期償還折價攤銷表（比例法）

償還日期	還本的債券面值	還本註銷前的債券面值	票面利息（應計利息）	債券折價攤銷
				攤銷比	攤銷額
	(1)	(2)=(2)－(1)	(3)=(2)×10%	(4)=(2) ÷(2)合計	(5)=(4)×(5)合計
×1.12.31		300 000	30 000	25%	2 250
×2.12.31		300 000	30 000	25%	2 250
×3.12.31	100 000	300 000	30 000	25%	2 250
×4.12.31	100 000	200 000	20 000	16.67%	1 500
×5.12.31	100 000	100 000	10 000	8.33%	750
合計	300 000	1 200 000	120 000	100%	9 000

　　1.×3.12.31日應作如下記錄：

　　（1）償還本金100 000元

　　借：應付債券──債券面值　　　　　　　　　　　 100 000

　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　100 000

　　（2）確認當期債券利息費用，並攤銷折價

　　借：財務費用──利息支出　　　　　　　　　　　　32 250

　　　貸：應付債券──債券折價　　　　　　　　　　　　　2 250

　　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 30 000

　　2.×4.12.31日應作如下記錄：

　　（1）償還本金100 000元

　　借：應付債券──債券面值　　　　　　　　　　　 100 000

　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　100 000

　　（2）確認當期債券利息費用，並攤銷折價

　　借：財務費用──利息支出　　　　　　　　　　　　21 500

　　　貸：應付債券──債券折價　　　　　　　　　　　　　1 500 　　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 20 000

　　3.×5.12.31日應作如下記錄：

　　（1）償還本金100 000元

　　借：應付債券──債券面值　　　　　　　　　　　 100 000

　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　100 000

　　（2）確認當期債券利息費用，並攤銷折價

　　借：財務費用──利息支出　　　　　　　　　　　　10 750

　　　貸：應付債券──債券折價　　　　　　　　　　　　　　750

　　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 10 000

　　[例]中華公司為擴大生產經營，於20X1年1月1日以104 800元發行5年期、面值為100 000元、票面利率為12%、每年12月31日付息的債券。20X3年4月1日，公司以106的價格（不包含20X3年1月至3月的應計利息）贖回了企業 20X1年1月1日發行的全部債券。公司採用直線法攤銷債券溢價。

　　20X3年4月1日：

　　應補提1月至3月的應計利息3 000元（100 000×12%×3÷12）

　　應確認1月至3月的債券溢價攤銷240元（4 800÷5×3÷12）

　　公司已經攤銷債券溢價2 160元（4 800÷5×2＋4 800÷5×3÷12）

　　尚未攤銷的債券溢價為2 640元（4 800－2 160）

　　公司支付贖回債券的本金和利息為109 000元（100 000×106÷100＋3 000）

　　公司贖回債券發生損失3 360元 [109 000－（100 000＋3 000＋2 640）]

　　則：20X3年4月1日企業應記錄：

　　（1）補提1月至3月的應計利息，並攤銷債券溢價

　　借：應付債券──債券溢價　　　　　　　　　　　　　 240

　　　財務費用──利息支出　　　　　　　　　　　　 2 760

　　　貸：應付債券──應計利息　　　　　　　　　　　　　3 000

　　（2）以銀行存款支付贖回債券的本金和利息，並記錄損益

　　借：應付債券──債券面值　　　　　　　　　　　 100 000

　　　　　　　　──債券溢價　　　　　　　　　　　　 2 640

　　　　　　　　──應計利息　　　　　　　　　　　　 3 000

　　　　財務費用──籌資損失　　　　　　　　　　　　 3 360

　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　109 000

　　1．取得或編製應付債券明細表，並同有關的明細分類賬和總賬核對相符。應付債券明細表通常包括債券名稱、承銷機構、發行日、到期日、債券面值、實收金額、折價和溢價及其攤銷、應付利息、擔保 情況等內容。

　　2．審查債券交易的有關原始憑證，驗證其合法性。

　　3．審查應計利息、債券折（溢）價攤銷及其會計處理是否正確。常通過審查債券利息、溢價、折價等賬戶期末餘額。

　　4．函證“應付債券”賬戶期末餘額。

　　5．審查到期債券的償還，審查相關會計記錄，查明其會計處理是否正確。

　　6．確定應付債券是否已在資產負債表中充分披露。註意有關應付債券的類別是否已在會計報表附註中作了充分說明。

　　一、“應付債券”帳戶的性質、用途和結構

　　“應付債券”屬於負債類帳戶，用於核算企業為擴大生產規模而發行的各種公司債券及應付的利息。其貸方，登記債券票面金額、應計利息、應攤銷溢價額等；借方登記應攤銷的債券折價額及債券到期應付債券本息額等；期末貸方餘額反映企業尚未償還的債券本息額。

　　二、“應付債券”帳戶涉稅檢查的主要內容及側重

　　 發行長期債券是企業籌措長期資金的重要籌資方式之一。企業對外發行債券所得資金一般只用於建設項目，對內發行債券往往用於補充流動資金。企業債券按發行價格可分為平價發行債券（即以債券的票麵價值的價格出售發行）、折價發行債券（即以低於票麵價值的價格出售發行）和溢價發行債券（即以高於票麵價值的價格發行）三種。

　　企業債券的溢價和折價，是整個債券存續期間對舉債企業利息費用的一項調整。企業發行債券取得的溢價收入是投資者因市場利率比票面利率小而給予發行公司的利息補償。而發行公司多得的這部分利息收入，以後要從各期的利息費用中扣除，從而減少發行公司的利息費用，最終使發行公司按市場利率支付利息費用。當發行公司折價發行債券時，折價額是發行公司因市場利率大於票面利率而給予投資者的利息補償。發行公司少得的這部分利息收入，以後要在各期利息費用中追加，從而增加發行公司的利息費用，最終使發行公司按市場利率支付利息費用。

　　為了調整每期的利息費用，應將溢價、折價額逐期轉作利息費用的增加額或減少額，稱之為溢、折價攤銷。債務溢折價攤銷一般採用直線攤銷法。直線攤銷法是將公司債券的溢價或折價額在從債券發行到債券償還期內，按相等的金額，轉作每一付息期的利息費用調整。溢價額的攤銷調整為每期少負擔的利息費用，即每期入帳的利息費用應為按票面利率計算支付的利息與溢價攤銷額之差；折價額的攤銷調整為每期多負擔的利息費用，即每期入帳的利息費用應為按票面利率計算支付的利息與折價攤銷額之和。

　　 在實際工作中存在著對債券溢價與折價的會計處理不正確的問題，一是對溢價或折價在某一納稅期間內故意多攤銷或少攤銷或不攤銷，人為地調節有關納稅期間的費用和利潤。二是混淆溢、折價攤銷的渠道，將應攤入在建工程的溢價或折價卻攤入財務費用，或將應攤入財務費用的溢價或折價卻攤入在建工程，都會導致錯誤計繳企業所得稅。

　　此外，企業無論以平價、折價或溢價發生債券，其應付利息的歸屬期或列支渠道發生錯誤也將會影響到計繳的企業所得稅。

　　“應付債券”作為企業所得稅的一個核對帳戶，根據其性質、用途、結構及對納稅產生的具體影響，其涉稅檢查應主要側重於該帳戶的貸方發生額的檢查，應註意檢查的涉稅問題主要有：

　　1.債券應付利息的歸屬期及列支渠道是否正確？有無影響企業所得稅的計算和繳納？

　　2.溢、折價發行債券的情況下，企業對溢、折價攤銷的帳務處理是否正確？有無影響計繳企業所得稅？

　　“應付債券”帳戶涉稅檢查的案例分析

　　【案例1】 為在建工程籌資發行的債券利息計入期間費用，少納企業所得稅案例

　　 審閱某企業“應付債券”明細帳，發現有上年初平價發行的公司債券200萬元的帳面記錄。經瞭解是為了擴大生產規模新建廠房工程籌資目的而發行的債券。廠房工程已在數月前開工，目前正在建設中。檢查“應付債券——應計利息”明細帳，貸方已計提債券利息240,000元，核對計提數額無誤，但檢查“在建工程” 明細帳卻未見列入的債券利息。經深入查證，其債券利息已全部計入“財務費用”帳戶。

　　點評　混淆費用列支渠道是某些企業調節利潤、偷逃企業所得稅所使用的慣伎。某種費用凡同時涉及產品成本、資產成本、期間費用等多種列支渠道，不可不認真檢查核實其列支渠道的合規性，切不可粗心大意。

　　【案例2】 少攤債券溢價，多列財務費用案例

　　某企業本年1月1日發行4年期，年利率為13%的債券共2,000,000元，發行時的市場利率為12%，每年12月31日付息。該企業對發行債券時所產生的溢價採用直線攤銷法。該企業於本年12月31日計提與發放上述債券利息的會計分錄為：

　　（1）借：財務費用　 255,000.00 　　 　　　　　　 應付債券——債券溢價　5,000.00

　　　　　 貸：應付債券——應計利息　260,000.00

　　（2）借：應付債券——應計利息　260,000.00 　　　 　　　　　 貸：銀行存款　 260,000.00

　　經查證，該債券發行價格為2,062,100元，溢價額為62,100元，按直線攤銷法計算，每次應攤銷溢價15,525元，而企業本年12月31日運按5,000元進行攤銷，故少攤了10,525元。因少攤債券溢價而多列了財務費用，少納了企業所得稅。

　　點評　查證債券的溢、折價攤銷，需要運用覆核計演算法。應根據被查企業“應付債券”帳戶下的“債券溢價”或“債券折價”明細帳及“應付債券務查簿”所記錄的債券溢、折價內容覆核計算後確定每次付息日應攤銷的溢價或折價，然後與“財務費用”等帳戶下有關明細帳所反映的溢、折價攤銷額進行對比，確認是否存在錯攤的問題。如前所述，在稅務檢查中凡查證企業需要經過比較複雜的計算才能確定的入帳數字（如計提的固定資產折舊額、分攤的材料成本差異、結轉的完工產品成本等）是否正確，一般都要運用覆核計演算法，非經過必要的覆核計算，往往無法予以確認。