應收票據審計

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應收票據審計(audit of notes receivable)

　　應收票據是以書面形式表現的債權資產，其款項具有一定的保證，經持有人背書後可以提交銀行貼現，具有較大的靈活性。由於應收票據是在企業賒銷業務中產生的，因此，對應收票據的審計也必須結合企業賒銷業務一起進行。企業通過應收票據進行賒銷時，一般要進行銷貨、收取票據、計息、貼現、收款等活動，在此過程中要涉及到一些憑證和賬簿，這些都是應收票據審計的範圍。

　　註冊會計師在進行應收票據審計時，應檢查被審計單位資產負債表中應收票據項目的數額是否與審定數相符，是否剔除了已貼現票據。如果被審計單位是一般企業，其已貼現的商業承兌匯票應在報表下端補充資料的“已貼現的商業承兌匯票”項目中加以反映；如果被審計單位是上市公司，其會計報表附註通常應披露貼現或用作抵押的應收票據情況和原因說明，以及持有其5%（含5%）以上股份的股東單位欠款情況。

　　(1)審計目標

　　①確定應收票據是否存在；

　　②確定應收票據是否歸被審計單位所有；

　　③確定應收票據增減變動的記錄是否完整；

　　④確定應收票據是否有效，可否收回；

　　⑤確定應收票據年未餘額是否正確；

　　⑥確定應收票據在會計報表上的披露是否恰當。

　　(2)審計程式^[1]

　　①獲取或編製應收票據明細表，複合加計正確，並核對其期末餘額合計數與報表數、總帳數和明細賬合計數是否相符。

　　②監盤庫存票據

　　③必要時，抽取部分票據向出票人函證，證實其存在性和可收回性，編製函證結果彙總表。

　　④檢查有疑問的商業票據是否曾經更換或轉期，或向出票人函詢以確定其兌現能力。

　　⑤驗明應收票據的利息收入是否均已正確入帳。

　　⑥對於已貼現的應收票據，審計人員應審查其貼現額與利息額的計算是否正確，會計處理方法是否適當。覆核、統計已貼現以及已轉讓但未到期的應收票據的金額。

　　⑦驗明應收票據在會計報表上的披露是否恰當。審計人員應檢查被審計單位資產負債表中應收票據小木的數額是否與審定數相符，是否剔除了已貼現票據，是否將貼現的商業承兌匯票在報表下端補充資料內地“已貼現的商業承兌匯票”項目中加以反映。

　　重視對應收票據業務處理流程審計，最大限度地降低審計風險。應收票據業務處理流程是：接受顧客定單並簽訂合同→批准賒銷信用→發出貨物→開具發票→接受應收票據五個基本環節。因此，應收票據業務處理流程審計具體包括：

　　1.審計被審單位是否在接受顧客定單時簽訂合同。

　　即審計被審單位銷售部門接受客戶定單時，是否簽訂書面合同，且對銷售合同，必須按銷售許可權規定，由各級負責人進行審核同意後，才能加蓋合同專用章；審計銷售審核單是否由銷售部門負責人審核簽字。

　　2.審計被審單位是否進行批准賒銷信用。

　　即審計被審單位賒銷批准是否由信用管理部門根據企業的賒銷政策以及對每個顧客已授權的信用額度來進行賒銷的；信用管理部門是否在收到銷售單後，將銷售單與該顧客已被授權的賒銷信用額度以及至今尚欠的賬款餘額加以比較來確定是否給予客戶賒銷。

　　3.審計被審單位是否發出貨物。

　　即審計被審單位倉庫保管部門是否在收到經銷售部門負責人審核簽字的銷售單供貨後發出貨物。

　　4.審計被審單位是否開具發票。

　　即審計被審單位財務部門是否由專人開銷售發票；開票時是否審核銷售產品的數量、價格、付款方與合同或銷售審核單一致；發票是否由銷售員簽字，以確定該項銷售業務的責任人。

　　5.審計被審單位是否接受應收票據。

　　即審計被審單位是否確保與辦理此事有關的部門和職員各司其職，嚴格按有關程式辦理應收票據。

　　及時對應收票據業務控制審計，為實現應收票據審計目標打下堅實的基礎。應收票據業務控制審計具體包括：

　　1.對應收票據職責分離控制的審計。

　　銷售業務部門、倉庫保管部門和財務部門的銷售審批者、銷貨員、倉庫保管員和會計應相互分離，以確保單位資產的安全。

　　2.對應收票據授權審批控制的審計。

　　（1）在銷貨發生之前，賒銷業務應按制度經有關人員審批，主要是銷售合同的審批。

　　（2）非正當審批的不得發出貨物。

　　（3）銷售業務發生時，銷售價格、銷售方式、運費、折扣等必須經過審批。

　　3.對應收票據信用調查與授信審核控制的審計。

　　應設立信用管理部門，負責在規定標準和許可權內的授信審核工作；對新客戶，應負責收集其信用資料，填寫授信審核表，然後按規定進行初次授信審核；對老客戶，應每半年進行一次信用調查，由銷售部門負責提供客戶的最新信息資料，財務部門負責提供客戶付款信用情況，確定是否變更給予客戶的信用條件。

　　4.對應收票據充分的憑證和記錄控制的審計。

　　憑證與記錄需連續編號，所有編號憑證與記錄是否按規定處理，這是保證完整性的重要控制措施，可以有效地防止經濟業務的遺漏和重覆。如企業在收到顧客定貨單後就立即編製一份多聯的銷售單，分別用於批准賒銷、審批發貨、記錄發貨數量以及向顧客開具賬單等。

　　5.對應收票據制度控制的審計。

　　為了對應收票據實施及時有效的管理，保證單位資金的良性迴圈，單位對發生的應收票據應設立應收票據預警信息反饋系統，並定期對應收票據和實收的賬款核對，由單位領導與被授權人對“呆票”“死票”進行審查和分析，以便及早收回應收票據承兌款。

　　慎重地選擇應收票據審計的切入點，確保應收票據審計目標的實現。應收票據是企業因銷售產品而收到的商業匯票，包括商業承兌匯票和銀行承兌匯票，它實際上是一種近期付款的書面證明。由於它具有一定的流動性，發生舞弊的可能性隨之增加，因而，也是必須審計的對象。應收票據的審計切入點具體包括：

　　1.應收票據數據的正確性審計：

　　（1）將“應收票據明細表”的有關金額覆核加計，並與其報表數、總賬數和明細賬合計數進行核對，看其是否相符。

　　（2）審計應收票據的利息收入是否正確，逾期應收票據是否已按規定停止計提利息。

　　（3）對於已貼現的應收票據，應審計其貼現額與利息額的計算是否正確。

　　2.應收票據內容的真實性審計：

　　（1）監盤庫存應收票據，審計票據的種類、號數、簽收的日期、到期日、票面金額、合同交易號、付款人、承兌人、背書人姓名或單位名稱，以及利率、貼現率、收款日期、收回金額等是否與應收票據登記薄的記錄相符，是否存在已作質押的票據和銀行退回的票據。

　　（2）抽取部分應收票據向出票人函證，審計其存在的真實性。

　　3.應收票據業務的合法性審計：

　　（1）審計應收票據使用的合法性；

　　（2）審計應收票據抵押的合法性；

　　（3）審計應收票據貼現的合法性。

　　4.應收票據主要賬務處理的合規性審計：

　　（1）企業因銷售商品、提供勞務等而收到開出、承兌的商業匯票，是否按商業匯票的票面金額，借記本科目，按確認的營業收入，貸記“主營業務收入”等科目。涉及增值稅銷項稅額的，是否進行相應的處理。

　　（2）持有未到期的商業匯票向銀行貼現，是否按實際收到的金額（即減去貼現息後的凈額），借記“銀行存款”等科目，按貼現息部分，借記“財務費用”等科目，按商業匯票的票面金額，貸記本科目或“短期借款”科目。

　　（3）將持有的商業匯票背書轉讓以取得所需物資，是否按應計入取得物資成本的金額，借記“材料採購”或“原材料”、“庫存商品”等科目，按商業匯票的票面金額，貸記本科目，如有差額，是否借記或貸記“銀行存款”等科目。涉及增值稅進項稅額的，是否進行相應的處理。

　　（4）商業匯票到期，是否按實際收到的金額，借記“銀行存款”科目，按商業匯票的票面金額，貸記本科目。

　　5.應收票據會計報表列示的恰當性審計：

　　（1）審計應收票據項目的數額是否與審定數相符，是否剔除了已貼現票據；

　　（2）如果被審什單位是一般企業，其已貼現的商業承兌匯票應在報表下端補充資料內的“已貼現的商業承兌匯票”項目中加以反映；

　　（3）如果被審計單位是上市公司，其會計報表附註通常應披露貼現或用作抵押的應收票據的情況和原因說明以及持有其5％以上（含5％）股份的股東單位欠款情況。

　　1.案例線索

　　註冊會計師吳文在審計電子公司截至12月31日應收票據項目時，通過審閱公司財務提供的應收票據備查簿，發現：

　　（1）存有A公司開具的於11月20日已到期的帶息商業承兌匯票300萬元，電子公司不僅未按規定將未到期的應收票據轉入應收賬款，並且於年度終了時按票面利率計提應收利息。

　　（2）存有B公司開具的帶息銀行承兌匯票500萬元，票面利率月息3‰，出票日期為7月20日，到期日為次年的2月20日。電子公司年終未按規定計提應收利息。

　　2.案例分析

　　（1）根據現行會計制度之規定：到期不能收回的帶息的應收票據，轉入“應收賬款”科目核算後，中期期末或年度終了時不再計提利息。註冊會計師吳文根據上述立規定，提請電子公司將“應收票據”中A公司開具的300萬元到期未能支付的帶息商業承兌匯票轉入“應收賬款”科目核算，並將計提的利息沖回進行調整。如果A公司拒絕調整，註冊會計師吳文將根據重要性水平考慮發表何種類型的審計意見。

　　（2）根據現行會計制度之規定：帶息應收票據，應於中期期末或年度終了按應收票據的票麵價值和確定的利率計提利息，計提的利息增加應收票據的賬麵價值，借記“應收票據” 科目，貸記“財務費用”科目。經註冊會計師吳文審驗，對B公司的帶息承兌匯票，年末應計提利息為（30×5＋14）×（3‰÷30）×500萬元＝8.20萬元。對此，註冊會計師吳文提請電子公司進行會計處理調整，如果電子公司拒絕調整，並超過審計重要性水平時，應考慮出具保留意見的審計報告。

　　（3）根據現行會計制度之規定：因付款人無力支付票款，收到銀行退回的商業承兌匯票、委托收款憑證、未付票款通知或拒絕付款證明等資料時，按應收票據的賬麵價值，借記“應收賬款”科目，貸記“應收票據”科目。

　　（4）對於電子公司已逾期的應收票據要查實情況，提請電子公司進行會計調整，並根據逾期原因和債務方信用情況，評價可收回性；如果電子公司拒絕調整，應根據審計重要性水平發表適當的審計意見。

　　3.案例評價

　　應收票據是以書面形式表現的債權資產，其款項具有一定的保證，經持有人背書後可以提交銀行貼現，具有較大的靈活性。由於應收票據是在企業賒銷業務中產生的，因此，對應收票據的審計也必須結合企業賒銷業務一起進行。企業通過應收票據進行賒銷時，一般要進行銷貨、收取票據、計息、貼現、收款等活動，在此過程中要涉及到一些憑證和賬簿，這些都是應收票據審計的範圍。

　　註冊會計師在進行應收票據審計時，應檢查被審計單位資產負債表中應收票據項目的數額是否與審定數相符，是否剔除了已貼現票據。如果被審計單位是一般企業，其已貼現的商業承兌匯票應在報表下端補充資料的“已貼現的商業承兌匯票”項目中加以反映；如果被審計單位是上市公司，其會計報表附註通常應披露貼現或用作抵押的應收票據情況和原因說明，以及持有其5%（含5%）以上股份的股東單位欠款情況。