保留意見審計報告

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　　保留意見審計報告是指審計人員出具的對被審計單位會計報表的反映有所保留的審計意見的審計報告。這一般是由於某些事項的存在，使無保留意見的條件不完全具備，影響了被審計單位會計報表的合法、公允表達，因而審計人員對無保留意見加以修正，對影響事項發表保留意見，並表示對該意見負責。

　　由於保留意見不是對不合規事項或範圍限制或不符合一貫性原則事項本身的保留，而是對這些事項可能給會計報表帶來的後果的保留。因此，保留意見實質上是審計人員對被審計單位編製的會計報表的“三性”所打的折扣。

　　由於保留意見是審計人員認為被審計單位的經營活動和會計報表在整體上是公允的，但在個別方面存在重要錯誤或問題而給予的一種大部分肯定、局部否定的評價。因此，經過審計後，認為被審計單位會計報表的反映就其整體而言是公允的，但還存在著下述情況之一時，應出具表示保留意見的審計報告^[1]：

　　1、個別重要財務會計事項的處理或個別重要會計報表項目的編製不符合《企業會計準則》和國家其他有關財務會計法規的規定,被審計單位拒絕調整。

　　2、因審計範圍受到局部重要限制，無法按照獨立審計準則的要求取得應有的審計證據。

　　3、個別會計處理方法不符合一貫性原則的要求。

　　審計人員在運用上述條件判斷應出具的審計報告類型時，要註意考慮重要性對審計報告選擇的影響。即審計人員在遇到可能對被審計單位會計報表產生較大影響的重要事項時，應在審計意見中予以保留；如果性質嚴重，應出具否定意見的審計報告。這些重要事項具體包括^[1]：

　　1、存在未調整事項存在未調整事項是指被審計單位對於審計人員認為比較重要的審計調整事項拒絕調整。審計人員應將這些對審計意見有較大影響的內容在審計報告中明確提出，並說明其理由，同時指出這些未調整事項對被審計單位提供的會計報表可能產生的影響。

　　2、審計範圍受到局部限制審計範圍受到局部限制是指審計人員在審計過程中應實施的審計程式由於受到局部限制而無法實施，又無法實施必要的替代審計程式，而且因無法實施審計程式對被審計單位的會計報表可能產生影響。在這種情況下，我們稱為審計受到“範圍限制”。這種範圍限制既可能是委托人或被審計單位所強加的，也可能是環境造成的。如被審計單位拒絕向審計人員提供有關的董事會和管理當局的會議記錄，以及因委托時間太遲，以致於不能執行在當時情況下被認為是必要的審計程式，如未能進行年末存貨盤點的觀察程式等。

　　3、存在不符合一貫性原則的事項存在不符合一貫性原則的事項是指被審計單位的個別會計處理方法，雖符合《企業會計準則》和國家其他財務會計法規的規定，但前後期不一貫，且變更不合理,影響重大，又不披露。並且這種不一貫不是因為運用了新的會計準則或國家其他財務會計法規的規定，也沒有能證明其更加合理和適當的證據。

　　審計人員出具保留意見的審計報告時，應於“意見段”之前另設“說明段”，以說明所持保留意見的理由，併在“意見段”中使用“除存在上述問題以外”、“除上述問題造成的影響以外”或“除上述情況待定以外”等術語。像“以……為條件”和“如前解釋”這樣的詞語不夠明確有力，因而要避免使用。

　　除使用保留意見的特定術語之外，其餘應該使用無保留意見的審計報告的術語，表示其他事項已做了公允的反映。

　　1、因未調整事項而發表保留意見的審計報告

　　　　　　　　　　　　　　審計報告

A(股份)有限公司(全體股東)董事會：

　　我們接受委托，審計了貴公司20××年12月31日資產負債表及20××年度的利潤表和現金流量表。這些會計報表由貴公司負責，我們的責任是對這些會計報表發表審計意見。我們的審計是根據《中國註冊會計師獨立審計準則》進行的。在審計過程中，我們結合貴公司的實際情況，實施了包括抽查會計記錄等我們認為必要的審計程式。

　　經審計，我們發現貴公司20××年12月份預付的下年度財產保險費××元，全部作為當期費用處理。我們認為，按照《企業會計準則》的規定，預付的財產保險費應作為待攤費用處理，但貴公司未接受我們的意見。該事項使貴公司20××年12月31日資產負債表的流動資產減少××元，該年度利潤表的凈利潤減少××元。

　　我們認為，除存在上述預付財產保險費的會計處理不符合規定外，上述會計報表符合《企業會計準則》和《××企業會計制度》的有關規定，在所有重大方面公允地反映了貴公司20××年12月31日的財務狀況及20××年度經營成果和現金流量情況，會計處理方法的選用遵循了一貫性原則。

××會計師事務所　　　　　　　　　　　　中國註冊會計師

(公章)　　　　　　　　　　　　　　　　　　(簽名蓋章)

(地址)　　　　　　　　　　　　　　　　20××年×月×日

　　2、因審計範圍受到限制而發表保留意見的審計報告

　　　　　　　　　　　　　　審計報告

A(股份)有限公司(全體股東)董事會：

　　我們接受委托，審計了貴公司20××年12月31日資產負債表及20××年度的利潤表和現金流量表。這些會計報表由貴公司負責，我們的責任是對這些會計報表發表審計意見。我們的審計是根據《中國註冊會計師獨立審計準則》進行的。在審計過程中，我們結合貴公司的實際情況，實施了包括抽查會計記錄等我們認為必要的審計程式。

　　在審計過程中，由於我們無法利用滿意的審計程式證實期初存貨數量和價值，期初存貨的某些調整將影響該年度的凈利潤。我們認為，除存在上述期初存貨價值無法證實可能造成的影響外，上述會計報表符合《企業會計準則》和《×× 企業會計制度》的有關規定，在所有重大方面公允地反映了貴公司20××年12 月31 日的財務狀況及20×× 年度經營成果和現金流量情況，會計處理方法的選用遵循了一貫性原則。

××會計師事務所　　　　　　　　　　　　中國註冊會計師

(公章)　　　　　　　　　　　　　　　　　　(簽名蓋章)

(地址)　　　　　　　　　　　　　　　　20××年×月×日

　　3、因不符合一貫性原則的事項而發表保留意見的審計報告

　　　　　　　　　　　　　　審計報告

A(股份)有限公司(全體股東)董事會：

　　我們接受委托，審計了貴公司20××年12月31日資產負債表及20××年度的利潤表和現金流量表。這些會計報表由貴公司負責，我們的責任是對這些會計報表發表審計意見。我們的審計是根據《中國註冊會計師獨立審計準則》進行的。在審計過程中，我們結合貴公司的實際情況，實施了包括抽查會計記錄等我們認為必要的審計程式。

　　經審計，我們發現貴公司在該年度內原材料計價採用先進先出法，而上年度採用的是後進先出法。由於上述存貨計價方法的變更,致使貴公司該年度凈利潤增加××萬元。

　　我們認為，除上述存貨計價方法變更造成的影響外，上述會計報表符合《企業會計準則》和《×× 企業會計制度》的有關規定，在所有重大方面公允地反映了貴公司20××年12月31日的財務狀況及20××年度經營成果和現金流量情況，會計處理方法的選用遵循了一貫性原則。

××會計師事務所　　　　　　　　　　　　中國註冊會計師

(公章)　　　　　　　　　　　　　　　　　　(簽名蓋章)

(地址)　　　　　　　　　　　　　　　　20××年×月×日

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