金融資產轉移

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如果您要瞭解的是《企業會計準則》法規,請查看金融資產轉移 (企業會計準則)。

　　金融資產轉移是指企業（轉出方）將金融資產讓與或交付給該金融資產發行方以外的另一方（轉入方）^[1]。

　　1.金融資產整體轉移:一般是指一項可辨認金融資產的轉移。

　　2.金融資產部分轉移:一般是指一組類似的金融資產中轉移其中一部分。

　　金融資產部分轉移包括：

　　將金融資產所產生現金流量中特定、可辨認部分轉移。

　　如企業將一組類似貸款的應收利息轉移等。

　　將金融資產所產生全部現金流量的一定比例轉移。

　　如企業將一組類似貸款的本金和應收利息合計的一定比例轉移。

　　將金融資產所產生現金流量中特定、可辨認部分的一定比例轉移。

　　如企業將一組類似貸款的應收利息的一定比例轉移等。

　　根據金融資產轉移準則的規定，企業金融資產轉移包括下列兩種情形。

　　1．將收取金融資產現金流量的權利轉移給另一方

　　企業將收取金融資產現金流量的權利轉移給另一方，表明該項金融資產發生了全部或、部分轉移，通常表現為金融資產的合法出售或者金融資產現金流量權利的合法轉移。例如，我國實務中常見的票據背書轉讓、商業票據貼現等，均屬於金融資產轉移的情形。在這種情形下，轉入方擁有了獲取被轉移金融資產所有的未來現金流量的權利，轉出方可視金融資產風險和報酬轉移情況選擇是否終止確認被轉移金融資產。

　　2．保留收取金融資產現金流量的權利

　　將金融資產轉移給另一方，但保留收取金融資產現金流量的權利，並承擔將收取的現金流量支付給最終收款方的義務，這種金融資產轉移的情形通常被稱作“過手協議”，因為金融資產未來現金流量的最終收款方通常是獨立於轉入方和轉出方的第三方，轉出方扮演了現金流量最終收款人的代理人的角色。這種金融資產轉移情形常見於資產證券化業務。例如，當商業銀行轉移住房抵押信貸的收益權時，銀行可能負責收取所轉移信貸的本金和利息並最終支付給收益權憑證的持有者，同時相應地收取服務費。因此，這種金融資產轉移的情形從表現形式與第一種有所不同。根據金融資產轉移準則的規定，如果“過手協議”作為金融資產轉移的處理方式，必須同時符合下列3個條件。

　　(1)在該金融資產收到對等的現金流量後才有義務將其支付給最終收款方。

　　(2)根據合同約定，不能出售該金融資產或將其作為擔保物，但可以將其作為對最終收款方支付現金流量的保證。

　　(3)有義務將收取的現金流量及時支付給最終收款方。

　　確認金融資產轉移的條件滿足以下條件之一的經濟事項可以確認為金融資產轉移。

　　(1)企業將收取金融資產現金流量的權利轉移給另一方。

　　(2)企業將金融資產轉移給另一方，但保留收取金融資產現金流量的權利、承擔將收取的現金流量支付給一個或多個最終收款方的義務，同時符合以下全部條件：

　　①企業收到了與該金融資產等額的現金流量時，才有義務將其支付給最終收款方。企業發生短期墊付款，但有權全額收回這些墊付款，並按同期銀行貸款利率計收利息的，視同符合條件。這一點表明企業沒有因該筆業務而承擔新的負債，因為企業沒有支付現金的現實義務。

　　②根據合同約定，企業不能出售該金融資產或作為擔保物，但可以將其作為對最終收款方支付現金流量的保證。這一點表明企業沒有因該筆業務而獲得一項資產，因為企業不能控制與該項金融資產有關的未來經濟利益。

　　③企業有義務將收取的現金流量及時支付給最終收款方。企業無權將該現金流量進行再投資，但按合同約定在相鄰兩次支付間隔內將所收到的現金流量進行現金等價物投資或類似投資的除外。企業按合同約定進行再投資的，應當將投資收益按合同支付給最終收款方。這一點同樣表明企業沒有資產。

　　（一）企業會計準則第七條規定，企業已將金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬轉移給轉入方的，應當終止確認該金融資產。金融資產的終止確認，是指將金融資產從企業賬戶和資產負債表內予以轉銷。其中，“幾乎所有”通常是指達到或超過全部風險和報酬95%的情形。

　　1.以下情形表明企業已將金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬轉移給了轉入方：（1）不附追索權的金融資產出售；（2）企業將金融資產出售，同時與買入方簽訂協議，在約定期限結束時按當日該金融資產的公允價值回購；（3）企業將金融資產出售的，同時與買入方簽訂看跌期權合約（即買入方有權將該金融資產返售給企業），但從合約條款判斷，該看跌期權是一項重大價外期權（即期權合約的條款設計，使得金融資產的買方極小可能會到期行權）。

　　2.以下情形表明企業保留了金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬：

　　（1）附回購協議的金融資產出售，回購價固定或是原售價加出借方的合理回報；（2）附總回報互換的金融資產出售，該互換使市場風險又轉回給了金融資產出售方；（3）附重大價內看跌期權的金融資產出售，持有該看跌期權的金融資產買方很可能在期權到期時或到期前行權；（4）附重大價內看漲期權的金融資產出售，持有該看漲期權的金融資產賣方很可能在期權到期時或到期前行權；（5）將信貸資產或應收款項整體出售，同時保證對金融資產買方可能發生的信用損失進行全額補償。

　　（二）企業會計準則第九條對企業既沒有轉移也沒有保留所有權上幾乎所有風險和報酬的金融資產轉移是否應當終止確認作了規定。

　　判斷是否已放棄對所轉移金融資產的控制，應當重點關註轉入方出售該金融資產的實際能力。如果轉入方能夠單獨將轉入的金融資產整體出售給與其不存在關聯方關係的第三方，且沒有額外條件對此項出售加以限制，說明轉入方有出售該金融資產的實際能力，同時表明企業（轉出方）已放棄對該金融資產的控制，從而應終止確認所轉移的金融資產。

　　轉入方是否能夠將轉入的金融資產整體出售給與其不存在關聯方關係的第三方，應當關註該金融資產是否存在活躍市場。如果不存在活躍市場，即使合同約定轉入方有權處置金融資產，也不表明轉入方有“實際能力”。

　　轉入方是否能夠單獨且沒有額外條件對出售所轉入金融資產加以限制（是否可以自由地處置所轉入金融資產），主要關註是否存在與出售密切相關的約束性條款。例如，轉入方出售轉入的金融資產時附有一項看漲期權，且該看漲期權又是重大價內期權，以致於可以認定轉入方將來很可能會行權。在這種情況下，不表明轉入方有出售所轉入金融資產的實際能力。

　　（一）滿足終止確認條件的金融資產轉移

　　金融資產整體轉移滿足終止確認條件的，應當終止確認該金融資產，同時按以下公式確認相關損益：所轉移金融資產的賬麵價值減：因轉移收到的對價減：原直接計入所有者權益的公允價值變動累計利得（如為累積損失，應為加項）

　　金融資產整體轉移形成的損益說明：

　　（1）因轉移收到的對價=因轉移交易收到的價款 新獲得金融資產的公允價值因轉移獲得服務資產的的公允價值-新承擔金融負債的公允價值。其中，新獲得的金融資產或新承擔的金融負債，包括看漲期權、看跌期權、擔保負債、遠期合同、互換等；（2）原直接計入所有者權益的公允價值變動累計利得或損失，是指所轉移金融資產（可供出售金融資產）轉移前公允價值變動直接計入所有者權益的累計額。

　　（二）不滿足終止確認條件的金融資產轉移

　　金融資產轉移不滿足終止確認條件的，應當繼續確認該金融資產，所收到的對價確認為一項金融負債。此類金融資產轉移實質上具有融資性質，不能將金融資產與所確認的金融負債相互抵銷。例如，企業將國債賣出後又承諾將以固定價值買回，因賣出國債所收到的款項應單獨確認為一項金融負債。金融資產轉移協議中涉及衍生工具（如看漲期權），且該衍生工具導致該金融資產轉移不滿足終止確認條件的，該衍生工具不能單獨予以確認。

　　（三）繼續涉入方式的金融資產轉移

　　繼續涉入方式的金融資產轉移，是指企業既沒有轉移也沒有保留金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬，同時未放棄對所轉移金融資產控制的情形。

　　對於採用繼續涉入方式的金融資產轉移，企業應當按照繼續涉入所轉移金融資產的程度確認一項金融資產，同時確認一項金融負債。

　　所確認的金融資產和金融負債，應當充分地反映企業所保留的權利和承擔的義務。