稅項扣除

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　　稅項扣除又稱“稅前扣除”，是在計算繳納稅款時，對於構成計稅依據的某些項目，准予從計稅依據中扣除的一種稅收優惠。

　　稅項扣除是稅收制度的重要組成部分，許多稅種對扣除項目、扣除範圍和扣除標準作出了明確規定。這些稅法准予扣除的項目、範圍和標準，有些是對所有納稅人普遍適用的，是對徵稅對象的一種必要扣除；有些則是針對某些特定納稅人和徵稅對象規定的一種特殊扣除。據此，有的人認為，稅項扣除不是稅收優惠，而是稅收制度的構成要素，特別是作為對所有納稅人普遍適用的必要扣除項目，是區別此稅與彼稅的本質特征，作為稅收優惠的範疇似乎有些牽強。這種認識在理論上是無可厚非的，也是完全正確的。

　　但是，在稅收實踐中，無論是普遍適用的必要扣除項目，還是特殊適用的個別扣除項目，其最終結果都無一例外縮小了稅種的稅基，減少了納稅人的計稅依據，從而減輕了納稅人的稅收負擔。因此，雖然某些扣除項目不屬於稅收優惠的範疇，其結果與稅收優惠並無區別。從稅收制度的發展變化的角度來看，可能目前不作為稅收優惠範疇的某些普遍適用的必要稅項扣除，在稅收制度調整變化後，也很可能成為對某些特定納稅人和徵稅對象規定的扣除項目，可以說是“廣義稅收優惠”的範疇。從這個意義上來講，稅收優惠與構成稅制要素的扣除項目並不是一成不變的，而是可以互相轉化的。同時，由於構成稅制要素的稅項扣除與屬於稅收優惠範疇的稅項扣除在許多條款上難以劃分，且劃分清楚也毫無意義，而其減少應納稅額的最終結果也不會因此而改變。

　　（一）有關外商投資企業和外國企業所得稅的稅項扣除項目

　　1.稅前扣除項目。外商投資企業和外國企業在中國境內設立的從事生產經營的機構、場所，每一納稅年度的收入總額，減除成本、費用以及損失後的餘額，為應納稅所得額。（《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》第4條）

　　2.國際運輸業務稅項扣除。外國航空、海運企業從事國際運輸業務，以其在中國境內起運客貨收入總額的5%為應納稅所得額，即從在中國境內取得的收入總額，扣除按收入總額95%計算的成本、費用和損失後的餘額，計徵企業所得稅。(《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法實施細則》第17條)

　　3.法定扣除。按照實施細則的規定，下列各項允許在計算應納稅所得額時據實扣除：

　　(1)總機構管理費。外國企業在中國境內設立的機構、場所，向其總機構支付的同本機構、場所生產經營有關的合理的管理費，應當提供相關證明憑據，經當地稅務機關審核同意，准予列支。外商投資企業的分支機構向總機構支付的與其生產經營相關的管理費，准予列支。(細則第20條)

　　(2)借款利息。企業發生的與生產經營有關且不高於一般商業貸款利率計算的合理借款利息支出，應當提供借款付息的有關證明文件，經當地稅務機關審核同意後，准予列支。（《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法實施細則》第21條)

　　(3)交際應酬費。企業發生的與生產經營有關的交際應酬費，應當有確實的記錄或者單據，分別在下列限度內准予作為費用列支：(《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法實施細則》第22條)

　　全年銷貨凈額在1500萬元以下的，不得超過銷貨凈額的5‰；全年銷貨凈額超過1500萬元的部分，不得超過該部分銷貨凈額的3‰.

　　全年業務收入在500萬元以下的，不得超過業務收入總額的10‰；全年業務收入總額超過500萬元的部分，不得超過該部分業務收入總額的5‰.

　　(4)匯兌損失。企業在籌建和生產經營中發生的匯兌損失，除國家另有規定外，應當合理列為各所屬期間的損失。(《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法實施細則》第23條)

　　(5)工資和福利費。企業支付給職工的工資和福利費，應當報送其支付標準和所依據的文件及有關資料，經當地稅務機關審核同意後，准予列支。在中國境內工作的職工的境外社會保險費不得列支。(《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法實施細則》第24條)

　　(6)壞賬準備金和壞賬損失。從事信貸、租賃業務的企業，逐年按年末放款餘額或者年末應收賬款、應收票據等應收款項的餘額，計提不超過3%的壞賬準備金，經稅務機關批准，准予在年度應稅所得額中扣除。

企業實際發生的經稅務機關審核認可的壞賬損失，超過上一年度計提的壞賬準備部分，可列為當期的損失；少於上一年度計提的壞賬準備部分，應計入本年度的應納稅所得額。（《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法實施細則》第25條)

　　(7)境外已繳所得稅。外國企業在中國境內設立的機構、場所，取得發生在中國境外的與該機構、場所有實際聯繫的利潤（股息）、利息、租金、特許權使用費和其他所得已在境外繳納的所得稅稅款，除國家另有規定外，可以作為費用扣除。(《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法實施細則》第28條)

　　(8)勘探費用。從事開采石油資源的企業，所發生的合理的勘探費用，可以在已經開始商業性生產的油（氣）田收入中分期攤銷；攤銷期限不得少於1年。

　　未發現商業性油（氣）田而終止合同，其已投入終止合同區的合理的勘探費用，經稅務機關審核確認後，從終止合同之日起10年內又簽訂新的合作開采油（氣）資源合同的，准予在其新擁有合同區的生產收入中攤銷。(《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法實施細則》第48條)

　　(9)籌辦期費用攤銷。企業從批准籌辦之日起至開始生產經營之日止的期間發生的費用，應從生產經營月份的次月起，分期攤銷，攤銷期限不得少於5年。(《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法實施細則》第49條)

　　4.租金扣除。租用廠房、場地、賓館、飯店等作為生產經營場所，其直接向有關部門支付的土地使用費，按出租方開具的租金收入發票所列場地租金數額，准予在稅前扣除。（國稅函發［1994］80號）

　　5.捐贈扣除。納稅人通過中國境內非經營性社會團體或國家機關向教育、民政等公益事業和遭受自然災害的地區、貧困地區的捐贈，准予在計稅時扣除。(國稅函發［1995］175號)

　　6.服務費扣除。外商投資企業按照規定的收費標準或市場同類服務的收費價格，向有關部門支付的產業咨詢、市場信息、產品供銷等方面的服務費，可在計算企業所得稅時予以扣除。(國稅函發［1993］469號)

　　7.特許權使用費營業稅扣除。外國企業在中國境內未設立機構、場所而取得來源於中國境內的特許權使用費，或雖設立機構、場所，但上述收入與之沒有實際聯繫的，其繳納的營業稅稅款，准予在計徵企業所得稅時扣除。(財稅字［1998］59號)

　　8.福利費用扣除。外商投資企業和外國企業按照有關規定，為企業雇員提存醫療保險基金、住房公積金、退休保險基金外，還可按財會制度規定的標準計提職工教育經費和工會經費。除此之外，企業不得在稅前預提其他職工福利類費用。企業實際發生的不屬於上述5項預提基金或經費開支範圍內的其他職工福利類支出，可按實際發生數額在稅前扣除。但當年稅前扣除此類福利費用的數額，不得超過全年稅前列支工資總額的14%，其超過部分也不得在以後年度扣除。(國稅函［1999］709號)

　　9.捐贈扣除。外商投資企業和外國企業向聯合國兒童基金組織的捐贈，視同向國內非營利組織的公益性捐贈，可全部作為當期的成本、費用，在計算應納稅所得額時准予扣除。(國稅發［1999］77號)

　　10.資助的研究開發費扣除。外商投資企業和外國企業資助中國境內不是所屬或投資，且科研成果不是惟一提供給資助企業的科研機構和高等院校的研究開發費，可比照公益性、救濟性捐贈，在計稅時准予全額扣除。(財稅字［1999］273號)

　　11.技術開發費扣除。從2000年1月1日起，外商投資企業和在中國境內設立機構、場所的外國企業，在中國境內發生的技術開發費，比上年增長10%以上的，經稅務機關批准，允許再按當年技術開發費實際發生額的50%，抵扣當年的應納稅所得額。

　　企業技術開發費包括新產品設計費，工藝規程制定費，設備調試費，原材料和半成品試製費，技術圖書資料費，未納入國家計劃的中間實驗費，研究機構人員的工資，研究設備的折舊，與新產品的試製和技術研究有關的其他經費。各類技術開發費比上年增長10%及以上，其實際發生額的50%如果大於企業當年應納稅所得額，可准予扣除不超過應納稅所得額的部分；超過部分，當年和以後年度均不再予以抵扣。

　　企業按規定彌補以前年度虧損後當年沒有應納稅所得額的，其發生的技術開發費不得遞延到以後年度抵扣。(國稅發［1999］173號)

　　12.勞務費用扣除。從事房地產業務的外商投資企業，與境外企業簽訂代銷、包銷協議，委托境外企業在境外銷售位於中國境內的房地產，其支付給境外代銷、包銷企業的各種佣金、差價、手續費、提成費等勞務費用，應提供完整、有效的憑證資料，經主管稅務機關審核後，可按不超過房地產銷售收入10%的數額，在稅前據實列支。(國稅發［1999］242號)

　　13.非貨幣資產捐贈平攤。外商投資企業和外國企業在中國境內設立的機構、場所接受的非貨幣資產（包括固定資產、無形資產和其他貨物）捐贈，應按照合理價格計入有關資產項目，同時作為企業當年收益，在彌補以前年度虧損後計稅。若彌補以前年度虧損後的餘額數額較大，企業一次性納稅有困難的，經企業申請，當地主管稅務機關批准，准予在不超過5年的期限內平均計入企業應納稅所得額。(國稅發［1999］195號)

　　14.非常損失扣除。外商投資企業和在中國境內設立機構、場所的外國企業，在生產經營過程中發生的財產損失，包括固定資產、流動資產盤虧、流動資產毀損、報廢凈損失，壞賬損失，以及遭受自然災害、民事訴訟等意外事故造成的非常損失，經企業申請，主管稅務機關審核批准，准予在發生當期計算應納稅所得額中扣除。

　　企業財產損失確已發生，但當期尚不能確認損失數額，可由企業申請，先以主管稅務機關審核同意的估計數在發生當期扣除，待損失數額確認後，對其差額再在確認當期進行調整。

　　企業發生的財產損失未按規定及時向主管稅務機關申報，凡未超過徵管法第30條規定的時效的，經稅務機關審核，可在損失發生當期的應納稅所得額中補扣，超過時效的，稅務機關不予受理。(國稅發［2000］46號)

　　15.境外費用扣除。中國境內各家麥當勞公司向香港麥當勞所支付的發生在境外的廣告製作、技術研究和開發、員工培訓及特殊軟體開發等各項費用，經當地稅務機關審核，准予在稅前扣除。(國稅函［2001］191號)

　　16.外國銀行分行管理費支出扣除。從2002年1月1日起，在中國境內設立的外國銀行分行，其按規定分攤標準或方法攤列總行管理費，一般在不超過以下限額的合理的總行管理費，准予在稅前扣除。(國稅函［2002］11號)

　　(1)外國銀行分行自開業起3年內，不超過其當年各類業務收入5%的部分；

　　(2)外國銀行分行自開業的第4年度起，不超過其當年業務收入3%的部分。

　　17.保險支出扣除。外商投資企業和在中國境內設立機構、場所的外國企業，向境內、外保險機構購買相關財產責任保險所發生的保險費支出，凡屬於中國保險法律、法規規定投保範圍的，可按實際發生數，在計算企業應納稅所得額時扣除。中國法律、法規規定不得在境外保險機構投保的保險費支出，不得在稅前扣除。(國稅發［2002］31號)

　　18.處置重置資產損失扣除。外商投資企業和外國企業從事中國金融資產處置業務，處置單項或組合重置資產發生的損失，可以從企業當期應納稅所得額中扣除。(國稅發［2003］3號)

　　19.報刊捐贈扣除。對工商企業訂閱《人民日報》、《求是》雜誌捐贈給貧困地區的費用支出，視同公益救濟性捐贈，可按現行稅法規定的比例在繳納外商投資企業和外國企業所得稅前扣除。(財稅［2003］224號)

　　20.防治“非典”捐贈扣除。從2003年1月1日起至疫情解除止，納稅人向各級政府民政部門、衛生部門捐贈用於防治“非典”的現金和實物，以及中國紅十字總會、中華慈善總會接受的用於防治“非典”的捐贈，允許在稅前全額扣除。(財稅［2003］2106號)

　　21.取消外商投資企業和外國企業所得稅若幹行政審批項目的後續管理。按照《國務院關於取消第二批行政審批項目和改變一批行政管理方式的決定》(國發［2003］5號)的規定，對下列取消的行政審批項目，從2003年1月1日起，各級稅務機關應加強其後續管理。(國稅發［2003］127號)

　　(1)取消企業列支職工工資、福利費標準審核。

　　(2)取消從事信貸、租賃行業的企業計提壞賬準備金批准。

　　(3)取消中外合資經營企業固定資產加速折舊審批。

　　(4)取消企業固定資產少留或不留殘值審批後，對企業所購置投入使用的固定資產，在計提折舊前，其殘值暫統一確定為10%；對一些固定資產凡能預見其使用年限結束後無法變賣或者沒有變賣價值的，可不留殘值。

　　(5)取消產品出口企業當年減半繳納企業所得稅審批。

　　(6)取消外商投資企業非貨幣資產投資收益審批後，企業取得的凈收益數額較大，可由企業自行選擇確定，在不超過5年的期限內，平均轉為企業應納稅所得額計算納稅。

　　(7)取消外商投資企業技術開發費加計扣除審批。

　　(8)取消企業接受捐贈的大額非貨幣資產計算納稅審批後，企業取得的上述收益，如果數額較大，可由企業自行選擇確定，在不超過5年的期限內，平均轉為企業應納稅所得額計算納稅。

　　（二）有關土地增值稅的稅項扣除項目

　　1.法定稅項扣除。下列項目，准予納稅人在計算土地增值稅時扣除：(《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第6條、《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第7條)

　　(1)取得土地使用權所支付的金額。即納稅人為取得土地使用權所支付的地價款和按國家統一規定交納的有關費用。

　　(2)開發土地和新建房及配套設施的成本。是指納稅人房地產開發項目實際發生的成本。具體包括：土地徵用及拆遷補償費、前期工程費、建築安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發間接費用。

　　(3)開發土地和新建房及配套設施的費用。包括與房地產開發項目有關的銷售費用、管理費用和財務費用。（簡稱房地產開發費用） 財務費用中的利息支出，按不超過商業銀行同類同期貸款利率計算金額，據實扣除。其他房地產開發費用，按土地使用權支付金額及房地產開發項目實際發生的成本兩項之和金額的5%計算扣除。

　　凡不能按房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產開發費用按本條(1)、(2)項規定的金額之和10%以內計算扣除。

　　(4)舊房及建築物的評估價格。是指由稅務機關確認的房地產評估機構評定的重置成本價乘以成新度折扣率後的價格。

　　(5)與轉讓房地產有關的稅金。是指轉讓房地產時繳納的營業稅、城市維護建設稅、印花稅及教育費附加。

　　(6)財政部規定的其他扣除項目。是指對從事房地產開發的納稅人，可按本條(1)、(2)項即土地使用權支付金額及房地產開發項目實際發生成本金額之和，加計20%的扣除。

　　2.代收費用扣除。對縣級以上人民政府要求房地產開發企業在售房時代收的各項費用，其代收費用計入房價向購買方一併收取的，可作為轉讓房地產收入計稅，並相應在計算扣除項目金額時予以扣除。但不得作為加計20%扣除的基數。(財稅字［1995］48號）

　　3.地價款和稅費扣除。轉讓舊房的，應按房屋及建築物的評估價格、取得土地使用權所支付的地價款和國家統一規定交納的有關費用以及在轉讓環節繳納的稅金，作為扣除項目金額，計徵土地增值稅。對取得土地使用權未支付地價款或不能提供已支付地價款憑據的，不允許扣除該項地價款的金額。(財稅字［1995］48號）

　　4.評估費用扣除。納稅人轉讓舊房及建築物所支付的評估費用，允許在計算增值額時據實扣除。(財稅字［1995］48號）