固定資產盤盈

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固定資產盤盈:是指企業在進行財產清查盤點中發生的固定資產的實存數量超過帳面數量而出現的盈餘。

　　《企業會計制度》（以下簡稱《制度》）第27條規定，盤盈的固定資產，按同類或類似固定資產的市場價格，減去按該項資產的新舊程度估計的價值損耗後的餘額，作為入賬價值，併在“固定資產”科目中規定其分錄為：借記“固定資產”科目，貸記“待處理財產損溢”科目。同時，《制度》又在“待處理財產損溢” 科目中規定，盤盈的固定資產，借記“固定資產”科目，貸記“待處理財產損溢”和“累計折舊”科目。另外，《企業會計準則——固定資產》（以下簡稱《準則》）第15條規定，盤盈的固定資產，同類或類似固定資產存在活躍市場的，按同類或類似固定資產的市場價格，減去按該項資產的新舊程度估計的價值損耗後的餘額，作為入賬價值；同類或類似固定資產不存在活躍市場的，按該項固定資產的預計未來現金流量現值，作為入賬價值。可見，上述三條對盤盈固定資產處理的規定不一致。

　　應統一採用如下作法：同類或類似固定資產存在活躍市場的，按同類或類似固定資產的市場價格作為原價入賬，若該項資產應計提折舊，則按其新舊程度估計的價值損耗作為累計折舊反映；同類或類似固定資產不存在活躍市場的，按該項固定資產的預計未來現金流量現值，作為入賬價值。

　　(1)固定資產原價是信息使用者關註的重要信息，應當單獨反映；

　　(2)盤盈的固定資產，若是在用設備、季節性停用的固定資產等按規定應計提折舊的，單獨反映其累計折舊額，能夠反映其有形損耗與無形損耗，利於加強利用與管理（如《準則》規定的未使用、不需用固定資產也應計提折舊）；

　　(3)分別按原價、累計折舊、減值準備反映固定資產是會計核算與填列資產負債表的要求，也符合使用者理解與利用信息的習慣；

　　(4)同類或類似固定資產存在活躍市場的，按市場價格減去按其新舊程度估計的價值損耗後的餘額作為入賬價值，可能低於本企業確定的固定資產價值判斷標準，不易與低值易耗品區分，還易引起信息使用者誤解；

　　(5)同類或類似固定資產不存在活躍市場的，以其預計未來現金流量現值作為入賬價值，符合資產能帶來未來經濟利益的本質；

　　(6)折舊與減值均可能使盤盈的固定資產價值降低，但由於二者在產生原因、性質、賬務處理等方面不同，因此，盤盈時僅按其新舊程度估計累計折舊，期末再單獨計提減值準備，既客觀，又可減少工作量。

　　實行新準則後，固定資產盤盈的會計核算發生了變化。舊準則對固定資產的盤盈在批准轉銷前通常是計入“待處理財產損溢——待處理固定資產損溢”科目，批准轉銷後則從該科目轉入“營業外收入”科目。按新準則規定，固定資產盤盈應作為前期差錯記入“以前年度損益調整”科目。固定資產盤盈不再計入當期損益，而是作為以前期間的會計差錯。

　　根據企業會計準則（2006）的規定，前期差錯，是指由於沒有運用或錯誤運用下列兩種信息，而對前期財務報表造成漏報或錯報：編報前期財務報表時預期能夠取得並加以考慮的可靠信息；前期財務報告批 準報出時能夠取得的可靠信息。前期差錯通常包括計算錯誤、應用會計政策錯誤、疏忽或曲解事實、舞弊產生的影響以及存貨、固定資產盤盈等。固定資產盤盈不再計入當期損益，而是作為前期差錯，並根據相關規定進行更正。

　　企業在盤盈固定資產時，首先應確定盤盈固定資產的原值、累計折舊和固定資產凈值。根據確定的固定資產原值借記“固定資產”，貸記“累計折舊”，將兩者的差額貸記“以前年度損益調整”；其次再計算應納的所得稅費用，借記“以前年度損益調整”科目，貸記“應交稅費——應交所得稅”；接著補提盈餘公積，借記“以前年度損益調整”科目，貸記“盈餘公積”；最後調整利潤分配，借記“以前年度損益調整”，貸記“利潤分配——未分配利潤”。

　　【例】甲公司於2009年8月30日對企業全部的固定資產進行盤查，盤盈一臺5成新的機器設備，該設備同類產品市場價格為120000元，企業所得稅稅率為25％。

　　那麼該企業的有關會計處理為：

　　1．借：固定資產120000

　　　　　　貸：累計折舊60000

　　　　　　以前年度損益調整60000

　　2．借：以前年度損益調整15000

　　　　　　貸：應交稅費——應交所得稅 15000

　　3．借：以前年度損益調整4500

　　　　　　貸：盈餘公積——法定盈餘公積 4500

　　4．借：以前年度損益調整40500

　　　　　　貸：利潤分配——未分配利潤 40500

　　在固定資產清理過程中發現的盤盈固定資產，經查明確屬企業所有，應確定固定資產重置價值和估計已提折舊，併為其開立固定資產卡片。固定資產重置價值的口徑應與原始價值的口徑相同。

　　企業盤盈的固定資產，在批准處理之前，應根據重置價值借記“固定資產”科目，根據估計的已提折舊貸記“累計折舊”科目，根據凈值貸記“待處理財產損益”科目；待有關部門審批之後，應借記“待處理財產損益”科目，貸記“營業外收入”科目。

　　【例】某企業盤盈機器設備1台，重置價值為50000元，六成新，估計已提折舊為20000元，凈值為30000元。報經有關部門審批後，將盤盈固定資產的凈值轉為營業外收入。根據以上資料，編製會計分錄如下：

　　（1）盤盈固定資產。

　　借：固定資產　　50000

　　　　貸：累計折舊　　20000

　　　　　　待處理財產損溢　　30000

　　（2）有關部門審批後。

　　借：待處理財產損溢　　30000

　　　　貸：營業外收入　　30000

　　固定資產通過購入、租入、盤盈等等方式取得。固定資產在使用中由於發生損壞、技術陳舊或其他原因可能導致其可收回金額低於其賬麵價值，發生資產減值。因會計制度與稅法對以不同方式取得的固定資產及其減值處理上存在不一致，企業有必要對其進行合理的籌劃。

　　一、盤盈取得固定資產的納稅籌劃

　　企業運用盤盈資產所發生的價值損耗（轉化為收入）不能作為稅前扣除，從而造成該資產重覆繳納企業所得稅。為避開這一不合理的規定，可考慮先出售後再以原價回購的手法進行合理籌劃。

　　案例：A公司2005年實現稅前利潤750萬元。年初盤盈一套生產設備，公允價500萬元，當年已提折舊150萬元。假設無其他納稅調整項目，所得稅稅率為33％。

　　按規定，企業應納所得稅為462萬元[（750+500+150）x33％].

　　籌劃方案：企業可考慮先將盤盈資產出售，再以原價購回，則購回的資產屬企業外購的固定資產，在使用時計提的折舊可以在所得稅前扣除。根據《關於舊貨和舊機動車增值稅政策的通知》（財稅[2002]29號）規定，納稅人銷售舊貨（包括舊貨經營單位銷售舊貨和納稅人銷售自己使用的固定資產），無論其是增值稅一般納稅人或小規模納稅人，也無論其是否為批准認定的舊貨調劑試點單位，一律按4％的征收率減半征收增值稅，不得抵扣進項稅額。因此，A公司出售該設備需要繳納的增值稅為9.62萬元[（500÷1.04x 4％）x 0.5]；城建稅及教育費附加為0.962萬元（假設合計稅率為10％）。回購時需承擔的稅費與出售時相同，合計均為10.582萬元。如果給購買方資產價值2％的補償（10萬元），企業通過籌劃後應納所得稅412.5萬元[（750+500）x 33％]，2005年共節稅18.336萬元（150 x 33％－10.582 x 2－10）。考慮該資產尚有350萬元折舊可在以後年度稅前扣除，實際可節稅133.836萬元（18.336 + 350 x 33％）。

　　二、固定資產減值的納稅籌劃

　　《企業會計制度》規定，固定資產發生減值時，應當根據謹慎性原則的要求，合理提取減值準備，因此，資產發生減值會減少企業當年利潤。但稅法規定，在企業所得稅稅前允許扣除的項目中，除企業計提的壞賬準備在稅法規定的比率範圍內可以稅前扣除外，企業根據會計制度等規定提取的任何形式的準備金不得在企業所得稅前扣除。可見，提取減值準備不能減少企業所得稅應納稅所得額。但在一定條件下，企業可以採取一些合法的手段，將資產減值轉化為應納稅所得額的減少，從而減少本期應繳企業所得稅。

　　案例：A公司2005年實現利潤600萬元。該公司有一套生產設備賬面原值400萬元，已提折舊150萬元，因技術進步等原因，公司對該設備已累計提取減值準備200萬元，其中2005年增提50萬元。假設A公司當年無其他納稅調整項目，所得稅稅率為35％。

　　根據稅法規定，本年增提的減值準備應當調增應納稅所得額，該公司2005年度應繳企業所得稅為：（600+50）x 33％= 214.5（萬元）

　　籌劃方案：在2005 12月底前，A公司可以將發生減值的設備按市價出售給有關聯關係的B公司。如果設備尚需使用，可以採取回租或者回購的方法繼續使用。A公司應作如下賬務處理：

　　借：固定資產清理　50

　　累計折舊　150

　　固定資產減值準備　200

　　貸：固定資產　400

　　借：應收賬款——B公司　50

　　貸：固定資產清理　50

　　從上可看出：出售該設備並沒有影響到企業利潤，但可以減提固定資產減值準備200萬元。根據國稅發[2003]45號規定，企業已提取減值、跌價或壞賬準備的資產，如果申報納稅時已做調增應納稅所得的，因其價值恢復或轉讓處置有關資產而沖銷的準備應允許企業做相反的納稅調整。因此，企業出售減值資產後繳納企業所得稅為：

　　（600+50-200）x 33％=148.5（萬元）

　　可見，A公司2005年度可少繳所得稅66萬元。

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