審計應用理論體系
出自 MBA智库百科(https://wiki.mbalib.com/)
目錄 |
什麼是審計應用理論體系[1]
審計應用理論體系是審計實踐活動中各理論要素有機結合的統一體，也是審計實踐工作中各要素的理論升華，是審計活動各環節的感性認識的書面表現。
審計應用理論體系的特點[1]
審計應用理論體系具有幾個方面的特點：
1．是審計實踐活動中應用要素的集合
審計實踐應用首先應該加強對審計信息的收集、整理、加工和管理，審計信息的認證是審計應用理論體系研究的邏輯起點。同時，審計應用理論離不開對審計對象進行分析，利用審計方法、審計規範，對審計組織、審計證據、審計管理等活動進行控制。同時，審計人員應該註意重視和防範審計風險，並提供對信息使用者決策有用的審計報告，實現審計任務，履行審計職責。因此，審計應用理論體系中有審計信息、審計對象、審計方法、審計組織、審計準則、審計證據、審計風險及控制、審計報告和審計職責等理論要素。
2．反映實踐與理論要素的有機結合
審計活動中，在審計假設和審計規範基礎上充分利用審計信息對審計對象進行分析，從而加強對審計組織體系和審計管理體系進行規範，促進審計工作者建立防範審計風險的內部控制體系，以減少審計責任。
3．是審計實踐全過程的理論升華
通過有效利用創新和審計方法，加強對審計實踐活動全過程送行管理，制定全面可靠的審計程式，分析評價充分的審計證據，提供公允、公開、公平合理的審計報告，為信息使用者掇供信息，完成審計職責，明確審計責任。
審計應用理論體系基本要素結構如圖1所示：
審計應用理論體系基本要素[1]
- 1. 審計信息理論是應用理論體系基礎
從審計活動表現上看，審計信息是指審計活動中相關情報數據和資料的總稱。是審計人員的審計報告中審計決議賴以披鼴的重要依據，審計信息是審計實踐應用活動中審計事務特征的理論表述。從審計職業內涵上講，審計信息是審計理論的重要組成部分，是審計活動中審計職業行為各方面所反映的相關事物的基本特征和行為的理論表述，通過審計信息的認證、反映、傳遞和利用，揭示出審計對象的真實面貌和審計方法利用的有效性。因此，本書認為審計信息是審計理論的組成部分，審計信息的認證是審計應用理論體系研究的邏輯起點。
(1)審計信息的理論特征。
審計信息是在審計實踐活動中產生的，是信息觀念在審計理論中的具體表現，從審計信息所處的地位和發揮的作用來看，審計信息不是審計理論產生的前提條件，這也就如前面所述，本書認為審計信息不是審計基礎理論體系的要素，信息認證也不是審計基礎理論體系(即審計理論結構)的基本要素之一一樣。但是，本書從審計信息對審計應用的重要影響來分析，可以看出，審計信息應該作為審計應用理論體系的理論要素之一，並且對審計對象和審計方法產生重要作用。
第一，審計信息表現為審計實踐的理論範疇。審計信息反映的不只是審計資料的表象，更重要的是反映審計事務的基本特征。正如蔡春在《審計理論結構研究》一書中所說：“本書可將審計信息定義為對審計事務的各種變化與特征的描述或反映，是經過傳遞而再現的審計事務之各種變化與特征狀態”。尚德爾認為“將信息傳遞過程概念的結構簡要地表達為數據一數據的收集一形成信息一信息分類一作出決策一實施這樣一個可追溯的過程是適當的。這種抽象的概念是對實踐的概括。”他將數據到信息的過程理解為一種研究的過程，即“形成”是對數據的“抽象”，是“對實踐的概括”。他還說“信息可以說是人類創造的”。“但數據本身並不是信息，這些經過整理的結構所包含的不是數據而是信息，因為當這些數據通過有智力的感覺器官時已成為信息，根據人們對信息的認識程度而被接受、否定、評價和分類”。這裡尚德爾將信息與數據進行嚴格區分，認為信息是經過加工整理後的數據資料，審計信息的形成是理論研究的過程。可以說，信息本身是一種事物現象的表述，但其本質是對該事物本質特征的描述，是一種理論研究。因此，審計信息認證也是對審計事務本質特征的理論研究。
第二，審計信息是審計應用理論體系的重要理論要素。對於審計信息是否作為審計理論要素也有不同的觀點，我國審計理論研究工作者大多不認同審計信息作為審計理論要素的觀點。但蔡春將其列為審計理論六要素之一，並專門對其作了深刻的闡述；宋英慧、安亞人則認為信息認證是審計理論結構的理論要素，而且是審計理論結構研究的邏輯起點。但這裡認為審計信息不是審計基礎理論體系的要素，對基礎審計理論體系並不起重要影響，審計信息是源於審計實踐活動，是在審計實踐活動中產生的，對被審計事物的本質特征進行綜合反映的理論研究。審計信息是對審計活動過程中的各種信息的深入剖析並升華的理論結晶，因而屬於審計應用理論體系的要素，而不是審計基礎理論體系的要素。
第三，審計信息的客觀存在對審計對象和審計方法產生重要影響。審計信息是審計事務本質特征的理論研究，一方面，是對審計對象的行為主體進行分析判斷的過程，從而影響審計對象的理論研究，不同的信息反映和影響人們對審計對象的觀察和分析，從而影響人們對審計對象的客觀判斷；另一方面，審計信息的認證和整理源於審計方法的使用和創新，審計信息的準確性又對審計方法的有效性產生重要影響，甚至決定著審計方法的選擇。這些也都說明審計信息是審計應用理論體系的重要要素。
(2)審計信息對審計應用理論體系的作用。
審計信息是審計實踐活動中產生的，又是審計行為和審計職業特征的本質反饋，審計信息對審計實踐過程中的審計活動產生重要影響，同時也對審計應用理論體系的形成產生重要作用。這些作用具體表現為以下幾個方面：
第一，審計信息是審計應用理論體系的起點。審計活動決定審計信息的形成和運用，審計應用理論也就來源於審計信息理論的形成，對審計應用理論的探索首先在於審計信息的認證和審計信息質量高低的判斷，審計信息的充分性同時也決定了審計質量，影響審計風險。因此，審計應用理論的探索離不開審計信息理論的研究，審計信息是審計應用理論體系的研究起點。
第二，審計信息為審計對象提供研究資料。審計對象的研究是對審計監督客體的研究，審計客體來源於審計活動，是被審單位的經濟活動的總稱。這種經濟活動並不是被審單位全部活動，而是一部分有價值的經濟活動，正如婁爾行所言“被審單位的經濟活動，是有一定載體的，是通過會計、統計和業務核算記錄及分析、預測、計劃、方案、合同……記載反映的”。這些審計對象實際上是以審計信息為依據的，是加工後的信息的有效利用的結果。
第三，審計信息是審計方法選擇的重要依據。審計方法的選擇是審計目標的基本要求，而審計目標又產生於審計信息的綜合利用，審計信息的產生、認證、評價和加工直接影響審計方法的有效選擇。要利用審計信息進行資料審計，包括制度、文件、報表、決議及其他信息資料等，就形成一系列審計方法，如核對法、查詢法、比較法、分析法等。另外，審計信息高度概括了審計對象的具體內容，論證了客觀事物的本質關係，為審計方法的選擇提供了依據，提高了審計方法的效能。
綜上所述，本書認為審計信息決定了審計方法的選擇和審計對象的分析內容，同時，審計信息的充分性同時也決定了審計質量，審計信息的認證和審計信息質量高低的判斷影響審計風險，審計應用理論的探索離不開審計信息理論的研究，審計信息是審計應用理論體系的主要要素，審計信息是審計應用理論體系的研究起點。
2．審計對象理論是審計應用理論體系的支柱
審計應用理論體系研究是依托審計信息認證，利用審計方法對審計對象的經濟活動及資金運動進行審核，以判斷經濟活動有效性、合法性、合理性。因此，對審計對象的研究尤為重要。
審計對象的研究在我國審計理論界多年來具有不同的理解，不同的理論工作者有不同的解釋。一般認為審計對象有以下幾種，即財政財務收支對象觀、會計報告資料對象觀、經濟活動對象觀、單位對象觀、財務信息觀等。
楊紀琬、管錦康、張以寬等將審計對象理解為財政財務收支，“我國的審計對象就是各級政府、各部門和各企業事業單位的財政財務收支，審計機構的基本任務，就是依法監督。”“我國社會主義審計對象，既包括傳統的財政收支、財務收支的事後審計，又包括新發展出來的經濟活動方面規章制度的完善性，及其貫徹執行中尚未發生、正在進行和已經完成的經濟活動的真實性、合法性、合一性和有效性，以及反映經濟活動的計劃、預測、方案、核算等資料的正確性。”張以寬也理解為財政、財務收支，他認為“審計的對象應以財政和財務收支活動為中心，以會計憑證、賬簿和報表以及其他有關資料為依據。”“社會主義財政審計的對象是各級政府的財政收支活動，具有別於他種審計對象的特殊性。”“我國審計的對象是社會再生產過程中的財政財務收支及其相關的經濟活動的合法性、合規性、合理性和效益性。”
周舜臣、婁爾行、唐清亮等認為審計對象是會計報告資料和經濟活動。“審計的對象，可以概括為會計憑證、會計賬簿、會計報表和經濟活動。”“審計的對象應當指審計所審核檢查的客體。從整體上來考察，審計作為一種經濟工作，它的對象可以概括為經濟活動。但並非社會上一切經濟活動都是審計的對象，審計所審核檢查的經濟活動，有其特定的範圍。”“審計的主要對象是會計及其資料”。
李鴻壽等則認為審計對象是行政機關、企事業單位“按收支性質不同，可以分為以財政收支的審計對象，以財政撥款和信貸資金收支的金融機關為審計對象。以財務收支的各類企業為審計對象，其他與國家財政支出有關的單位”。
張以寬、程能潤、張齊新等認為是經濟活動，“我認為將現代審計的對象概括為財政、財務收支及其他與經濟效益相關的經濟活動較為妥當”。“審計的對象必須是他人的會計記錄和會計業務(指財政、財務活動)，並由此而延伸到經營活動和管理活動。”“審計的對象是被審單位的全部或部分經濟活動。”王德升、林鐘高等認為審計對象是財務事項和財務信息：“一般審計的對象似應概括為經濟活動、經濟事項和有關的經濟信息。如果是財務審計的對象則應定為財務事項及相關的財務信息。”“可以把社會主義審計的對象總括為：社會主義擴大再生產過程中的資金運動及其經濟活動中的行為準則，即業務、財務活動及其會計與管理狀況，包括會計、財務、業務和管理等方面的內容。”
綜合以上觀點，本書認為這些觀點都存在著重現象輕本質的問題，審計對象的確定不能僅從審計現象來分析，不能僅從審計活動的表象來分析，應從審計的本質來判斷。從前面理論中可以瞭解到審計本質是受托經濟責任控制，審計則是對受托經濟責任控制對象的審核、監督與控制。所以，本書認為審計對象是被審計單位受托經濟責任關係及其形成的各項經濟活動，而審計資料的載體則是被審單位相關制度、程式和會計核算資料等。審計對象是審計應用理論體系的主要內容，是審計應用理論體系的支柱，審計對象的理論相應涉及審計組織理論體系、審計責任理論體系，同時也影響企事業單位內部控制活動。
3．審計方法理論是審計應用理論體系的基石
審計方法理論是審計應用理論體系的重心，是支撐審計應用與實踐活動的理論基礎。審計方法理論體系的研究為審計應用理論體系奠定了方法論，也是理論界爭論最多的問題之一。我國審計理論界對審計理論方法體系的探索一直未曾停止過，很多著名學者提出了自己的觀點，並探索和形成了一系列有效的審計方法。
何建群認為“審計方法體系由審計的各種具體技術和手段以及這些技術手段的一般應用規則所組成。目前，構成審計方法體系的各種具體技術和手段大致可以歸納為賬目檢查、審計調查、審計盤存和審計分析四類”。陳世海認為審計方法體系“應由三方面的審計方法組成：①審計檢查方法；②審計調查方法；③審計分析方法”。劉家義認為審計方法理論體系“以政治經濟學為支柱，以數學為基礎，以檢查為前提，以分析為重點，以監督為核心，以管理為目標”。其簡單審計方法理論體系如圖2所示。
吳廣義認為“在審計方法體系中，審計技術方法是按照審計方法的要求和步驟實施審計監督、審計鑒證、審計評價的手段，一旦完成審查過程並形成審計計劃、審計證據、審計報告及結論，就標誌著審計基本方法的結束，就完成了一項審計任務，達到了審計目的。審計基本方法運用和形成過程是各種有關技術方法綜合運用的過程和結果。”
管錦康認為審計體系“是審計方法理論依據——指導思想和原則、審計基本方法、審計技術方法的有機組合”。他認為審計方法體系圖如圖3所示。
通過對以上觀點進行分析，審計方法體系應具有以下幾個方面的特征：
(1)能夠真實反映審計對象的全部內容。通過利用審計方法，可以全面反映審計對象的全部內容，可以全面審核單位會計資料的真實性、會計制度的執行狀況和審計過程的完整性。
(2)審計方法是聯繫審計主體和審計客體的基本紐帶。審計方法是審計主體用以作用的工具，審計主體的目的是通過審計方法來實現其觀念轉移，從而達到控制審計客體的目的。正如周慎等在《審計方法概論》一書中提到“審計方法，就其一般性而言，它也應在審計過程或審計目的過程中處於中項位置，即審計主體一審計方法一審計客體。審計主體一定要通過它的方法才能與客體相連，才能作用於客體”。
(3)審計方法理論貫穿著審計實踐應用的全過程。從審計實踐過程來看，審計是受托→審核→處理→報告的過程。受托審計是起點，審計人員應對受托責任關係進行分析、監督和審計，理順審計關係，區分審計責任，使用受托方法；審核過程則應採用審計檢查方法，如計劃、實施、取證、測試、評價等方法；在審計處理過程中採用審計處理方法，這種方法是對審核資料進行整理、分析審計底稿，處理審計內容、整理審計資料，以利於反映審計報告；在審計報告處理過程中審計人員應採用報告方法，分別反映審計對象的內容。審計方法應用於審計實踐過程的各個環節，審計方法理論成為審計應用理論體系的重要組成部分，同時也是審計應用理論體系建立和完善的基石，為審計應用理論提供了操作上的理論系統。
審計方法理論對審計程式、審計證據、內部控制、審計報告各要素起到了重要作用，為這些要素提供了理論和實踐上的方法論，從主觀方面、客觀方面為審計應用理論體系的其他要素起著引接作用。從審計方法體系來看，審計的基本方法是包括應用於制定審計計劃，整理被審單位相關資料，收集審計證據，編製審計報告和總結審計結論等方面，從而完成審計監督工作，這些都是審計應用過程的重要工作。從動態方面來看，審計應用過程包括審計計劃編製，審計證據收集，審計報告撰寫與審計結論的確定，這些都是審計方法應用的結果。從靜態方面來看，審計應用理論是各種審計應用要素理論的有機結合，而每一種理論都是以審計方法理論為基石，形成完整的審計應用理論體系。
4．審計應用理論體系的其他要素
審計應用理論體系是一個完善的、自成一體的理論體系，除上述審計信息、審計對象、審計方法以外，還有審計風險、審計組織、審計管理、審計計劃、審計程式、審計證據、審計報告、內部控制和審計責任等要素。這些要素是審計應用理論體系中必不可少的組成部分，同時也是自成一體的子體系。這些要素在審計應用過程中始終占據著重要的地位，並具有相互密切的聯繫。
審計組織體系是審計應用體系的重要組成部分，審計組織機構是審計實踐活動順利進行的條件保證。因此，審計組織理論成為審計應用理論體系中必不可少的理論體系組成。
審計責任理論是審計工作和審計實踐的質量保障，審計實踐過程對審計人員的審計工作有嚴格的要求，包括審計程式、審計方法、審計計劃及審計證據等方面的規範，審計責任的區分有利於審計活動全面、規範，有利於保證審計質量。
審計計劃、審計程式、審計證據和審計鑒證等理論研究是審計實踐活動工作的重要環節，通過編製計劃、規範審計程式、收集審計證據和實施審計鑒證來確定審計過程和完善審計步驟，保證審計質量。
審計風險與內部控制是審計應用理論體系中兩個重要的要素，是審計實踐中不可避免的理論探索。審計風險是一種客觀現象，具有較強的不肯定性、複雜性。審計風險也是在審計實踐活動中產生的各種難以預料的審計結果，因而本書認為審計風險理論是審計應用理論體系的重要組成部分，同時內部控制也是因審計風險而產生的制度系統，為完善審計工作提供了制約機制。所以，本書認為內部控制理論也是審計應用理論的重要組成。
審計報告是審計實踐工作的總結和審計結論的重要載體，也是審計應用過程最終的環節，審計報告理論是審計應用理論體系最重要的內容之一，也是審計應用理論研究的最終成果。實際上審計報告理論最終又回歸到審計信息理論，用以指導審計信息處理和認證，提高審計信息的有用性，從而使審計應用理論體系形成一個封閉的、完整的理論系統。
