審計責任

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　　審計責任是註冊會計師執行審計業務、出具審計報告所應負的責任，包括註冊會計師的審計法律責任和審計職業責任。

　　法律責任是指註冊會計師出現工作失誤或欺詐時，在法律上應承擔的責任；職業責任是指註冊會計師在承辦審計業務時應履行的義務和職責。法律責任和職業責任是審計責任的兩個方面，兩者是互相補充、緊密相連的，法律責任一般建立在職業責任基礎上，即註冊會計師首先應當違反了職責，並給相關利益人造成了經濟損失，才有承擔法律責任的可能。

　　註冊會計師承擔審計責任必須符合以下法律構成要件，

　　第一，適格的行為主體，即承擔審計責任的主體,必須是參與審計活動的註冊會計師或有關組織和個人，凡參與審計活動的組織和個人均可構成審計責任的主體，具體包括註冊會計師、會計師事務所，主任會計師及受聘參與審計活動的專家與助理人員等。

　　註冊會計師對自身的審計行為及其結果負責，承擔的是審計責任；一般而言，負責審計活動的項目負責人（註冊會計師）應對其審計行為和結果負責，即審計過程應符合《獨立審計準則》的規定，並保持應有的職業謹慎，否則，應承擔相應的審計責任（包括法律責任和職業責任）；在審計報告中簽名的註冊會計師應對審計活動的結果負責，並對外承擔全部或主要的審計責任；會計師事務所在審計報告中加蓋公章，需以法人身份對註冊會計師審計活動的行為及其結果負直接責任；同時，在審計報告中加蓋事務所公章是主任會計師的職權行為或者授權行為，並且主任會計師承擔三級覆核中的最後一級覆核，因此應對事務所的全部審計活動承擔相應的審計責任；另外，主任會計師對其簽名的審計報告結論負直接責任；受聘參與審計活動的專家及助理人員應就其相應的工作承擔責任。

　　第二，行為主體存在過錯，即行為主體的存在過錯或舞弊行為；

　　第三，行為違法，即行為主體的過錯行為違反了相關法律法規或業務約定的規定；

　　第四，有損害事實，即對他方當事人已經造成了財產損失；

　　第五，因果關係，即行為主體的違法行為與損害事實之間存在引起與被引起的關係，這是確定對某一特定損害是否應由行為主體承擔法律責任的關鍵要件。

　　註冊會計師審計責任的形成原因涉及諸多方面，但其主要方面具體表現如下：

　　1.會計目標的多元化,增加了註冊會計師的審計風險。

　　管理者、投資者、債權人、國家稅收徵管等對會計信息的不同要求，使得會計處理不得不在這幾種要求之間予以平衡，從而增加了對會計信息解釋的可爭議性。由於經濟環境的變化，會計信息處理的複雜化以及不同階層理解衝突的增加，必然導致審計風險。

　　2.市場運行機制不合理，影響了註冊會計師的獨立性。

　　首先，公司治理結構存在嚴重缺陷。我國上市公司股權結構畸形，國有股東缺位，或者一股獨大的現象比較普遍，“內部人控制”現象非常嚴重。加之由被審計者委托審計，註冊會計師的獨立性無疑會受到被審計者的影響，在激勵的市場競爭中遷就、默許被審計者造假，幾乎成為一種“理性選擇”。其次，不具備條件的國企轉化上市及地方政府的不當干預，同樣會加大註冊會計師的審計風險。

　　3.市場經濟條件下,會計信息的經濟後果性增加了審計責任。

　　在市場經濟條件下，會計信息的決策作用變得非常重要，一項小小的錯誤會計信息,可能會導致整個社會資金幾萬、幾十萬,甚至幾個億的錯誤流向。正是由於會計信息的經濟後果性日益突出,一產生不應出現的經濟後果性,或者鑒定會計信息與使用會計信息的雙方對這種經濟後果性產生不同看法時,必將帶來法律上的衝突。因此,會計信息經濟後果性的增大,也會引起相關的審計責任問題。

　　4.公眾期望過高，是註冊會計師遭遇審計訴訟的主要原因。

　　社會公眾對獨立審計作用的理解與註冊會計師審計行為結果及業界自身對審計業績看法之間存在著差異，即審計期望差異。由於受審計技術和成本的限制，加之現代審計是建立在對內部控制評價基礎上的制度基礎審計，註冊會計師不能指望通過審計查出企業所有的錯誤和舞弊。但社會公眾往往將審計意見視同對會計報表的擔保或保證。一旦發現自己因受不准確的會計信息誤導而利益受損時，往往就把註冊會計師推上被告席。

　　5.會計師事務所體制建設不完善，是註冊會計師被追究審計責任的“致命因素”。

　　（1）會計師事務所採用有限責任制的體制，導致了審計責任形成的一個重要原因。因為幾十萬元的註冊資金承擔的卻是涉及幾個億、數十億數額的業務。在這種情況下，事務所的敗德成本很低，潛在收益卻很高。因此，為了追求利益最大化，一方面想方設法“壓縮”審計成本，無視質量控制政策與程式的建設；另一方面為了爭取客戶，往往不惜降低審計質量，甚至與被審計單位串通作弊，出具虛假報告。有限責任製成了會計師事務所及註冊會計師逃避民事賠償責任的“防火牆”。

　　（2）註冊會計師不重視自身素質的提高，沒有及時拓展專業知識，面對瞬息萬變的市場經濟，難以適應業務的發展需要。另外，註冊會計師缺泛應有的職業謹慎和職業道德，敬業精神不強，審計程式應付了事，甚至利用內幕消息謀取私利的情況也時有發生。這些源於行業內部的原因，成為註冊會計師被追究審計責任的“致命因素 ”。

　　6.註冊會計師相關法律條文的矛盾性,導致了審計責任的複雜化。

　　為了明確註冊會計師的法律責任,維護市場經濟秩序,國家先後出台的《刑法》、《註冊會計師法》、《證券法》、《公司法》中,都涉及了與註冊會計師法律責任有關的規定。這一系列規定對維護市場運行秩序起著重要作用。但由於外部環境的改變,立法順序的先後不同,使得這些現行法律中,涉及註冊會計師審計法律責任的條文存在不少矛盾之處。如專向性立法,它不象刑法那樣以犯罪的侵犯客體為線條進行分類規定,會導致追究註冊會計師法律責任時尺度不一致, 不平衡；強調實體法,輕視程式法帶來了會計師事務所賠償程式問題的矛盾；其他一些司法文件的解釋所帶來的會計師事務所賠償金問題等等。這些現象導致了註冊會計師法律責任的複雜化。

　　7.無差別的審計報告制度，是目前審計風險呈擴大化趨勢的主要原因。

　　無差別的審計報告制度，是指審計報告的行文格式與內容不區分審計目的（或者使用目的）的不同要求，千篇一律地使用統一的報告模式，並且在審計報告中不註明報告的使用目的的一項審計制度。這給委托者將審計報告用於非審計目的的用途提供了方便，也給註冊會計師增加了額外的風險。

　　審計準則要求註冊會計師必須明確審計目的，審計業務約定書對審計目的也有明確的約定，註冊會計師根據審計目的計劃並實施審計工作，審計目的不同，實施審計程式的側重點也不同。審計報告用於約定的使用目的時是客觀、適當的，但如果用於非約定的目的時，就不一定顯得客觀和適當，這種風險的存在是顯而易見的。

　　會計責任和審計責任是兩種不同性質的責任，《會計法》規定：保證會計資料的真實、完整，是被審計單位會計責任。單位負責人是單位的法定代表人，代表單位依法行使職權，應當對本單位的會計行為負責，成為承擔會計責任的主體，這一責任不應由註冊會計師承擔，也不應轉嫁給註冊會計師。也就是說，註冊會計師的審計責任不能替代、減輕或免除單位負責人的會計責任。一個單位會計信息嚴重失真，會計報表存在重大錯誤、舞弊或違法行為，單位負責人首先要承擔會計責任。^[2]

　　兩者之間的聯繫主要表現為：

　　1.工作目標的一致性。

　　不論被審計單位，還是審計單位的工作都是經濟管理工作的一部分。工作中，都是以國家的有關法律、法規及規章制度為依據，向有關利益方面提供真實、可靠的財務會計信息，維護利益各方合法權益。所以，工作目標是一致的。

　　2.客觀基礎的同一性。

　　不論被審計單位還是審計單位，都是根據同一個企業已經實現了的經濟活動履行各自的職能。就是說，兩者反映和監督的都是同一會計主體的經濟活動。所以，它們的客觀基礎是一致的。^[3]