社會審計規範
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什麼是社會審計規範[1]
社會審計規範是由國家或社會審計職業團體制定的，社會審計組織及註冊會計師在開展審計活動時應當遵守的行為規則。
社會審計規範的內容[2]
註冊會計師執行審計業務必須遵循其審計規範，而這個規範就是中國獨立審計規範。我們認為獨立審計的規範包括法律規範、獨立審計準則、質量控制準則、職業道德準則和職業後續教育準則。
一、法律規範
目前我國對註冊會計師和會計師事務所法律規範包括相關的法律、行政法規、部門規章和規範性文件，大致可分為兩類：
第一類主要包括《註冊會計師法》、《證券法》、《公司法》和《股票發行與交易管理暫行條例》(國務院令第112號)，規定了註冊會計師和會計師事務所的義務性條款、限制性條款以及違法的責任性條款，同時設定了行政處罰的種類和處罰尺度。
第二類主要是大量的部門規章和規範性文件，其制定部門包括財政部、證監會、國家工商總局、人民銀行及審計、稅務等部門。這些部門規章和規範性文件多數是作為《註冊會計師法》、《證券法》、《公司法》以及其他有關法律、行政法規的配套制度，從內容上看大致分為三類：一是對法律、行政法規的規定作出進一步細化的規定；二是對註冊會計師、會計師事務所執行證券、金融等特殊業務行政許可管理的規定；三是對註冊會計師行業日常管理的有關文件。
其中，《中華人民共和國註冊會計師法》是規範註冊會計師執業行為，保障社會主義市場經濟有序運行的重要法律，是規範我國註冊會計師工作的根本大法，也是其他一切註冊會計師法規制度的“母法”。為了發揮註冊會計師在社會經濟活動中的鑒證和服務作用，加強對註冊會計師的管理，註冊會計師法規範了註冊會計師的執業範圍、管理體制、考試流程和手續、業務規則、法律責任等內容。
二、獨立審計準則
獨立審計準則是註冊會計師在執行審計業務過程中應當遵守的行為規範，是衡量審計質量的重要標準，是發表審計意見的重要依據。獨立審計準則是規範註冊會計師執行審計業務的行為規範。
1．獨立審計準則的作用
獨立審計準則是註冊會計師職業規範體系的核心內容，註冊會計師的其他職業規範應當服從並服務於獨立審計準則的要求。制定和實施獨立審計準則，對於做好審計工作及其相關工作有著十分重要的作用。
(1)有利於實現獨立審計工作規範化
一項服務於社會的職業工作，能否贏得社會的認可，是否成熟，是否具有生命力，主要取決於該項工作是否具有一套符合社會需要的技術標準以及職業道德標準等。獨立審計作為一項社會職業工作，也必須制定和實施一套比較完善的、權威性的技術標準——獨立審計準則，才能規範註冊會計師的執業行為，促使註冊會計師恪守獨立、客觀、公正的基本原則，有效地發揮註冊會計師的鑒證和服務作用，贏得社會公眾的信任，從而贏得生存與發展的空間。
(2)有利於保證和提高獨立審計工作質量
民間審計向社會提供的專業技術服務也是一種產品。一種產品要贏得社會公眾的信任，要為社會公眾所接受，要對社會有益，關鍵取決於該產品的質量能否衡量和是否有保證。產品質量能否衡量、是否合格，首先取決於其是否有明確的質量標準。因此，現代社會中任何產品都應當有自己的質量標準，都要在自己的產品標簽上明確標明自己的質量標準。民間審計業務的質量標準主要是獨立審計準則。因此，註冊會計師要保證所執行的獨立審計業務質量合格，就必須嚴格按照獨立審計準則的要求謹慎地進行審計；註冊會計師要想使自己提供的審計報告能贏得社會公眾的信任，就必須在審計報告中申明自己的審計是嚴格按照獨立審計準則的要求進行的。
(3)有利於維護審計報告提供者和使用者雙方的合法權益
隨著審計報告在當今社會經濟生活中作用的日益提高，使用審計報告的人和領域越來越多，人們對審計報告的質量也越來越關註，因審計報告引起的訴訟案件也越來越多。作為審計報告供需雙方都可接受的衡量獨立審計質量的重要標準，獨立審計準則就是獨立審計訴訟案件審判的重要依據。註冊會計師和會計師事務所要想有效地維護自己的合法權益，贏得客戶的尊重和信任，就必須嚴格依據審計準則進行審計；審計報告使用者要有效地維護自己的合法權益，則必須對註冊會計師的嚴重違反獨立審計準則的行為依法予以追究。
(4)可以促進審計經驗交流，癟高審計工作水平
獨立審計準則是註冊會計師審計實踐經驗的總結和升華。借鑒其他國家(地區)的審計準則制定本國(地區)的獨立審計準則是各國(地區)獨立審計經驗交流的重要方式。制定並不斷修訂獨立審計準則，有利於促進民間審計工作水平的不斷提高。在當今世界，有無一套完善的獨立審計準則已成為判斷一個國家(地區)審計工作是否成熟的重要標誌；審計準則的質量也已成為判斷一個國家(地區)審計工作水平高低，進而可以判斷社會信用水平高低的重要標準。
2．獨立審計準則體系、約束力和適用範圍
(1)我國獨立審計準則的體系獨立審計準則也是一個有一定層次結構的系統。我國獨立審計準則是由下列三個層次的內容相互聯繫組成的一個有機的體系。
①獨立審計基本準則。獨立審計基本準則是我國獨立審計準則的總綱，是對註冊會計師專業勝任能力的基本要求和執行審計業務行為的基本規範，是制定獨立審計具體準則、實務公告和職業規範指南的基本依據。
②獨立審計具體準則和實務公告。獨立審計具體準則是依據獨立審計基本準則制定的，是對註冊會計師執行一般目的的審計業務、出具審計報告的具體規範。這裡的一般目的的審計業務主要是指對企業年度報表發表審計意見的審計業務。獨立審計實務公告也是依據獨立審計基本準則制定的，是對註冊會計師執行特殊行業、特殊目的、特殊性質的審計業務、出具審計報告的具體規範。
③獨立審計執業規範指南。獨立審計執業規範指南是依據獨立審計基本準則、具體準則和實務公告制定的，是對獨立審計基本準則、具體準則和實務公告的解釋、說明和補充，其目的是為註冊會計師執行獨立審計基本準則、具體準則和實務公告提供具有可操作性的指導意見。
(2)我國獨立審計準則的約束力
我國獨立審計準則總體上是依據《中華人民共和國註冊會計師法》制定的規章，但各層次的獨立審計準則的法律約束力是不相同的。獨立審計基本準則、具體準則與實務公告是註冊會計師執行獨立審計業務、出具審計報告的法定要求，各會計師事務所和註冊會計師執行《中華人民共和國註冊會計師法》第十四條規定的審計業務，應當遵照執行。執業規範指南是對註冊會計師執行獨立審計業務、出具審計報告的具體指導，註冊會計師在執行獨立審計業務時應當參照執行。
(3)我國獨立審計準則的適用範圍
我國獨立審計準則適用於註冊會計師執行獨立審計業務的全過程。註冊會計師對被審計單位進行審計時，不論該單位是否以營利為目的，也不論其規模大小和法定組織形式如何，只要是以發表審計意見為目的，都應當遵循獨立審計準則。在特定情況下，註冊會計師可以應用獨立審計準則執行其他有關業務。
三、質量控制準則
(一)質量控制的含義和作用
所謂審計質量控制，一般是指會計師事務所為了確保審計質量符合獨立審計準則的要求而建立和實施的控制政策和程式的總稱。理解這一概念的含義需要註意以下幾點：
(1)質量控制是整個會計師事務所要考慮做好的自律性工作。因為，質量控制是會計師事務所生存和發展之道，只有會計師事務所自己才最關心和最積極實施審計質量控制，因此，其主體只能是會計師事務所。
(2)質量控制的根本目的在於保證審計質量符合獨立審計準則的要求。因為，審計質量合格與否的衡量標準主要是獨立審計準則。
(3)質量控制的依據是質量控制制度。質量控制制度是由會計師事務所依據註冊會計師協會制定的質量控制準則而制定的質量控制政策和質量控製程序。這裡的質量控制準則是指由註冊會計師協會制定的，用來指導和監督會計師事務所質量控制應當怎麼做，不應當怎麼做的指南和依據，是衡量、判斷和評價不同會計師事務所質量控制有效程度的標準和尺度。每個會計師事務所都應當以質量控制準則為指導，根據本所的具體情況制定和實施本所的質量控制制度。這裡的質量控制政策是指會計師事務所為確保審計質量符合獨立審計準則的要求而採取的基本方針與策略。這裡的質量控製程序是指會計師事務所為貫徹執行質量控制政策而採取的具體措施及方法。
質量控制關係到會計師事務所的生存與發展，有著十分重要的作用。具體來說，首先，質量控制是事務所生存與發展的基本條件，是使整個註冊會計師職業贏得社會信任的重要措施，它直接關係到會計師事務所和整個註冊會計師職業的存亡；沒有質量的審計，不僅是無用的，而且是非常有害的。任何職業都必須註重所提供服務的質量，註冊會計師職業也不例外。如果說產品質量是一個企業的生命線，那麼審計質量就是會計師事務所的生命線。其次，質量控制是事務所內部控制體系的核心。沒有內部控制體系，事務所內部將一片混亂，甚至土崩瓦解；事務所要想保持活力，提高競爭力，建立以質量控製為中心的內部控制體系是十分必要的。第三，質量控制是保證獨立審計準則得到遵循的重要手段，是保證審計質量合格，防範法律訴訟威脅的基本對策。只要審計質量合格，會計師事務所就不用擔心受到任何法律訴訟的威脅。
(二)質量控制準則的內容
為了規範會計師事務所質量控制，保證執業質量，根據《中華人民共和國註冊會計師法》的規定，中國註冊會計師協會擬定了《中國註冊會計師質量控制基本準則》，經財政部批准，於1997年1月1日起施行。該準則共5章28條，分全面質量控制政策和程式以及項目質量控制政策與程式兩個部分。
1．會計師事務所的全面質量控制全面質量控制是指一個會計師事務所為合理地確信其所執行的所有審計業務都是按照獨立審計準則進行而採取的控制政策與程式。它是事務所全員參加的質量控制，是對所有審計業務質量的控制，是對審計業務全過程的控制。其基本內容如下：
(1)職業道德原則。會計師事務所應當要求並督促全體專業人員遵守職業道德規範，恪守獨立、客觀、公正的原則。為此，事務所應當按照《職業道德基本準則》及其《指導意見》的要求，制定保證事務所全體成員嚴格遵循職業道德的控製程序，如職業道德教育制度、利害關係迴避制度、道德失範懲戒制度、遵守職業道德的記錄製度等。
(2)專業勝任能力。會計師事務所應當確保全體專業人員達到並保持履行其職責所需的專業勝任能力，以應有的職業謹慎態度執行審計業務。為此，會計師事務所應當據以建立人員招聘與辭退制度、後續教育與業務培訓制度、能力和業績考評制度、獎懲和晉升制度，增加執業人員執行各種類型審計業務的經驗，提高其分析問題、處理問題的能力，保證其執業具有應有的職業謹慎態度。
(3)工作委派。會計師事務所應當將審計工作分派給那些具有相應專業勝任能力的人員。為此，事務所應當建立審計項目業務特點評估機制、審計人員專業履歷與考核記錄等，保證為每個審計項日配備事務所中最勝任的審計人員。
(4)督導。為了保證會計師事務所內所有執業人員從事的工作符合審計準則的要求，會計師事務所應當建立分級督導制度，要求各級督導人員對各層次人員的審計工作給予充分的指導、監督和覆核，必要時應當聘請相關的專家進行協助。所謂督導人員，是指對審計工作負有指導、監督和覆核責任的各級人員，包括會計師事務所業務負責人、對審計項目負有直接責任的註冊會計師和負有督導責任的其他人員。為此，事務所應當建立督導責任制、制定督導工作程式、健全督導工作記錄等。
(5)咨詢。會計師事務所應當在必要時向有關專家咨詢。為此，事務所應當根據本所人員配備、所承接業務的特點等，確定需要向專家進行咨詢的情形、咨詢專家的資質要求、對咨詢專家進行管理等。
(6)業務承接。無論是新接受還是連續接受委托，會計師事務所都應考慮其獨立性，是否有能力完成審計委托，以及委托人的主要管理人員是否正直、誠實等情況。
(7)監控。會計師事務所應當對其全面質量控制政策和相應程式的執行情況及其結果適時進行監督和檢查，及時發現問題，不斷完善質量控制方針，建立、健全各項質量控製程序，保證審計工作按照審計準則要求執行，把審計風險水平降低到可接受水平。
每個會計師事務所都要根據上述《質量控制基本準則》要求，綜合考慮以下因素，制定和不斷完善適合本事務所的有效的質量控制制度：①業務規模和範圍；②組織形式及業務部門的設置；③分支機構的設置及區域分佈情況；④成本與效益原則；⑤人員素質及構成；⑥其他影響控制政策與程式設計的因素。
2．審計項目的質量控制
審計項目質量控制是指負有督導責任的人員對參與審計項目工作的業務助理人員的工作進行指導、監督和檢查，以確保每項審計項目的質量都符合審計準則要求的工作。所謂助理審計人員，是指由於經驗和能力的不足，或尚未取得註冊會計師資格，還不能獨立地、保質保量地開展審計工作的人員。配備一定數量的助理人員從事審計的基礎性工作，既可提高工作效率，也可降低審計成本，對他們予以適當的指導、監督和檢查，有利於他們的迅速成長。從某種程度上說，審計項目質量控制是全面質量控制的督導方面的具體內容。
審計項目質量控制的具體政策和程式，也應由會計師事務所按照《質量控制準則》的要求，考慮事務所的下列因素來制定：①助理審計人員專業勝任能力的強弱，專業勝任能力越弱，督導應越強；②助理審計人員工作的重要性，工作越重要，督導應越強；③助理審計人員工作的複雜性，工作越複雜，督導應越強。
《質量控制準則》所規定的審計項目質量控制的基本內容如下：
(1)事前指導。督導人員對於分派給助理人員的工作應當在事前給予適當指導，包括闡明助理人員的工作責任，要求其完成的程式及審計目標，被審計單位的業務性質和需要特別關註的重大會計或審計問題，以及其他可能影響具體審計程式的性質、時間和範圍的事項。督導人員應當以適當的方式傳達指導意見。如果助理人員專業勝任能力較強，所負責的工作不重要或不複雜，可以口頭傳達督導意見為主；反之，應以書面傳達督導意見為主。書面傳達督導意見的主要方式是給助理人員發放審計程式表、時間預算和審計計劃摘要等。
(2)事中監督。督導人員應當在審計過程中對助理審計人員進行經常性的監督，及時瞭解他們工作的進行情況，發現其中存在的問題，及時加以解決，保證助理人員執行的工作都符合獨立審計準則的要求。監督與指導和覆核密切相關，有時甚至包括指導和覆核的某些因素。因為，監督要針對發現的問題，提出解決辦法，對助理人員進行及時的指導；監督又是通過覆核助理人員編製的審計工作底稿來進行的，因此，監督實際上是審計過程中的覆核。監督主要應從以下三個方面宋進行：一是監督審計過程，以確定助理人員是否具有執行該項分配任務所要求的必要的熟練程度和業務能力，是否已理解對其所做的審計指導，是否已按照審計程式表及其他審計計劃完成委托任務；二是瞭解審計期間出現的重要會計和審計問題，並及時提出處理意見，如有必要，可適當修改審計程式；三是解決各執業人員之間職業判斷的分歧，必要時應向適當人員咨詢。
(3)事後覆核。對於每一位助理人員所完成的工作，應當由具有同等或較高技能的人員進行檢查，以確定完成的工作是否遵守了審計準則及事務所內部業務規範的規定；是否對已完成的工作和形成的結論做了充分的審計記錄；是否存在任何未解決的重要審計問題；審計程式的目標是否已經實現；所表達的審計結論是否與審計的結果一致，並支持審計意見等。為了達到上述覆核目標，督導人員必須全面、細緻地覆核下列審計工作底稿：總體審計計劃和具體審計計劃；固有風險和控制風險的評估記錄，包括根據控制測試結果對總體審計計劃和具體審計計劃所作的修改；進行實質性測試所取得的審計證據以及形成的審計結論；會計報表、審計調整事項彙總表和審計報告草稿。此外，在出具審計報告前，事務所一般還應指派未直接參与審計的級別較高的人員對助理人員編製的重要工作底稿進行覆核。
四、職業道德準則
註冊會計師的職業道德是指註冊會計師在執業時所應遵循的行業規範，包括在職業品德、職業紀律，專業勝任能力及職業責任等方面所應達到的行為標準。包括獨立、客觀、公正原則、專業勝任能力與技術規範要求、對客戶的責任、對同行的責任等。
五、職業後續教育準則
為保證和提高註冊會計師的專業勝任能力與執業水平，掌握和運用新知識、新技能、新法規，我國職業後續教育準則規定，執業會員接受職業後續教育的時間三年累計不得少於180學時，其中每年接受職業後續教育的時間不得少於40學時；接受脫產教育的時間三年累計不得少於120學時，其中每年接受脫產職業後續教育的時間不得少於20學時。
