涉外稅收制度
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涉外稅收制度簡稱涉外稅制，是指一個擁有稅收主權的國家(或地區)為實現其國家(或地區)職能和經濟發展目標而制定的一整套涉外稅收法規、涉外稅收管理體制和辦法的總稱。涉外稅制既對境內外國人的收入、財富及其經營活動徵稅，又對本國公民、居民和公司的跨國商品和跨國所得徵稅。完善的涉外稅收制度不僅可以為本國政府提供一定的稅收收入，而且對促進本國對外開放發展具有特殊作用：它是吸引外資和促進企業參與國際競爭的重要工具；它對調控進出口貿易、保護民族工業有著重要意義；它是增強競爭力、促進國民經濟發展的重要條件；涉外稅收制度中的反避稅措施還是保證對外開放健康發展的一項重要措施。
中國的涉外稅收制度[1]
(一)中國涉外稅制的初步建立
根據成都全國稅務工作會議精神，1980年6月9日，財政部向中央提出了擬在1980年制定中外合資經營企業所得稅法和個人所得稅法的意見。1980年9月10日，第五屆全國人民代表大會第三次會議通過了《中華人民共和國中外合資經營企業所得稅法》和《中華人民共和國個人所得稅法》，即日起施行。前者適應了中外合資企業不斷出現對稅制建設的要求，後者則覆蓋了數量日增的外國在華工作人員的個人所得課稅問題。1981年12月13日，第五屆全國人民代表大會第四次會議通過了《中華人民共和國外國企業所得稅法》，自1982年1月1日起施行。這三部法律解決了所得稅方面的涉外課征問題。加上流轉稅方面對中外合資企業、外國企業繼續征收工商統一稅，地方稅方面繼續征收城市房地產稅和車船使用牌照稅，一套比較完整、大體適用的涉外稅收制度在中國初步建立。
這樣的涉外稅制，適應了我國對外開放初期引進外資、技術和人才，開展對外經濟技術合作的需要，對更好地吸引外商直接投資、促進外資經濟的快速發展、加快改革開放步伐，發揮了重要作用。據報道，當時的美國國務卿塞勒斯。萬斯先生來華訪問後，高度評價了這三部涉外稅收法規。他說：“這幾部法律體現了中國的對外開放政策，它們的及時頒佈，使外國企業家增加了在華投資利益的可預見性，對投資者作出投資決策有極為重要的作用。”
據統計，從1980年到1990年的10年間，我國合同利用外商直接投資406.15億美元，實際利用外商直接投資206.92億美元。1990年，外商直接投資占國內生產總值的比重為0.9%，占全國固定資產投資總額的2.6%。外商投資企業在促進我國經濟增長的同時，也為我國創造了越來越多的稅收收入。改革開放之初的1980年，我國的涉外稅收收入僅有100萬元，占稅收收入總額的比重才萬分之二。10年之後的1990年，我國的涉外稅收收入達到49.15億元，占稅收收入總額的比重達到了2.5%。1992年涉外稅收首次突破百億元大關。
此後，為進一步加大對中外合資經營企業的稅收優惠力度，結合國際慣例，並從有利於稅收徵管出發，1983年9月2日，第六屆全國人民代表大會常務委員會第二次會議決定對《中華人民共和國中外合資經營企業所得稅法》進行修改，將新辦的合營企業，合營期在10年以上的，從開始獲利的年度起，“一免兩減半”的稅收優惠政策擴大為“兩免三減半”，延長了優惠年限。同時，適當延長了合營企業彙算清繳、報送年度所得稅申報表和會計決算報表的時限。
(二)涉外企業所得稅法的統一
隨著中國對外開放步伐的進一步加快和外資經濟的進一步發展，涉外稅收制度本身的不完善和固有的缺陷進一步表露了出來。例如，在企業所得稅上，相對於合作經營企業和外國企業，合資經營企業在稅收上的優惠多一些，影響了部分外商的投資熱情。為更好地貫徹落實對外開放和實施沿海地區經濟發展戰略的方針政策，解決中外合資經營企業所得稅法和外國企業所得稅法與經濟形勢發展不相適應的矛盾，改善投資環境，促進對外經濟技術發展，更好地按照我國的產業政策和鼓勵投資的重點引導外資投向，實現稅法的連續性、穩定性和適應性的最佳結合，更好地維護國家稅收權益，1991年4月9日，第七屆全國人民代表大會第四次會議審議並通過了將上述兩部涉外企業所得稅法合併、對外商投資企業實施統一的所得稅法的議案，制定了《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》，並規定於當年7月1日起施行。
《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》的實施，降低了外商投資企業的所得稅負擔，大大地鼓舞了外商的投資熱情，吸引了大量的外商投資。1991年，我國協議利用外商直接投資金額119.77億美元，比上年增長81.47%；實際利用外資金額43.66億美元，比上年增長25.21%。1992年、1993年則有了更大幅度的增長。1992年我國協議利用外資金額581.24億美元，實際利用外資金額110.07億美元，分別比上年增長385.29%和152.10%.1993年，我國協議利用外資金額1114.36億美元，實際利用外資金額275.15億美元，分別比上年增長91.72%和149.97%。實踐證明，稅收優惠政策已成為國家鼓勵外商投資、吸引外資的有效手段之一，稅收政策促進經濟發展的職能作用得到進一步發揮。
改革開放以來，中國政府為了吸引外資和發展經濟，對內外資企業分別採取了不同的稅收制度，由此造成了國內企業與外資企業站在不同的起跑線上競爭，在一定程度上影響了國內企業的生存和發展。這種不公平的稅收制度造成了內外資企業發展上極大的不公平，也違背了WTO公平競爭的原則，不利於建立和發展統一、規範、公平競爭的市場經濟環境。為此，統一內外有別的兩套稅制，更好地公平稅負、鼓勵競爭，建立與社會主義市場經濟體制相適應的新稅制，已成為新時期稅制改革的主要任務。
(一)個人所得稅制度的統一
1980年9月10日，第五屆全國人民代表大會第三次會議通過了《中華人民共和國個人所得稅法》，解決了外籍人員的個人所得課征問題，開始建立我國的個人所得稅制度。之後，針對改革開放以後我國國內個人收入發生的變化情況，為了體現國家的分配政策，1986年1月7日，國務院發佈了《中華人民共和國城鄉個體工商業戶所得稅暫行條例》；1986年9月25日，國務院發佈了《中華人民共和國個人收入調節稅暫行條例》，對中國公民的個人收入統一征收個人收入調節稅。上述三個稅收法規的發佈實施，對於調節個人收入水平、增加國家財政收入、促進對外經濟技術合作與交流起到了積極的作用。
然而，也應該看到，個人所得稅、個人收入調節稅和個體工商業戶所得稅並行，不利於稅制的規範和統一，也不利於縮小收入差距。為了統一稅法、公平稅負、規範稅制，1993年10月31日，第八屆全國人民代表大會常務委員會第四次會議通過了《全國人大常委會關於修改〈中華人民共和國個人所得稅法〉的決定》，並規定，不分內、外，所有中國居民和有來源於中國所得的非居民，均應依法繳納個人所得稅，自1994年1月1日起施行。新的個人所得稅法將個人收入調節稅和個體工商業戶所得稅併入個人所得稅，統一了我國的個人所得稅制度，並對個人所得稅應稅項目、費用扣除標準、稅率和減免優惠等進行了修訂和調整。這次個人所得稅稅制改革具有劃時代的意義。此後，1999年、2005年和2007年，我國先後對《個人所得稅法》個別條款作了修改。
(二)流轉稅制度的統一
改革開放以後，涉外企業在流轉稅方面一直適用1958年全國人民代表大會常務委員會原則通過的工商統一稅條例(草案)，而內資企業則適用1984年9月18日國務院發佈的《中華人民共和國產品稅條例(草案)》、《中華人民共和國增值稅條例(草案)》、《中華人民共和國營業稅條例(草案)》，從而形成了符合社會主義商品經濟發展要求的流轉稅制度。然而，隨著改革開放的進一步深入，當時內外有別的流轉稅制度已經出現了不適應，主要表現在：一是外資企業適用的工商統一稅條例僅僅是個草案，並且是1958年制定的，與當時的經濟形勢不相適應；二是內資企業和外資企業實行兩套稅制，矛盾日益突出；三是當時的工商統一稅和內資企業適用的流轉稅是計劃經濟條件下制定的，在價格已經大部分放開、生產要素全面進入市場的情況下，如果不對稅制進行改革、簡並、調整，不利於市場主體的公平競爭。
為貫徹落實黨的十四屆三中全會通過的《中共中央關於建立社會主義市場經濟體制若幹問題的決定》，統一稅制、公平稅負、改善投資環境、適應建立社會主義市場經濟體制的需要，1993年12月13日，國務院發佈了《中華人民共和國增值稅暫行條例》、《中華人民共和國消費稅暫行條例》、《中華人民共和國營業稅暫行條例》，均自1994年1月1日起施行。同年12月29日，第八屆全國人民代表大會常務委員會第五次會議通過了《全國人民代表大會常務委員會關於外商投資企業和外國企業適用增值稅、消費稅、營業稅等稅收暫行條例的決定》，規定外商投資企業和外國企業自1994年1月1日起適用國務院發佈的增值稅暫行條例、消費稅暫行條例、營業稅暫行條例，廢止工商統一稅條例(草案)。自此，我國的流轉稅制度實現了統一，外資企業和內資企業在一個起跑線上競爭，稅收公平目標的實現又近了一步。
(三)財產和行為稅制度的統一
在財產和行為稅方面，外資企業一直只適用1951年政務院發佈的《城市房地產稅暫行條例》和《車船使用牌照稅暫行條例》。外資企業適用的稅種較少，稅負較輕，不利於內外資企業之間的公平競爭，也不利於稅收政策調控職能的發揮。
一是擴大外資企業適用的稅種。1994年2月22日，國務院發佈了《關於外商投資企業和外國企業適用增值稅、消費稅、營業稅等稅收暫行條例有關問題的通知》(國發[1994]10號)，規定外商投資企業和外國企業除適用《中華人民共和國增值稅暫行條例》、《中華人民共和國消費稅暫行條例》、《中華人民共和國營業稅暫行條例》以外，還應適用1950年政務院發佈的《契稅暫行條例》和《屠宰稅暫行條例》、1951年政務院發佈的《城市房地產稅暫行條例》和《車船使用牌照稅暫行條例》、1988年國務院發佈的《中華人民共和國印花稅暫行條例》、1993年國務院發佈的《中華人民共和國資源稅暫行條例》和《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》。
國發[1994]10號文件同時規定：“在稅制改革中，國務院還將陸續修訂和制定新的稅收暫行條例，外商投資企業和外國企業應相應依據有關條例規定執行。”此後，國務院陸續於2000年10月22日發佈《中華人民共和國車輛購置稅暫行條例》、2006年4月28日發佈《中華人民共和國煙葉稅暫行條例》、2006年12月31日修訂《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》、2007年2月1日發佈《中華人民共和國耕地占用稅暫行條例》。考慮到如果不對外商投資企業和外國企業征收上述四種稅，既有悖於稅收公平原則，也會影響稅收調控功能的有效發揮，這四部稅收法規的適用範圍均擴大到外商投資企業和外國企業。
二是統一車船使用牌照稅和車船使用稅。為統一稅政、簡化稅制、公平稅負，2006年12月29日，國務院發佈《中華人民共和國車船稅暫行條例》，並規定自2007年1月1日起施行，同時宣佈廢止1951年政務院發佈的《車船使用牌照稅暫行條例》和1986年國務院發佈的《中華人民共和國車船使用稅暫行條例》，完成了車船使用牌照稅和車船使用稅的“兩法合併”。
(四)企業所得稅制度的統一
在企業所得稅方面，1991年外資企業所得稅法合併後，外資企業適用《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》。1993年12月13日，國務院發佈《中華人民共和國企業所得稅暫行條例》，自1994年1月1日起施行，由此統一了內資企業所得稅制度。
然而，隨著社會主義市場經濟體制的初步建立，我國經濟社會情況發生了很大變化。特別是，隨著我國加入世界貿易組織，國內市場對外資進一步開放，內資企業逐漸融入世界經濟體系之中，面臨越來越大的競爭壓力。如果繼續對內、外資企業實行不同的稅收政策，必將使內資企業處於不平等競爭地位，影響統一、規範、公平競爭的市場環境的建立。內資、外資企業所得稅制度在執行中也暴露出一些問題，已經不適應新的形勢要求。為有效解決企業所得稅制度存在的問題，有必要儘快統一內、外資企業所得稅制度。為此，歷經十多年多方利益的博弈，第十屆全國人民代表大會第五次會議於2007年3月16日審議並通過了《中華人民共和國企業所得稅法》，並規定自2008年1月1日起施行。
企業所得稅“兩法合併”改革，是社會各界的普遍共識和呼聲，有利於促進我國經濟結構優化和產業升級，有利於為各類企業創造一個公平競爭的稅收法制環境，是適應我國社會主義市場經濟發展新階段的一項制度創新，是體現“五個統籌”、促進經濟社會可持續發展戰略的配套措施，是中國經濟制度日益走向成熟、規範的一個重要標誌。
中國涉外稅制歷經二十多年的改革，從無到有，再到與內資稅制的逐步合併、統一，見證著中國改革開放的進程，促進了中國的改革開放事業。然而，我們應該看到，在房地產稅制方面，目前仍然實行內外有別的稅收政策，城市維護建設稅及教育費附加只對內資企業征收，還沒對外資企業征收，內外稅制還沒有完全統一。但是，隨著我國改革開放日益向縱深發展，我們可以預見，在不久的將來，內外稅制有望真正完全統一。而走向真正統一後的中國涉外稅制，就將完全融入中國稅收制度的發展軌跡，日益走向科學化、現代化、國際化。
什麼是稅收制度的科學化?科學化是對稅制本身提出來的，稅收制度的科學化要把握以下八條標準：1.簡單。稅收制度首先應當簡單，包括稅制簡化、內容簡明、程式簡捷、稅種簡要。2.公平。公平是稅制必備的要素。既要讓納稅人的稅負與其負擔能力相適應，又要使納稅人之間的負擔水平保持平衡，實現稅收的橫向公平與縱向公平。3.中性。所謂稅收中性，就是稅收制度要減少對經濟行為的扭曲，儘可能地降低對市場主體自由決策的影響和對納稅人經營方式的影響。4.確定性。稅收制度應當對納稅事項作出清晰的定義與界定。5.易於遵從和執行。稅收制度應該有利於引導、調整遵從行為，有利於降低、減少遵從難度，特別是有利於從制度上消除無知性不遵從行為。6.成本低。稅收要考慮成本。一個好的稅收制度，既要考慮到稅務機關的征收成本，也要考慮到納稅人的遵從成本，多為納稅人考慮，減少他們的工作量和不必要的麻煩。7.透明。稅收制度的透明，包括從開始制定到最後付諸實施的全過程，都要讓納稅人能夠廣泛參與，充分瞭解。8.可預見性。稅收制度的變化，應該具有可預見性，付諸實施前應規定適當的緩衝期，給納稅人留足調整空間，便於納稅人對投資、生產、經營、消費作出理性的預測和規劃。
什麼是稅收制度的現代化?稅制的現代化是針對稅收制度與經濟社會發展變化的適應性提出來的。衡量中國稅制是否現代化，至少要把握以下四個標尺：1.與我國經濟社會發展的適應性。稅收制度要隨著經濟社會的發展與變遷，及時應對。2.與我國納稅人情況變化的適應性。稅收制度應當關註納稅人情況的變化，與時俱進。3.和市場經濟規則的兼容性。稅收制度應當與市場經濟規則、市場經濟現象相適應。4.稅收決策、立法的及時性。我國經濟社會的快速發展，給我國的稅收制度提出了很大挑戰，既要及時應對經濟社會發展中出現的新情況，又要及時修正稅收制度中不合時宜的規定。這就要求提高我們的稅收決策和稅收立法效率。
什麼是稅收制度的國際化?稅收制度的國際化是就遵循稅收國際準則和國際慣例而提出來的。經濟全球化，對現有的稅收理論、稅收政策、稅收制度以及稅務管理實踐產生了重大的影響，國內不少學者把它概括為稅收的國際化。中國稅收制度的國際化，至少要把握好以下三個標尺：1.與WTO框架下的稅收準則和稅收制度對接。遵循WTO框架下對於稅收制度提出的要求，遵循的目的是為了利用，利用的目的是有利於我國經濟發展，有利於對外開放。2.與國際稅收概念、國際稅收慣例的對接。科學的稅收制度日益被世界各國普遍接受。現在，在稅種的設置、稅率的制定、稅收定義的解釋等方面，各國都在向“標準化”、“國際化”發展；在稅收政策的制定上，也更加註重與國際慣例的接軌。3.註重國際稅收的協調與合作。經濟全球化的形成和發展，必然要打破原有的經濟壁壘和傳統的國家間稅收關係的界限，建立包括關稅、間接稅和直接稅等在內的共同稅收制度，協調各國的稅收政策。
