全面收益表

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全面收益表（Comprehensive Income Statement）——第四張財務報表。

　　全面收益是指一個主體在一定期間與非業主方面進行交易或發生其他事項和情況引起的權益的變動。它包括一定期間內除業主投資和業主分配之外的全部權益的變動。

　　全面收益表是反映企業一定時期全面收益變動情況的報表。它同資產負債表、利潤表和現金流量表一起，是構成企業財務報告體系的重要組成部分，在會計界被公認為第四張財務報表。

　　全面收益表與傳統收益表相比較，有如下不同之處：

　　1、全面收益表反映經營收益和財務收益，傳統收益表僅反映經營收益。這也是全面收益表和傳統收益表最本質的區別。

　　在全面收益表中，全面收益是企業在某一期間與非業主方面進行交易或發生其他事項所引起變動的權益（凈資產）。全面收益採用凈收益加其他全面收益計算。凈收益反映企業當期已實現、已確認的收益，其他全面收益則反映已確認但未實現的變動價值、已確認但未實現的增值、平時繞過當期損益而直接計入業主權益部分的利得或損失。傳統收益表中反映的收益僅是凈收益。

　　2、編報報表時，選用的資產計價模式不同。在全面收益表的編報中，資產以公允價值計價，公允價值和歷史成本之間的價值差額確認為當期收益，計入全面收益表中。在傳統收益表中，資產以歷史成本計價，除計提八項資產減值準備外，不確認公允價值和歷史成本之間的價值差額。

　　3、對於非常項目的利得（或損失）的確認不同。在傳統收益表中確認部分非常項目的利得（或損失），如外幣期末的匯兌損益。但很多非常項目的利得（或損失）未計入，如接受現金捐贈、接受捐贈非現金資產準備、債權人豁免的債務、資產評估增值等，這些都應計入全面收益表中。

　　1、可反映衍生金融工具公允價值的變動。根據歷史成本原則和實現原則，大多數衍生金融工具的價值無法在資產負債表和利潤表內得到反映，但它們往往又隱含著巨大的風險。為了使財務報告能夠揭示企業的真實價值和所面臨的潛在風險，目前許多國家的會計準則制定機構已經意識到必須採用公允價值來計量金融工具。為什麼這些公允價值變動所產生的利得或損失不能在利潤表中列報，而要增設全面收益表來列報呢？這是因為：

　　1）這些未實現已確認的利得或損失差不多都是持有損益，具有較大的不確定性。如果將這些損益直接在利潤表中予以確認，就會引起凈收益數據的巨大波動。

　　2）全面收益表的凈利潤反映經營者當期的經營業績和效率，是經營者年薪中獎勵部分的計算依據，也是某些銀行借款或債務重組計算利息應採用的利率契約的履行條件。

　　因此，在採用傳統利潤表的同時，增設一張全面收益表與之並行，能更真實地報告企業的財務狀況和經營成果。

　　2、能有效反映資產的真實價值。在全面收益表的編報中，資產以公允價值計量，而不是以歷史成本計量，這樣能有效反映資產的真實價值。我國資產的市值在一些因素（如價格或預測的變動）的影響下變化較大，一些企業，特別是傳統老企業持有資產的現實價值與資產賬麵價值相差懸殊，這種差異必然是一種預期損益，將它揭示出來可以更全面、更真實地反映企業的財務狀況和經營成果，這為投資者和債權人進行投資決策和信貸決策提供了有利的客觀依據。

　　3、可有效遏制企業人為地操縱利潤。在會計核算中，將未確認的利得或損失通過諸如資產置換等方法轉變為本期損益是最常見的操縱利潤的方法，但如果財務報告採用全面收益報告本期經營成果，就能從根本上杜絕採用上述方法操縱利潤的可能性，從而使會計信息更真實、更可靠。這一點目前對上市公司來說，對於規範信息披露、保護廣大投資者的合法權益、促進資本市場的健康發展尤為重要。

　　4、能更全面反映企業當期的收益。在傳統報表模式下，部分非常項目的利得（或損失）繞過利潤表直接計入資產負債表的資本公積項目。如接受現金捐贈、接受捐贈非現金資產、外幣資本折算差額（接受外幣投資時）、債權人豁免的債務和資產評估增值（計入其他資本公積），這些項目都將在全面收益表中得到反映，從而增加這些項目的透明度，提高財務報告的可理解性和公司間報表的可比性。以後這類非所有者權益變化項目還會不斷增加，比如採用公允價值計量不同類非貨幣性資產交易，對有市場報價的短期股票投資採用市價法核算，以公允價值作為衍生金融工具的計量屬性，反映衍生金融工具公允價值的風險和報酬等。目前，財政部正擬制衍生金融工具會計準則，若以公允價值作為其計量屬性，必須解決公允價值變動的確認和報告問題，而解決這些問題，需要借鑒西方國家全面收益理論，以改進我國的收益報告，即在現行報表體系中增加全面收益表。

　　1、英、美等國採用的全面收益表格式。綜觀英、美等國和國際會計準則理事會（IASB）頒佈的有關財務會計準則的規定，對全面收益大致採用了以下三種報告方式：

　　1）兩表法。除收益表外，增加一張業績表，英國、美國和IASB對企業財務業績報告的改進集中表現在：在傳統的收益表或損益表基礎上增加一張全面收益表或全部已確認利得和損失表，將分散在傳統財務業績報告之外的已確認利得和損失聚集到第二張財務業績報表中來，以便使報表使用者更清楚地瞭解一個企業經營業績的全部信息。

　　2）一表法。即擴展損益表。在損益表的凈利潤下，列示其他全面收益項目，最後報告全面收益總額。

　　3）權益變動表。目前，一些發達國家如美國、紐西蘭和IASB都允許採用權益變動表報告其他全面收益，要求在權益變動表中報告全面收益總額。

　　2、我國討論較多的全面收益表格式。在我國，理論界中受到普遍關註的全面收益表格式如下。

　　一、凈收益（來源於收益表末行數字）

二、漏計的已實現的持產利得或損失

　　加：已實現的持產利得

　　其中：現金捐贈收入

三、誤計的未實現的持產利得或損失

　　加：未實現的持產利得

　　其中：計提的存貨跌價損失

　　計提的應收、預付款損失

　　計提的短期投資跌價損失

　　計提的長期投資跌價損失

　　計提的固定資產跌價損失

　　外幣期末重計量產生的匯兌損失

　　減：未實現的持產收益

　　　其中：外幣期末重計量產生的匯兌收益

　　四、調整後的凈收益

　　五、凈收益（來源於凈收益末行數字）

六、未反映的凈資產變動

　　其中：非現金捐贈

　　　　外幣報表折算差額

　　七、全面收益

　　本文認為，這種全面收益表模式中有三個值得研究的問題：

　　1）債務重組。目前的利潤表模式下，無論是債權人還是債務人，均不確認債務重組收益。債務人用以償還債務的資產的公允價值低於債務賬麵價值的，其差額計入資本公積。債權人受讓的非現金資產以應收債權的賬麵價值加上應支付的相關稅費，作為入賬價值。按照全面收益表的理念，債務重組收益應計入全面收益中。但在該全面收益表中，這一項目並未得到反映。

　　2）非貨幣性交易。《企業會計準則——非貨幣性交易》規定，企業發生的非貨幣性交易，應以換出資產的賬麵價值加上應支付的相關稅費作為換入資產的入賬價值。按照這一規定，在現行會計制度下，不確認資產置換損益，企業在編製全面收益表時，應將換入資產的公允價值與換出資產的賬麵價值之間的差額計入全面收益表。然而這一項目也未在該全面收益表中得到反映。

　　3）會計政策變更累計影響。現行會計制度規定，會計政策變更按追溯調整法計算累積影響數，按累積影響數調整期初留存收益。在處理重大會計差錯更正時，用更正的金額調整期初留存收益，計入未分配利潤中。這兩個項目未計入當期利潤表中，在上述的全面收益表中也得不到反映。本文認為，這兩項差異應在全面收益表中列示。因為上述兩項差異影響各期未分配利潤，影響資產負債表中資產和所有者權益的數值，應該在全面收益表中得到體現。這兩項差異是以前年度累積下來的，與本期經營沒有多大關係，故不應將其放入利潤表中。按照全面收益表的要求，以前年度損益調整應計入全面損益的非常項目，這樣才體現資產負債表與損益表的勾稽關係。在美國財務會計準則委員會（FASB）全面收益表（單報告式）中，這兩個項目均以稅後影響數調整凈利潤，計入全面收益中。

　　如上所述，我國目前受到關註的全面收益表基本上能分別反映企業當期的經營收益和財務收益。但由於此全面收益表對債務重組、非貨幣性交易和會計政策變更累計影響因素並未考慮進去，因此，它還是不完整的。隨著會計準則和會計制度的完善，還應增加全面收益表的項目。比較理想的做法是在時機成熟後，分別編製經營收益觀下的利潤表和損益完整統計下的全面收益表，以替代當前單一的利潤表。這樣，通過經營收益反映當期的經營業績，通過全面收益反映當期全部經營業績和其他財務業績。