會計政策變更

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什麼是會計政策變更

  會計政策變更,是指企業對相同的交易或事項由原來採用的會計政策改用另一會計政策的行為。比較常見的會計政策變更有:企業在對被投資單位的股權投資成本法權益法核算之間的變更、壞賬損失的核算在直接轉銷法備抵法之間的變更、外幣折算現行匯率法時態法或其它方法之間的變更等。

會計政策變更的條件

  企業選用的會計政策不得隨意變更,但在符合下列條件之一時,企業可以變更會計政策:

  (1)法律、行政法規或國家統一的會計制度等要求變更

  這種情況是指,按照法律、行政法規以及國家統一的會計制度的規定,要求企業採用新的會計政策。在這種情況下,企業應按規定改變原會計政策,採用新的會計政策。

  (2)會計政策的變更能夠提供更可靠、更相關的會計信息

  這一情況是指,由於經濟環境、客觀情況的改變,使企業原來採用的會計政策所提供的會計信息,已不能恰當地反映企業的財務狀況經營成果和現金流量等情況。在這種情況下,應改變原有會計政策,按新的會計政策進行核算,以對外提供更可靠、更相關的會計信息。

  企業因滿足上述第(2)條的條件變更會計政策時,必須有充分、合理的證據表明其變更的合理性,並說明變更會計政策後,能夠提供關於企業財務狀況、經營成果和現金流量等更可靠、更相關會計信息的理由。

  如無充分、合理的證據表明會計政策變更的合理性或者未經股東大會等類似機構批准擅自變更會計政策的,或者連續、反覆地自行變更會計政策的,視為濫用會計政策,按照前期差錯更正的方法進行處理。

  2.下列情況不屬於會計政策變更:

  (1)本期發生的交易或者事項與以前相比具有本質差別而採用新的會計政策。例如,某企業以往租入的設備均為臨時需要而租入的,企業按經營租賃會計處理方法核算。該企業原租入的設備均為經營性租賃,本年度起租賃的設備均改為融資租賃,由於經營租賃和融資租賃有著本質差別,因而改變會計政策不屬於會計政策的變更。

  (2)對初次發生的或不重要的交易或者事項採用新的會計政策。該企業改變低值易耗品處理方法後,對損益的影響並不大,並且低值易耗品通常在企業生產經營中所占的比例不大,屬於不重要的事項,因而改變會計政策不屬於會計政策變更。

會計政策變更的會計處理

  (一)追溯調整法

  追溯調整法是對某項交易或事項變更會計政策時,如同該項交易或事項初次發生時就開始採用新的會計政策,並據以對相關項目進行調整的方法。採用這種方法需要計算會計政策變更的累積影響數,並據以調整期初留存收益會計報表其他的相關項目。

  累積影響數的計算步驟。

  會計政策變更在會計報表附註中披露的內容:會計政策變更的內容和理由;會計政策變更的影響數;累積影響數不能合理確定的理由。

  (二)未來適用法

  未來適用法是對某項交易或事項變更會計政策時,新的會計政策適用於變更當期及未來期間發生的交易或事項。採用未來適用法不需要計算會計政策變更產生的累積影響數,也無須重編以前年度的會計報表。

會計政策變更事例

  從2002年開始,全球500強企業就像得了傳染病一樣,一個接一個地爆出醜聞,安然破產,美國線上——時代華納的巨虧,世界通信公司的造假,還有施樂環球電訊等等不一而足,無不打擊著投資者的信心,導致全球股市全面進入低谷。由此人們不由得提出一個問題:為什麼這些大公司在短期內接連出事?中國會不會出現類似的情形呢?其實,國際大公司出事,主要同會計處理有關,有的因會計政策變更,也有的確實是與審計師合謀造假。而在中國,隨著會計制度與國際接軌,類似情形恐怕很難避免。實際上,因四項計提擴大為八項計提,去年年報總體業績就下降了三成,這已經反映了與國際會計接軌過程中的陣痛,這個過程肯定還將延續。在我們的一些上市公司中已出現了類似美國的問題,希望有關部門及早採取措施,防患於未然。

  “債務黑箱”的妙用安然破產的一個重要原因是“債務黑箱”。據介紹,其實際負債高達400億美元,但顯示在資產負債表上的僅130億美元,有270億美元的債務一直不為外界所知,而其主要手法就是將債務轉嫁到子公司關聯企業頭上。

  對照安然“大舉債以求大發展”的戰略,大名鼎鼎的德隆繫上市公司也存在著類似的風險,尤以近期遭到上交所譴責的德隆系旗艦新疆屯河(600737)較為典型。新疆屯河分、子公司眾多。一個8億多凈資產的上市公司,僅年報所列的分、子公司就有30餘家,而其中僅9家子公司被合併報表。多家控股51%以上的子公司居然不合併表,理由是這些公司尚在籌建期,但實際上,它們多在去年6、7月份就已經成立卻不做披露。在遭上交所譴責後人們方纔得知,新疆屯河在這些子公司身上投資巨大,由於不並表,這些子公司背後有多少債務,投資人迄今一無所知。

  更發人深思的是,其子公司有的並表有的卻不並表。而並表的大多利潤不高,如公司出巨資收購的“匯源飲料”,8.33億的資本去年凈利潤才3897萬元,資本回報率不足5%。而不並表的卻大多利潤豐厚且負債巨大,如持股30%的天山建材,3.6億多資本,凈利潤4673萬元,資本回報率達到12.86%。但天山建材資本金3.6億,總資產卻達20.42億,顯然絕大部分是負債。對這類公司,不並表既可方便地做高收益,又不必併進負債,實在是兩全其美!資產縮水的危機美國線上收購時代華納,曾是新經濟時代最具爆炸力的新聞。然而,有誰能想到,收購不久——2001年第一季度,該公司即虧損140億美元;今年第一季度,虧損更是上升到了542億美元。原來,美國線上和時代華納合併時,新誕生的“美國線上-時代華納公司”股票市值高達2900億美元,而今只有850億美元,縮水71%。

  以前,美國公司可以有40年的時間慢慢地對商譽進行攤銷。而從2002年1月1日起,美國財務會計準則委員會(FASB)對公司併購商譽攤銷方法進行了重大修改,要求美國公司不得隱瞞所購商譽的貶值情況,一旦貶值必須對資產賬面進行相應調整。這就是今年一季度“美國線上-時代華納公司”一下子核銷540億美元,導致公司巨虧的原因之所在。

  由此聯想到青島的某家上市公司。2001年初,出資20億元向母公司收購其下屬空調廠74.45%股權,該部分股權賬面凈值約5.5億元,溢價高達14.5億元(264%)。而定價依據是按2001年預測凈利潤5.38億元×6.25倍市盈率,再乘以74.45%的股權比例。根據中國會計準則,14.5億元溢價(股權投資差額)可按10年攤銷,即每年攤銷投資損失1.45億元。該公司收購空調按市盈率定價,同美國線上收購時代華納以市值定價,其實質是一樣的。而市值會縮水,6.25倍的市盈率是否也會“縮水”呢?當其空調廠年凈利潤不足5.38億元時,乘以6.25倍市盈率,74.45%的空調資產就不值20個億了。

  費用攤銷的尷尬美國世界通信公司通過將經營性支出列入資本支出,虛構利潤38億美元。而在中國,也有類似情況。一個重要例子是,科研費用從允許若幹年分攤,改為必須計入當期成本。正是這一會計政策的修改,使大唐電信(600198)、清華紫光(000938)一類的績優股利潤大幅縮水。

  在以前,科研費用可以作為“長期待攤費用”分5年攤銷,理由是這些科研投入將在長期起作用。而按照新的會計準則,大唐電信不僅要將科研費用計入當期利潤,還必須對以前年度攤銷的費用進行追溯調整,這樣2000年的凈利潤由1.78億元縮水到不足7000萬元,2001年進一步下滑到3600萬元。2002年一季度大唐虧損4800萬,二季度雖有起色,卻已發出了中期預警公告。同樣,曾經是百元大股的清華紫光也是因為科研費用必須計入當年成本,去年每股虧損0.115元。

  當然,這些高科技企業可以採用減少科研費用的辦法,但一旦產品落伍,企業的生存將面臨考驗。問題的嚴重性就在於,巨額科研開支投下去,卻創造不出有高附加值的產品,這正是高科技企業的風險所在。

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