審計需求

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　　審計需求是審計市場發展的主要推動力，審計需求包括強制性審計需求和自願性審計需求兩個層次。所謂強制性審計需求，是指在政府管制和法律法規的約束下，要求公司聘請審計主體進行審計的需求。自願性審計需求是在沒有政府管制和法律法規的約束下，公司處於自身利益的考慮自願聘請審計主體進行審計的需求。

　　由於我國正處於特殊的經濟時期，市場失靈的情況是不可避免的.當市場失靈時通常會尋求政府這隻“看得見的手”來干預，其實國家干預在社會經濟的各個領域是廣泛存在的，政府干預可以推動審計服務的發展.同樣，政府干預也可以促進審計質量的提高。筆者就強制性審計需求對審計質量的影響做了詳細的分析。

　　1、有利於消除管理層壓力對審計質量的不利影響

　　目前我國審計服務市場具有很明顯的買方市場的特征，審計服務的提供者處於明顯的弱勢地位。在這種環境下，事務所和會計師自然會先選擇保“飯碗”而捨棄對審計質量的追求，更何況在現階段高質量的審計是會計事務所爭取業務的障礙，同時高質量的審計也是眾多公司管理層所排斥的。如果僅依靠市場來自發調節。只會加劇會計事務所之間的競爭的無序狀態。

　　如果政府能夠使註冊會計師與被審計單位脫離這種利益關係，使其真正作為監督者來行使權利，這樣作為被監督者的經營管理層就不能再對註冊會計師施壓。提高審計質量也就迎刃而解了。政府行政干預性的巨集觀控制在我國審計體制發展_中是非常必要的，通過強制性審計政府主體能夠解決審計服務提供者在於買方市場的弱勢地位，給予相應的措施.這樣行政干預調控對於提高審計質量是有效的，讓審計服務的提供者與使用者有機統一在一起，這樣就可以消除被審計單位管理層對於審計質量的不利影響了。

　　2、有利於消除非審計服務對審計質量的不利影響

　　非審計服務是相對於審計服務而言的，是會計師事務所向客戶提供並收取一定費用的除審計服務以外的多種服務的總稱。會計師事務所也是追求自身利益的理想的經紀人，經紀人的決策總是對成本收入權衡之後的結果，出於自身經濟利益的考慮，他不可能為了保持自己的獨立性而放棄給他帶來可觀利潤的非審計業務，更何況我國的現有獨立性不會給他帶來任何利益，反而會提高其出局的可能性，讓他喪失市場份額。

　　可見.理論上的靠市場機制來引發自願性審計需求也有它不足之處.這就需要政府來介入，憑藉政府獨特的地位能發揮市場機制無法比擬的功效.無論從法律法規上對非審計服務進行硬性規定，還是從對註冊會計師行業監管的角度對非審計服務進行協調管理，都可以對市場機制的無效之處帶來一定的幫助。

　　3、有利於消除市場集中度對審計質量的不利影響

　　市場集中度指的是特定行業中，若幹家最大企業所具有的經濟支配能力。它是反映市場壟斷和競爭程度的最基本的概念或指標。現有的上市公司的管理體制中管理層可以有恃無恐的編製虛假財務報表。

　　而激烈的市場競爭使審計師的地位更為被動，這就給管理層提供了更多的集合，使其總能找到願意替其隱瞞事實的替代者。

　　可見我國的審計市場機構還存在一定的弊端，過低的市場集中度還有待於進一步的完善，但單純依靠市場機制的自身調節來改變現有的市場集中度從而實現審計市場結構的寡占將會是一個非常緩慢的過程。這就需要政府憑藉其強制力參與其中，加快設計市場寡占的進程。同時也為了競爭度的降低所帶來的合謀和壟斷行為，需要政府參與其中，並作出相應的處理，從而加快審計質量提高的過程，可以考慮通過制定相關政策提高會計師事務所的準入門檻等措施。

　　4、有利於消除審計費用對審計質量的不利影響

　　我國審計收費的現實情況是被審計單位與會計事務所協商確定的。承擔審計費用的管理當局，其關註的是影響自身利益的審計收費的多少而不是起到監督作用的審計的質量。由於在現實市場中會計事務所處於博弈中的弱勢地位。很容易受被審計單位管理當局的左右。

　　這樣就導致在較低價格審計費用時，會計事務所為了尋求價值上的對等.也就降低審計質量來尋求價值的補償。政府應通過對審計收費的政策性規定以及對註冊會計師職能的轉變來進行干預，消除審計費用對審計質量產生的不利影響。

　　另一方面.中國證監會發佈的《公開發行證券的公司信息披露規範》中對上市公司披露支付給事務所報酬的註意事項進行了說明，並規定上市公司應當在披露支付會計師事務所的報酬之前，披露確定會計師事務所報酬的決策程式，以及公司審計委員會或類似機構、獨立董事對這一決策程式的相應意見。政府在審計收費上的介人就可以在不影響上市公司信息披露質量的同時減少這些不必要的關於審計費用的決策程式以及披露的業務，以減輕上市公司有關部門的工作負擔。

　　一、證券發行註冊制下審計需求的產生及特點

　　在證券發行的註冊制下，證券發行公司只要履行了規定的註冊手續，提供了所有情況和統計資料，並且所提供的信息經審核完全屬實，不管證券發行公司自身條件如何，證券價值高與低，都可以獲得證券公開發行的資格。投資者購買證券時，是根據發行者提供的能夠幫助投資者判斷證券質量的資料，做出判斷選擇並且自擔風險。在這種情況下，投資者必然關註證券發行公司所提供的資料的真實性，並且當證券公開文件中有虛假或遺漏時，只要投資者有充分的證據證明，就有權向證券發行人及其董事、經理、承銷商、控股股東、師事務所及其他相關人員提出賠償要求。在此制度下，擬發行證券公司要吸引投資者，並表明其具有應有的投資價值，以便以較高的發行價格募得資金，必須藉助於某種方式向投資者證明其所具有的可投資性- 通過註冊會計師具有權威性的審計報告表明，從而產生對審計的主動需求。而作為投資者其對證券的選擇主要是依賴證券發行公司對外披露的信息，包括經註冊會計師審計的財務報告及審計報告，他們欲使自己的投資風險儘可能降低，必然要求披露信息的真實性和可靠性較高，從而也對審計存在主動需求。對證券承銷商來說，為不致因發行證券公司虛假報告而招致巨額賠償，其也會要求發行人接受高質量的審計。因而在實行註冊制的證券發行市場，證券發行公司必然對高質量的審計存在自發性的主動需求。

　　二、 我國證券市場中審計需求的產生和特點

　　我國的證券市場包括債券市場和股票市場。鑒於我國發行債券並不順利，且我國企業的主要籌資渠道還是通過發行股票籌集資金。所以本文對我國證券市場的討論主要以股票市場為對象。我國的股票市場分為一級發行市場和二級流通市場，我國有關的證券法律法規規定，不論是一級市場中擬發行股票的公司還是二級市場中已上市的公司，都必須公開披露其經過註冊會計師審計的財務報告等信息，因而在我國證券的一級市場和二級市場中都存在對審計的需求。

　　1.我國證券市場中審計需求的產生。我國公司發行證券長期實行核准制。證券發行的核准制是在規定證券發行基本條件的同時，要求證券發行公司將每筆證券發行報請證券發行主管機關批准的制度。在核准制下，規定有證券發行的具體條件並必須經主管機關審查批准後才能發行證券。我國證券市場剛剛成立時，鑒於市場經濟體制尚不完善，缺乏資本運作的經驗，因而我國的證券發行實行嚴格的審核制度，並採用“額度管理”的辦法。

　　從1984年我國首次向公開發行股票開始，在有關的證券發行管理辦法中(如《人民銀行上海市分行關於發行股票的暫行管理辦法》等)就規定了公司發行股票所應具備的條件(如持股比例、盈利情況等)及向證券發行主管機關報批時所需報送的文件資料，其中包括經會計師事務所審計的財務報告，正是這些規定促使股票發行公司接受會計師事務所的審計，導致對審計服務的最原始需求的產生，並直接促進了我國註冊會計師事業的。

　　1991年上海和深圳證券交易所成立及以後近3年時間里，股票的發行和上市沒有實行全國性的統一管理，上海和深圳各自製定了上市公司的選擇標準，基本是由當地政府或企業主管部門選擇當地股份公司上市。1992年底國務院證券委和中國證監會成立以後，全國性的證券市場逐步形成，證券發行審核制度經歷“計劃管理、額度控制”到“標準控制”再到目前的向核准制過渡；證券發行管理法規制度也從《股票發行與交易管理暫行條例》逐漸成熟為《證券法》。其間公司發行證券，一方面要取得發行額度；另一方面，是要按照有關證券法規的規定向地方政府或中央企業主管部門及證監會提出申請並報送有關企業總體情況的資料(其中包括經註冊會計師審計的公司財務報告、盈利預測及其審計報告等文件資料)和在形式上(各級審核機構並不具體查實公司報送資料的真實性)符合有關證券法規規定的條件，如公司近3年連續盈利等，由此，在各有關證券發行管理法律制度的要求下，產生了證券發行公司對註冊會計師審計服務的需求。

　　2.我國證券市場中審計需求的特點。由於我國證券發行市場中的證券發行公司多為由原有的國有改製而來，這些企業總體來說效益不佳，面臨改變經營機制，扭轉虧損的迫切要求。而發行股票籌資沒有還本付息的壓力，同時基於投機欲望對新股發行存在強烈的需求，對於公司而言，公開發行股票與向銀行貸款相比是一項成本相當低廉的籌資渠道，並且取得上市資格則意味著企業可以無限期地利用這一低成本的籌資方式向社會公眾籌集資金。政府採用“計劃管理、額度控制”後又採用“標準控制”對新股發行市場進行調控，使公司上市額度成為一種非常稀缺的資源。對於大多數企業來說，爭取上市額度並通過有關審核是發行股票中最重要的環節，並不需要通過呈報的財務及其他信息向投資者顯示自己的投資價值，加之在我國股票發行市場上，股票的發行價格由政府確定而非市場自由確定，即以統一的市盈率乘以相應的每股盈餘(這一指標的變化多次)，對於相當數量的經營業績並不十分理想的擬發行股票公司來講，要想提高發行價格，儘可能多地籌集資金，就在“每股盈餘”的計算上下功夫，在相關的規定擬公開發行或上市公司應報送有關經註冊師審計的財務資料的要求下，公司為通過審核條件被迫尋求註冊會計師的審計服務；而上市後的公司同樣需要符合法律規定的擁有配股資格和保持上市資格的條件以及進行財務報告的年度審計，在此狀況下為滿足政府管制機構的要求，企業不得不接受註冊會計師的相關審計。我國證券發行公司特有的客觀條件決定了其不會對審計產生自發性的主動需求，而只是迫於法律法規的形式要求，被迫尋求審計服務。

　　我國證券市場中的投資者即股東，涇渭分明地分為兩大類，非流通股股東(國家股和法人股股東)和社會公眾股股東。在我國特有的公司股本結構下，國有股和法人股股東擁有對公司的絕對控制權，並且直接控制著公司的經營和管理，因此，國有和法人大股東與公司的利益完全一致。而社會公眾股股東的意志在公司中得不到應有的體現，其利益也沒有實質性的制度保障(社會公眾股股東的投票權在非流通股占絕對控制地位的情況下發揮不了任何實質性的作用)，因而社會公眾股股東也就不可能成為公司的長期投資者，而只能是期望獲取股票上市投機利潤的投機者。我國證券發行市場上的低風險、高收益，更加使得社會公眾股股東成為短期的投機主義者，他們的註意力，更多的投向二級市場與一級市場之間的價格差異，對於公司的前景、公司股票的真實價值及披露信息的真實性、可靠性等真正與公司投資價值有關的，反倒並不十分關註，他們缺乏應有的專業知識和積極性去觀察、判斷證券發行公司的不誠實行為，同時我國法律體制的不健全也使社會公眾股股東無法對證券發行公司的這種不誠實行為進行相應的懲罰，保護自己的利益。這樣作為財產所有者的股東，一方面是與證券發行公司利益一致而喪失了監督的客觀性，另一方面是社會公眾股股東因力量薄弱和其投機性而放棄了對證券發行公司的監督，沒有產生對審計的需求。

　　可見我國證券市場中的審計需求是在政府管制的要求下產生的，這種審計需求與成熟市場經濟條件下自發的審計需求截然不同，完全是基於管制的要求被迫產生的，僅僅是一種停留於形式的被迫性的法定要求，或者，這一審計需求與其說是證券發行公司的審計需求，不如說是滿足政府管制需要的需求，由此，我們也不難理解我國證券市場中會計信息失真現象普遍存在的原因了(應該說在我國的證券市場中也存在一部分效益和信用良好的企業，它們在證券市場中會為表明自己所具有的優良品質而主動尋求註冊會計師的審計鑒證，但畢竟這些企業沒有占到股票發行和上市公司的主流，因而它們所形成的自發性審計需求也沒有占到我國證券市場中審計需求的主導部分)。

　　三、改變我國證券市場的審計需求現狀

　　鑒於我國證券市場中對審計的有效自發需求不足的狀況，在今後相當一段時期內，我國證券市場和審計、會計業界應主要致力於以下幾方面的改善：

　　1.發展機構投資者，培育對高質量審計的有效需求主體。我國的社會公眾股股東所具有的特點，使他們很難真正成為審計的有效需求主體，而機構投資者的崛起，可以使其成為證券市場中制衡上市公司行為的有效力量，而其所特具的經營風險性勢必使其註重對上市公司經營行為的監控，從而產生對高質量審計的有效自發需求。

　　2.完善公司治理結構，消除內部人控制現象。正是由於社會公眾股股東的弱小和大股東專權內控，才造成我國證券審計市場審計有效需求者的缺位，因此，只有完善公司治理結構，使產權真正明晰，兩權真正分離，才能形成對外部獨立審計監督的自發需要。

　　3.加快法制建設，形成上市公司信息披露的民事責任體系，建立合理的訴訟機制，加大對中介機構違法行為的懲罰力度。比較我國與成熟市場經濟條件下的證券市場就會發現，兩者最大的區別就在於，我國的證券市場上除二級市場的投資者外，股票發行公司及其高層管理人員、承銷商、控股股東、一級市場的社會公眾股東及會計師事務所等中介機構幾乎對股票的發行上市不承擔任何風險。證券發行的“低風險、高收益”勢必使證券發行和上市過程中的各參與者，為了謀取利益不惜採取任何手段。因此，要使我國證券市場中會計信息失真的現象得以改善，就應建立起相應的風險承擔機制和嚴厲的懲罰機制，使證券市場中的各參與者各自承擔起相應的風險和責任，獎優懲劣，形成良好的競爭環境和秩序。其中，對上市公司及其管理層而言，主要應建立相應的對投資者進行民事賠償的責任體系；對社會公眾股股東，應形成能保障其合法權益的訴訟機制；而對於獨立審計師等中介機構，則應加大對其違法違規行為進行處罰的追究力度。