遞延收益

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遞延收益(deferred income;Deferred Profits)

　　遞延收益是指尚待確認的收入或收益，也可以說是暫時未確認的收益，它是權責發生制在收益確認上的運用。與國際會計準則相比較，在我國會計準則和《企業會計制度》中，遞延收益應用的範圍非常有限，主要體現在租賃準則和收入準則的相關內容中。^[1]

　　在企業會計準則第16號——政府補助（2017）的第二章《確認和計量》中

　　第七條 政府補助為貨幣性資產的，應當按照收到或應收的金額計量。政府補助為非貨幣性資產的，應當按照公允價值計量；公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量。

　　第八條 與資產相關的政府補助，應當沖減相關資產的賬麵價值或確認為遞延收益。與資產相關的政府補助確認為遞延收益的，應當在相關資產使用壽命內按照合理、系統的方法分期計入損益。按照名義金額計量的政府補助，直接計入當期損益。 相關資產在使用壽命結束前被出售、轉讓、報廢或發生毀損的，應當將尚未分配的相關遞延收益餘額轉入資產處置當期的損益。

　　第九條 與收益相關的政府補助，應當分情況按照以下規定進行會計處理：

（一）用於補償企業以後期間的相關成本費用或損失的，確認為遞延收益，併在確認相關成本費用或損失的期間，計入當期損益或沖減相關成本； （二）用於補償企業已發生的相關成本費用或損失的，直接計入當期損益或沖減相關成本。

　　一、本科目核算企業根據政府補助準則確認的應在以後期間計入當期損益的政府補助金額。

　　企業在當期損益中確認的政府補助，在“營業外收入”科目核算，不在本科目核算。

　　二、本科目應當按照政府補助的種類進行明細核算。

　　三、遞延收益的主要賬務處理

　　（一）企業與資產相關的政府補助，按應收或收到的金額，借記“其他應收款”、“銀行存款”科目，貸記本科目。在相關的資產的使用壽命內分配遞延收益時，借記本科目，貸記“營業外收入”　科目。

　　（二）與收益相關的政府補助，按應收或收到的金額，借記“其他應收款”、“銀行存款”等科目，貸記本科目。

　　在以後期間確認相關費用時，按應予以補償的金額，借記本科目，貸記“營業外收入”科目；用於補償已發生的相關費用或損失的，借記本科目，貸記“營業外收入”科目。

　　（三）返還政府補助時，按應返還的金額，借記本科目、“營業外支出”科目，貸記“銀行存款”、“其他應付款”等科目。

　　四、本科目期末貸方餘額，反映企業應在以後期間計入當期損益的政府補助金額。

　　企業在進行遞延收益處理的時候，應特別註意與此相關的所得稅問題。根據《關於企業補貼收入徵稅等問題的通知》（財稅字[1995]081號）第一條：企業取得國家財政性補貼和其他補貼收入，除國務院、財政部和國家稅務總局規定不計入損益者外，應一律併入實際收到該補貼收入年度的應納稅所得額。根據該規定，按照新企業會計準則的核算要求，企業在以後期間收到政府補助金額，如例1，在年度所得稅彙總清算時，符合遞延所得稅負債的確認條件時應確認一項遞延所得稅負債；如果企業在當期收到該政府補助金額，如例2，在年度所得稅彙總清算時，符合遞延所得稅資產確認條件時需要確定一項遞延所得稅資產。

　　例1：某糧食企業按照相關規定和有關主管部門每6個月下達的輪換計划出售陳糧，同時購入新糧，為彌補該企業發生的輪換費用，財政部門按照輪換計劃中規定的輪換量支付該企業0.06元/斤的輪換補貼。該企業根據下達的輪換計劃需要在20X8年10月至20X9年3月輪換儲備糧2億斤（每月轉換儲備糧量相同），款項於20X9年3月收到。

　　（1）20X8年10月份應根據輪換量2億斤和規定的補貼額0.06元/斤，確認其他應收款1200萬元

　　借：其他應收款 12，000，000.00

　　 貸：遞延收益 12，000，000.00

　　（2）20X8年10月將補償10月份的補貼計入當期收益

　　借：遞延收益 2，000，000.00

　　 貸：營業外收入——政府補貼利得 2，000，000.00

　　（3）以後每月份的分錄同（2），同時20X9年3月份收到政府補助金，賬務處理如下：

　　借：銀行存款 12000，000.00

　　 貸：其他應收款 12，000，000.00

　　企業取得的政府補助為非貨幣性資產的，應首先確認一項資產和遞延收益，然後在相關資產的使用壽命內平均分攤遞延收益。需要註意的是，遞延收益的分攤的起點時“相關資產可供使用”時，遞延收益分攤的終點是“資產使用壽命結束或資產被處置時（孰早）”，相關資產在使用壽命結束時或結束前被處置（出售、報廢、轉讓等），尚未攤銷的遞延收益應當一次性轉入資產處置當期的收益，不再予以遞延。

　　例2：20X9年1月1日某企業收到政府450萬元財政撥款用於購買科研設備1台。企業於1月29日購入該無需安裝的設備並交付使用，實際成本480萬元，其中用自有資金30萬元支付。該設備使用壽命10年，直線法計提折舊，無殘值。8年後的2月1日出售該設備，收到價款120萬元。

　　（1）20X9年1月收到財政撥款

　　借：銀行存款 4，500，000.00

　　 貸：遞延收益 4，500，000.00

　　（2）20X9年1月29日購入該設備

　　借：固定資產 4，800，000.00

　　 貸：銀行存款 4，800，000.00

　　（3）自20X9年2月每個資產負債表日計提折舊，分攤遞延收益

　　借：研發支出 40，000.00

　　 貸：累計折舊 40，000.00

　　借：遞延收益 37，500.00

　　 貸：營業外收入——政府補助利得 37，500.00

　　（4）8年後的2月1日出售該設備，同時轉銷該遞延收益餘額

　　借：固定資產清理 960，000.00

　　累計折舊 3，840，000.00

　　 貸：固定資產 4，800，000.00

　　借：銀行存款 1，200，000.00

　　 貸：固定資產清理 960，000.00

　　營業外收入 240，000.00

　　借：遞延收益 900，000.00

　　 貸：營業外收入——政府補助利得 900，000.00

　　在2001年財政部發佈並實施的《企業會計準則———租賃》準則中，出租方在核算中增設了“遞延收益———未實現融資收益”科目，該科目核算企業由融資租賃業務所產生的應收而尚未收到的融資收益總額。該科目的運用主要體現在下列幾個方面：

　　1.確認未實現融資收益。出租人在出租資產時，應當確認未實現融資收益，並記入“遞延收益———未實現融資收益”科目。未實現融資收益的計算公式為： 未實現融資收益=(最低租賃收款額 未擔保餘值)-(最低租賃收款額的現值 未擔保餘值的現值)其會計處理為：借記“應收融資租賃款”科目，貸記“融資租賃資產”科目和“遞延收益———未實現融資收益”科目。

　　2.未實現融資收益的分配。出租人每期收到的租金包括了本金和利息兩部分，根據企業會計準則的規定，未實現融資收益應當在租賃期內各個期間進行分配，確認為各期的融資收入。出租人每期收到租金時，按收到的租金數額，借記“銀行存款”科目，貸記“應收融資租賃款”科目。同時，根據當期應確認的融資收入金額，借記“遞延收益———未實現融資收益”科目，貸記“主營業務收入———融資收入”科目。

　　3.未擔保餘值損失的確認與恢復。期末，如果出租人的未擔保餘值的預計可收回金額低於其賬麵價值的，其差額應當確認為當期的損失，借記“遞延收益———未實現融資收益”科目，貸記“未擔保餘值”科目。如果已確認的未擔保餘值損失又得以恢復，應在原已確認的損失金額內轉回，借記“未擔保餘值”科目，貸記“遞延收益———未實現融資收益”科目。

　　4.在售後租回業務中，承租人的會計處理。在售後租回業務中，承租人應設置“遞延收益———未實現售後租回損益(融資租賃)”科目，用以核算在售後租回交易中售價與資產賬麵價值的差額。租賃資產按高於資產賬麵價值出售時，借記“銀行存款”科目，貸記“固定資產清理”、“主營業務收入”、“遞延收益———未實現售後租回損益(融資租賃)”等科目；租賃資產按低於資產賬麵價值出售時，借記“銀行存款”、“遞延收益———未實現售後租回損益(融資租賃)”等科目，貸記“固定資產清理”、“主營業務收入”等科目。

　　分攤遞延收益時，如果租賃資產是按高於資產賬麵價值出售的，應借記“遞延收益———未實現售後租回損益(融資租賃)”科目，貸記“製造費用———折舊費”、“營業費用———折舊費”、“管理費用———折舊費”等科目；如果租賃資產是按低於資產賬麵價值出售的，應借記“製造費用———折舊費”、“營業費用———折舊費”、“管理費用———折舊費”等科目，貸記“遞延收益———未實現售後租回損益(融資租賃)”科目。

　　在2001年財政部修訂並實施的《企業會計準則———收入》中，涉及遞延收益核算的內容，主要體現在下列幾個方面：

　　1.申請入會費和會員費收入。這方面的收入應以所提供服務的性質為依據。如果所收費用只限於取得會員資格，而所有其他服務或商品都要另行收費，則在款項收回不存在任何不確定性時確認為收入。如果所收費用能使會員在會員期內得到各種服務或出版物，或者以低於非會員所負擔的價格購買商品或勞務，則該項收費應在整個受益期內分期確認收入，在這種情況下，尚未確認的收入在“遞延收益”科目核算。如某公司網站於2003年元月份向會員收取會員費，按照協議向會員提供 2003年全年的資料查詢服務。則：該公司在收到會員費時，應當借記“銀行存款”科目，貸記“遞延收益”科目；每月末攤銷確認收入時，借記“遞延收益”科目，貸記“主營業務收入”科目。

　　2.特許權費收入。特許權費收入包括提供初始及後續服務、設備和其他有形資產及專門技術等方面的收入。其中屬於提供初始及後續服務的部分，在提供服務時確認為收入；屬於提供設備和其他有形資產的部分，應在這些資產的所有權轉移時，確認為收入。未確認收入的特許權費收入，應在收到時記入“遞延收益”科目。

　　3.高爾夫球場果嶺券收入。“果嶺券”是高爾夫球場會員消費時的有價憑證。高爾夫球場如果一次性售給會員若幹張“果嶺券”，由會員分次消費的，在收到款項時，應借記“現金”等科目，貸記“遞延收益”科目；待提供服務收回“果嶺券”時，將應確認的果嶺券收入轉為當期收入，借記“遞延收益”科目，貸記“主營業務收入”等科目；合同期滿，未消費的“果嶺券”應全部確認為收入，借記“遞延收益”科目，貸記“主營業務收入”等科目。

　　4.包括在商品售價內的服務費。如果商品的售價包括可區分在售後一定期限內的服務費的，企業應在商品銷售實現時，按售價扣除該項服務費後的餘額確認為商品銷售收入。扣除的服務費遞延至提供服務的期間內確認為收入。

　　企業銷售商品時，按實際收到或應收的款項，借記“銀行存款”、“應收賬款”等科目，按確認的收入，貸記“主營業務收入”科目，按確認的遞延收入，貸記“遞延收益”科目，按增值稅專用發票上註明的增值稅額，貸記“應交稅金———應交增值稅(銷項稅額)”科目；在以後各期結轉遞延收入時，借記“遞延收益”科目，貸記“主營業務收入”科目。

　　根據我國企業會計準則和《企業會計制度》的有關規定可以得知，遞延收益和預收賬款二者既有相同點，也有不同點。

　　一是概念和核算科目不同。遞延收益是指企業尚待確認的收入或收益，也即暫時未確認的收益，包括尚待確認的勞務收入和未實現融資收益等，它在以後期間內分期確認為收入或收益，帶有遞延性質，對此會計上設置“遞延收益”科目進行核算；預收賬款是指企業按照合同規定向購貨單位或接受勞務單位預收的款項，它在以後商品發送或勞務提供時一般一次確認為收入，不帶有遞延性質，對此會計上設置“預收賬款”科目進行核算。遞延收益和預收賬款都帶有預收性質，但前者需要遞延，後者不需要遞延，因此，二者分別通過不同的會計科目進行核算。

　　二是“遞延收益”和“預收賬款”都屬於流動負債性質的科目。“遞延收益”和“預收賬款”二者都屬於流動負債性質的科目，但是“遞延收益”是屬於內部負債性質的科目，應按照其內容設置明細科目，進行明細分類核算；而“預收賬款”是屬於外部負債性質的科目，因此應按照債權人設置明細科目，進行明細分類核算。這些內容也可以從早期的國際會計準則中得到反映。

　　三是“遞延收益”和“預收賬款”都屬於過渡性科目。從企業會計制度的有關內容可以看出，遞延收益和預收賬款，一般都是在將來向對方發送商品或提供勞務時，轉為收入並予以確認，因此都屬於過渡性科目。但是預收賬款是在發送商品或提供勞務時一次轉為收入，而遞延收益是在對外提供勞務時，分期轉為收入或收益，即遞延收益一般需要在未來期限內合理地進行分攤。

　　四是在資產負債表上的列示方法相同。遞延收益和預收賬款二者都是在資產負債表中的流動負債方予以列示。按照我國《企業會計制度》的規定，“遞延收益”科目的期末餘額，一般在資產負債表流動負債方的“預計負債”項目下單列項目反映：“預收賬款”科目的期末餘額，在資產負債表流動負債方的“應收賬款”項目下單列項目反映。

　　總之，在實際工作中，應當正確地理解和運用這兩個會計科目，以便正確地進行會計核算，真實地反映企業的財務狀況和經營成果。

　　例: 2007年1月, 鴻翔技術有限公司接受強天技術有限公司捐贈設備A一臺, 其公允價值為12萬元, 公司分五年轉入。2007年5月, 該公司又接受藍飛技術有限公司捐贈設備B一臺, 公允價值為8000元, 公司當年計交所得稅。2012年1月, 即五年後, 該公司將A設備以五萬的價格出售, 出售時已提折舊7.2萬。2008年6月, 鴻翔技術有限公司接受政府現金捐贈10萬元。

　　(一) 相關賬務處理如下:

　　1. 2007年1月, 公司接受強天技術有限公司捐贈設備A時:

　　借: 固定資產　　120000

　　貸: 遞延收益　　120000

　　2. 2007年12月, 轉銷設備A第一年的“遞延收益”:

　　借: 遞延收益　　24000

　　貸: 營業外收入　　24000

　　3. 2007年5月, 公司接受藍天技術有限公司捐贈設備B時:

　　借: 固定資產　　8000

　　貸: 遞延收益　　8000

　　4. 2007年5月, 一次性轉銷設備B的“遞延收益”:

　　借: 遞延收益　　8000

　　貸: 營業外收入　　8000

　　5. 2008年、2009年、2010年、2011年末分別轉銷設備A的每年“遞延收益”2.4萬元:

　　借: 遞延收益　　24000

　　貸: 營業外收入　　24000

　　6. 2012年1月, 公司將即將出售的A設備轉入“固定資產清理”:

　　借: 固定資產清理　　48000

　　累計折舊　　72000

　　貸: 固定資產　　120000

　　7. 2008年, 公司出售該固定資產:

　　借: 銀行存款　　50000

　　貸: 固定資產清理　　50000

　　8. 結轉出售凈收益:

　　借: 固定資產清理　　2000

　　貸: 營業外收入　　2000

　　9. 2008年6月, 鴻翔技術有限公司接受現金捐贈10萬元:

　　借: 銀行存款　　100000

　　貸: 營業外收入　　100000

　　(二) 遞延收益賬戶餘額及填入資產負債表情況

　　( 三) 所得稅的處理

　　2007年到2011年的轉銷的“遞延收益”, 均分別轉入“營業外收入”, 計入“利潤總額”, 其他只需按所得稅會計準則正常處理即可。