侵占資產舞弊

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侵占資產舞弊(misappropriation of assets)

　　侵占資產舞弊是指舞弊者的目的是占有公司的財產，包括貪污、挪用、盜竊等行為。這類行為可以通過偽造憑證或編製錯誤記錄來完成。行為人大多是公司的雇員，但是管理當局也可能進行此類舞弊，如建立小金庫等。

　　管理層對內部控制和道德行為的態度可能會為侵占資產的舞弊行為創造合理化藉口，與侵占資產的合理化態度有關的舞弊風險因素有：

　　(1)管理層缺乏對內部控制的重視，經常隨意超越內部控制，對內部控制的缺陷也視而不見、聽之任之；

　　(2)管理層本身就倡導或執行一些違反法律法規或道德規範的行為，比如欺騙顧客的行為，或者採取以高額獎勵激勵銷售人員的政策等，都會使員工也認為侵占資產的行為是可以接受的。由於舞弊行為的隱蔽性和可能對財務報表產生的重大影響，審計師應當在整個審計過程中保持職業懷疑態度，包括：(1)對有關重大交易的文件記錄進行檢查時，對文件記錄的性質和範圍的選擇保持敏感，例如對管理層提供的重要記錄所依賴的信息系統進行測試；(2)就管理層對重大事項做出的解釋或聲明，有意識地通過其他信息予以驗證。同時，審計師還需要考慮管理層凌駕於控制之上的可能性，並應當意識到可以有效發現錯誤的審計程式未必適用於發現舞弊導致的重大錯報。因此，審計師應當增強警惕意識，充分考慮由於舞弊導致財務報表發生重大錯報的可能性，並謹慎地設計和實施更具針對性的審計程式以應對由於舞弊導致的財務報表重大錯報。

　　為應對評估的舞弊導致的重大錯報風險，審計師應當確定下列總體應對措施：(1)項目負責人應當根據舞弊導致的財務報表層次的重大錯報風險的評估結果，分派具備相應知識和技能的人員，或利用專家，如法律專家、電腦專家、鑒定評估專家等的工作。(2)審計師應當考慮客戶管理層對重大會計政策，特別是涉及主觀計量或複雜交易時會計政策的選擇和運用，是否可能表明管理層通過操縱利潤對財務信息做出虛假報告。例如，如果發現客戶管理層選用的會計政策過於激進，或者不恰當地採用或變更重大會計政策，審計師就應當充分考慮這些事項背後的真正原因是不是管理層意圖操縱利潤，其結果會不會導致財務報表產生重大錯報。(3)考慮到熟悉常規審計程式的客戶內部人員更有能力掩蓋其對財務信息做出虛假報告的行為，審計師在選擇進一步審計程式的性質、時間和範圍時，應當有意識地避免被這些人員預見或事先瞭解。

　　為了避免進一步審計程式為客戶預見或事先瞭解，審計師應當考慮採取下列措施：(1)對通常由於風險程度較低而不會做出測試的賬戶餘額實施實質性程式；(2)調整審計程式的實施時間，使之有別於預期的時間安排；(3)運用不同的抽樣方法，以便考察結果的穩定性；(4)對處於不同地理位置的多個組成部分實施審計程式；(5)以不預先通知的方式實施審計程式。採取這些措施的目的在於最大限度地避免因進一步審計程式被預見或事先瞭解而導致的掩蓋真相或毀滅證據等行為，從而保證擬執行的進一步審計程式的預期效果。審計師應對舞弊導致的認定層次的重大錯報風險的基本思路應是通過適當調整或改變擬實施審計程式的性質、時間和範圍，增強審計程式的效果和審計證據的說服力。

　　改變擬實施審計程式的性質主要是指調整擬實施審計程式的類別及組合，比如更加重視實地觀察或檢查某項資產以替代原先可能只准備針對該項資產的賬面記錄實施的程式，或更倚重電腦輔助審計技術收集某重要賬戶的大量相關數據進行分析。改變實質性程式的時間包括兩層含義：一是為了更有效地應對舞弊導致的重大錯報風險，審計師通常需要考慮在期末或接近期末時對某類交易或賬戶餘額實施實質性程式。因為在存在舞弊導致的重大錯報風險的情況下，審計師往往很難將本期較早時候實施的實質性程式的結果合理延伸至期末。二是調整擬獲取審計證據對應的期間或時點，針對本期較早時間發生的交易事項或貫穿於整個期間的交易事項實施測試。

　　例如，考慮到舞弊風險的存在，某類交易的舞弊行為不一定僅發生於期末，所以審計師可能會決定針對本期較早時間發生的此類交易，甚至是貫穿於整個期間的此類交易進行實質性測試，而不僅僅是對期末發生的此類交易實施測試。改變審計程式的範圍包括擴大樣本規模，採用更詳細的數據實施分析程式等。擬實施審計程式的範圍應當能夠反映審計師評估的舞弊導致的重大錯報風險水平。評估的舞弊風險越高，審計師越有必要考慮擴大樣本規模或從更細緻的數據層次實施分析性測試程式。利用適當的電腦輔助審計技術將有助於審計師實現擴大審計程式範圍的目的。

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