期初餘額
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期初餘額(Beginning balance)
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期初餘額是指期初已存在的賬戶餘額。期初餘額以上期期末餘額為基礎，反映了以前期間的交易和上期採用的會計政策的結果。
1.期初已存在的賬戶餘額是由上期結轉至本期的金額，或是上期期末餘額調整後的金額。通常，期初餘額是上期賬戶結轉至本期賬戶的餘額，在數額上與相應賬戶的上期期末餘額相等。但是，由於受上期期後事項、會計政策變更、前期會計差錯更正等諸因素的影響，上期期末餘額結轉至本期時，有時需經過調整或重新表述。
2.期初餘額反映了以前期間的交易和上期採用的會計政策的結果。期初餘額應以客觀存在的經濟業務為根據，是被審計單位按照上期採用的會計政策對以前會計期間發生的交易和事項處理後的結果。
3.期初餘額與註冊會計師首次接受委托相聯繫。廣義地講，註冊會計師無論是首次接受委托對被審計單位的財務報表進行審計，還是執行連續審計業務，都會涉及期初餘額審計。但在連續審計業務中，註冊會計師在當期審計中通常只需關註被審計單位經審計的上期期末餘額是否已正確結轉至本期，或者是否在適當的情況下已作出調整或重新表述，很少需要再實施其他專門的審計程式。
在審計實務中，註冊會計師進行會計報表審計時，一般無須專門對期初餘額發表審計意見，但應當實施適當的審計程式，並充分考慮相關審計結論對所審計會計報表發表審計意見的影響。如果上期會計報表已經其他會計師事務所審計，註冊會計師應當與前任註冊會計師聯繫，以獲取必要的審計證據，形成對期初餘額的審計結論，並確定對本期會計報表審計意見的影響，如前任註冊會計師出具了帶有說明段的審計報告，註冊會計師應當特別關註其原因，並考慮對本期會計報表的影響。
如果在實施了相關審計程式後仍不能獲取充分、適當的審計證據，或上期會計報表未經獨立審計，註冊會計師應當對期初餘額實施包括通過對本期會計報表實施的審計程式進行證實、補充實施其他適當的實質性測試程式等程式。
因此，在實務操作中應註意以下兩點：
1、如果註冊會計師發現期初餘額對本期會計報表可能存在重大影響，但無法對其獲取充分、適當的審計證據，註冊會計師可出具保留意見或無法表示意見的審計報告。
2、如果期初餘額存在影響本期會計報表的重大錯報，且被審計單位拒絕接受註冊會計師提出的調整或披露建議，註冊會計師可出具保留意見或否定意見的審計報告。
案例： AA股份有限公司期初餘額審計
由於期初餘額是被審期間會計數據的重要基礎，所以，審計人員必須對其進行驗證和確認，並充分考慮期初餘額審計形成的相關結論對所審會計報表的影響，以決定發表審計意見的類型。
- 一、本案例的特點和學習重點
1．本案例的特點
由於審計人員一般不需專門對被審計單位的期初餘額單獨發表審計意見，因此，對期初餘額的審計應主要關註四個方面：
第一，期初餘額是否存在對本期會計報表有重大影響的錯報或漏報；
第二，上期期末餘額是否已正確結轉至本期，或者是已恰當地重新表述；
第三，上期遵循了恰當的會計政策，並與本期一致；
第四，上期審計報告的意見類型及其對本期報表數據的影響，尤其對上期其他會計師事務所出具的非標準無保留意見審計報告中的說明內容對本期報表的影響。
2．本案例學習重點
學習本案例，應瞭解如何對期初餘額進行審核，審核的核心是什麼，期初餘額對審計意見類型的影響。
二、本案例的關鍵內容
- (一)審計概況
1．審計人：
康華會計師事務所。事務所派以劉名為項目組長及以何傑、張儀芳、趙多為組員的項目組
2．被審計人：
AA股份有限公司
3．審計內容：
康華會計師事務所自2002年2月6日首次接受AA股份有限公司董事會委托，於2002年2月7至3月6日對該公司2001年度的會計報表進行審計。由於AA股份有限公司的審計基本已接近尾聲，對相關業務的交易測試和餘額測試已經完成，因對AA股份有限公司是首次接受委托，需要對期初餘額進行確認。所以本案例主要反映的是對AA股份有限公司期初餘額審計的主要過程及相關問題。
4．公司背景：
AA股份有限公司在1996年經原國有企業改製後上市，主營批發和零售業，下屬有批發公司和兩個大型百貨商場。上市之初該股票市場表現非常活躍，曾被追捧為市場熱點，股價幾度翻番，公司業績也擠身績優股行列。從1999年起，隨著市場形勢的變化，商業業態經營形式發生了較大的變化，新興的連鎖經營得到了長足發展，商業的利潤點開始轉移，毛利率水平大幅度下滑，面對新的形勢AA股份有限公司未能及時調整經營策略，開始進入虧損行列，且虧損額巨大，在1999年末股票被特別處理，進入“ST”行列，2000年年度報告顯示再次虧損，且已資不抵債，原承接年報審計的信誠會計師事務所對其年報出具了保留意見的審計報告，經2001年股東大會討論通過要更換會計師事務所，在2002年2月康華事務所接任AA股份有限公司的年報審計。
5．審計方法：
在審計人員首先對誠信會計師事務所的獨立性和專業勝任能力進行分析後未發現任何異常的情況下，同時，調閱了負責上年該公司審計的信誠會計師事務所出具的審計報告，並根據信誠會計師事務所提供的發表保留意見的相關資料，審計人員就底稿所反映的內容和被審計單位上年的會計資料，運用審閱法、核對法、抽查法對往來款項、存貨、投資額、固定資產和在建工程等方面進行了核對和抽查，發現以下問題：
(1)2000年已經逾期三年的應收賬款320萬元仍未收回，對該項債權AA股份有限公司僅按5%提取了16000元的壞賬準備，在2001年審核後發現對該項逾期債權也未再增提壞賬準備。
(2)2000年末其他應收款中應收集團母公司的數額為3450萬元，未提壞賬準備，從信誠會計師事務所提供的底稿來看，去年該所負責審核的註冊會計師對此就提出了調整意見，但被審計單位未接受調整意見。
(3)2000年末應收票據（商業承兌匯票）已經逾期的金額為120萬元，但未將其轉入應收賬款，也未計提壞賬準備。2001年的審計底稿中也未對其進行調整。
(4)從上年審計報告可知，AA股份有限公司對上海SG公司2000年所發生的投資損益3000萬元未入賬。故影響到2001年的期初餘額不正確。
(5)AA股份有限公司在2000年11月有一商用機器設備價值200萬元安裝完畢後投入使用但在12月份未提折舊，上年的審計底稿中也提到了此問題，但被審計單位未進行調整。
倘若對2001年報表已經審計完畢，對本期業務審核中未發現需要調整但被審計單位未與調整的事項，但對期初餘額的調整因數額巨大，合計調增虧損額3270.5萬元，並使2001年的累積虧損額增加，所有者權益出現負值，資產負債率超過100%，使其持續經營能力受到質疑，被審計單位拒絕調整，理由是上年已經審計的數額不能變動。審計人員經與公司管理層溝通後，對方仍然拒絕調整，因為未調整數額巨大，它將直接影響2001年度的報表數，對此審計人員出具了保留意見的審計報告。
- (二)本案例需要關註的問題
1、對新客戶或首次接受審計的客戶，在審計時要對期初餘額予以充分關註。
期初餘額的審核是審計報告出具前重要的審計環節，在接手新客戶或被審計單位初次接受審計時，對期初餘額的審核尤其要重視。註冊會計師應當根據已獲取的審計證據，形成對期初餘額的審計結論，井確定其對本期會計報表審計意見的影響。
2、對期初餘額的重要錯報或漏報必須要求被審計單位調整或披露，
如本案例所述，該公司期初餘額存在嚴重影響本期會計報表的錯報或漏報，註冊會計師應當提請被審計單位進行調整或披露。如被審計單位不接受建議，註冊會計師應當對本期會計報表發表保留意見或否定意見。上期會計報表如經其他會計師事務所審計，註冊會計師應當提請被審計單位或經其授權，將上述情況告知前任註冊會計師。
3、充分重視和利用前任註冊會計師的工作底稿和審計報告的結論。
從本案例的審核過程來看，前任事務所出具的審計報告結論對期初餘額的確認具有非常大的影響。在進行期初餘額的審計時，對新接手的客戶取得前任註冊會計師的合作是非常重要的，根據上年工作底稿中所揭示的問題發現線索進行審核，能提高審計效率，並取得較好的效果。
4、在審計過程中應註重分析原報告中所提及事項的影響在本期是否已消除。
在期初餘額的審核過程中，應分析原報告中提到的相關事項的影響是否已經消除，通過對當年已經發生的業務記錄進行查找，若已消除可不再考慮；若在當年並未得到證實，影響也還存在，本年業務中也未得到處理，發現後應對該類業務進行調整。如本案例中對其他應收款計提壞賬準備業務；對外投資虧損額的調整入賬。
5、當期初餘額對本期會計報表有重大影響時，但無法對其獲取充分、適當的審計證據；或期初餘額中存在嚴重影響本期會計報表的錯報或漏報，被審計單位拒絕進行調整，註冊會計師應當對本期會計報表出具非無保留意見的審計報告。
