內部審計外包

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　　內部審計外包(又稱內部審計外部化,Outsourcing the Internal Audit Function)指企業管理層將本企業的內部審計職能全部或部分地委托給會計師事務所或其他專業人員實施。

　　在西方國家,從20世紀90年代開始內部審計外包引起了越來越多的關註,已經有為數不少的企業或事業單位實行內部審計外包。據國外調查資料顯示,在美國和加拿大,內部審計外包的企業比例分別從1996年的21.5%和31.5%上升到2000年的38.0%和34.8%,這些企業遍佈於各行各業。此外,在尚未實施內部審計外包的企業中,分別還有3成和4成以上的企業打算未來進行內部審計外包。眾多會計師事務所也將內部審計外包視為新的發展領域。

　　但是,另一方面,內部審計外包也引起了監管機構和公眾對外部審計師獨立性的質疑,不同的監管機構對事務所的獨立性是否受到影響爭議很大。美國註冊會計師協會(AICPA)1996年8月發佈的職業道德行為守則解釋認為,(不管是形式上還是實質上)只要註冊會計師不履行管理職能、進行管理決策或以客戶的員工身份進行活動,都不損害註冊會計師的獨立性。公共監視委員會(Public OversightBoard)2000年在一份關於審計效果報告中指出,內審外包不會損害CPA的獨立性。但是美國證券交易委員會(SEC)2000年頒佈了一條規定:公司內部審計總耗時間中最多只能有40%實行外包(Susan LSwanger,Eugene G Chewning Jr,2001)。

　　1.最簡單的外包形式是補充,即特定部分的內部審計職能賦予稱職的第三方。例如,在一些關鍵性的內部審計項目中聘請外界專業人士提供幫助。又如,在審計外地的分公司時,企業聘請懂當地語言或熟悉當地習俗的審計人員提供幫助。另外,在審計特殊領域(如電子數據處理系統)時,企業也可聘請這方面的專家參與審計。

　　2.審計管理咨詢,是會計師事務所現有咨詢或審計業務的延伸,主要是幫助企業確定企業內部審計機構設置、人員數量及配備情況,並有可能促進內部審計計劃的形成和改進。審計管理咨詢服務還包括對內部審計人員的招聘工作,幫助管理層定義主要的審計風險領域等等。

　　3.內審職能全部外包給會計師事務所。這種外包形式下,企業不設內部審計部門,但是為了進行合理的經營性審計,就將內部審計職能全部外包給會計師事務所。內審職能全部外包時,企業可能保留內部審計長以監督審計業務的執行,並擔當在會計師事務所和管理層之間溝通的媒介。

　　4.內外成員結合審計,亦可稱合作內審(cosourcing internal auditing)。這種外包形式下,內部審計工作由一個統一的項目和審計工作組來完成,成員包括內部審計師和外部審計師,但內部審計師和外部審計師對這種結合審計分別承擔不同的責任。

　　近年來，美國一些大公司的倒閉與內部審計缺失也有很大關係，內審外包則是其中一個重要的因素。如安然公司，其鑒證、咨詢工作由安達信承辦長達17年，沒有更換事務所，形成安達信面對安然這樣的大公司難以保持客觀獨立。安然事件發生後，會計界已經形成了一個共識，即安達信對同一公司承接其外部審計又承接其內部審計的做法一定要改變。

　　1、外包放棄了企業內部審計自身的資源優勢。首先，內部審計人員熟悉公司的管理政策、業務程式、經營活動和人事狀況，瞭解企業的組織文化、業務過程和風險控制方面的特點，能更好地提供符合管理層需要的長期戰略咨詢服務。而外部咨詢機構只能通過一些公開的資料，通過詢問和觀察來確定服務的重點。企業因保密的需要不可能向他們提供完整的資料，這勢必影響到外部咨詢機構的判斷和對企業進一步的瞭解，從而影響審計的質量。其次，內部審計人員對企業的忠誠度高。他們是企業的成員，企業的發展壯大是他們的目標，企業經營效益的好壞與他們自身的利益相關，而且他們對組織的文化有強烈的趨同感，會比外部審計人員更加投入地去實現組織的目標。

　　　　2、內部審計外包會降低公司的治理效果。內部審計在公司治理中起著十分重要的作用，扮演著獨特的內部監督與信息傳遞角色。如果在公司治理結構安排中，將內部審計外包出去，則高級管理層和淺析內部審計外包的缺陷審計委員會將會失去一個重要的信息反饋來源，自然會影響公司治理的有效性。

　　3、內部審計外包不能完全保證審計的獨立性。外部審計的其本功能是對企業財務報告的合法性、公允性和一貫性發表意見，股東和廣大投資者的權益保障依賴於外部審計師的專業性、獨立性和客觀性。在外部咨詢機構的自身利益與客戶利益相互牽制的情況下，外部審計機構是否還能保持獨立、客觀、公正，尤其值得考慮。受種種因素影響，企業管理當局和審計委員會可能無法從同時為企業提供保證服務和咨詢服務的同一事務所審計人員那裡瞭解到企業內部控制的真實信息。

　　4、內部審計外包不一定能降低審計成本。“內審外包可以降低成本”，這是內審外包倡導者的一大理由。其實仔細分析一下是站不住腳的，積極倡導者主要來自於兩個方面：一是會計師事務所和管理咨詢公司，二是某些不重視企業內部審計的管理層。前者受利益驅動使然，不言自明；後者認為企業內審機構可有可無，加上企業改革減員增效，機構合併一撤了之，還是外包好。殊不知，聘請外部審計機構的費用以及與事務所協商溝通的成本有時候也是一筆不小的開支，審計機構的消失將會使企業越來越受制於外部審計人員，他們可能索要越來越高的佣金。隨著管理層對他們的需求越來越大，在項目和時間不斷增加的情況下，審計成本會直線上升。因此多數情況下內審“外包”並不一定能降低審計成本，尤其對大企業更是如此。

　　1.獲得高水準的服務。隨著經濟的發展特別是證券市場的發展，會計師事務所擁有大批管理咨詢、資產評估、稅務服務等領域結構合理的多方面的專業人才，能夠使企業根據審計項目的情況選用合適的人才。同時，註冊會計師（CPA）作為外部審計主體，服務對象分佈在各行各業，熟悉不同的經營理念和管理方式，能夠根據自身經驗及被審計單位的經營過程、風險控制和管理等活動進行客觀的評價並提出切合管理者需要的建議。

　　2.提高企業內部審計職能的獨立性。企業內部審計人員受雇於企業管理人員，在開展審計工作和提供審計報告時極有可能僅僅考慮如何取悅於管理者而偏離其本身的職責。外部CPA則根據與企業簽定的契約開展內部審計，與企業其它的部門沒有內在的利益衝突和聯繫，因此，他們能夠毫無顧忌地指出企業經營和控制中存在的漏洞，提供更具獨立性和客觀性的評價結果。

　　3.符合成本效益原則。一方面，企業設立了內審部門之後，就形成了固定成本，不斷對內審人員進行的後續培訓也增加了企業的支出。另一方面，由於經濟環境變化、技術進步、業務範圍拓寬等原因，限於數量和質量，內部人員並不能提供令管理層滿意的內審服務。將內審職能部分或全部外包後，部分或全部的內審部門成本就變成了可變成本，能夠降低成本。企業還能聘請CPA和其他專業人士提供短期的內部審計服務，從而用較低的成本獲得優質的內審服務。

　　4.企業能夠集中精力搞好主業。現代市場經濟的發展就是專業化分工的發展，因此管理層關註的焦點應該是組織的關鍵性業務，企業應該將其有限的資源投入到核心業務上，提高企業的核心競爭能力。同時，會計師事務所、律師事務所等專業服務公司的服務水平也越來越高，企業完全可以將其次要業務（如內部審計等）交給相應的專業服務公司去做，從而提高組織的競爭能力。

　　1.加強內部審計服務的監管和規範。內部審計外包屬於新興的業務領域，註冊會計師協會應該將會計師事務所內部審計服務業務納入其統一管理和指導當中，規範內審服務的競爭秩序，並制定相應的指導性規範，使內審服務自誕生之日起即沿著正確的方向發展。同時，應該完善相應的法規，就會計師事務所提供內審服務所導致的獨立性等相關問題作出明確的規定。

　　2.推廣國際註冊內部審計師（CIA）考試內部審計與外部審計在審計的範圍、側重點、工作深度和作用等方面都存在著很大的差異。CPA能勝任外部審計，不一定能夠勝任內部審計。國際註冊內部審計師（CERTIFIED INTERNALL AUDITOR，CIA）是國際內部審計領域專家的標誌，又是目前世界各國唯一共同認證的職業資格。但目前我國獲得這一資格的CPA並不多。因此，有必要大力推廣CLA考試，使更多的CPA能夠為企業提供高質量的內審服務。

　　3.企業應根據情況，選擇合適的外包形式。對於大中型國有企業而言，一方面根據審計署規定設置內部審計部門，另一方面，內部審計職能完全外包會產生很多種後遺症。因此，部分內審職能外包將是一種明智的選擇。企業應該設置內審部門，配備熟悉企業情況、業務水平精幹的內部審計人員。並根據企業需要， 聘請CPA或者其他的專門人才配合內部審計人員共同開展內部審計工作。

　　對中小型企業而言，內部審計任務不多，設置內審部門並配備內審人員將得不償失，此時內審職能全部外包則可能是企業的最佳選擇。

　　4.會計師事務所應建立嚴格的風險控制制度。作為內審外包服務的主要提供者，會計師事務所應建立嚴格的風險控制制度，就內審服務的業務承接、人員配置、業務開展、責任限制、報酬等方面進行明確規定，從而降低事務所的風險，及時為客戶提供高質量的內審服務。

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