财产税法

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财产税法(Property Tax Law)

　　财产税法是调整财产税征纳关系的法律规范的总称。财产税法作为税法体系中不可或缺的重要组成部分，其在运行过程中对经济、社会产生的经久不衰的影响，就在于它具有其他税种法所无法替代的独特功能。

　　一是财政功能。财政功能是指财产税法所具有的将一部分财产从社会成员手中转移至国家，形成国家的财政收入，以满足国家执行社会公共事务、进行财产权保护以及收人再分配的需要。这种功能与整个税法的功能一脉相承。但财产税具有税源的丰富性、税基的稳定性、课征的直接受益性、对地方较强的依附性等特征，具有较强的收入功能。到了近现代社会，随着商品和所得课税的发展，虽然财产税筹集收入的作用逐渐下降，但在许多国家和地区，财产税仍然是各国地方政府和地方慈善、公益事业的主力税源。

　　二是社会功能。社会功能是指财产税依法参与社会产品分配，从社会财富的存量上缩小贫富差距、抑制社会危机、最大程度地促进和实现社会公平和社会正义。社会财富的表现形式有流量和存量两种，相对于流量而言，存量对贫富差距的影响更大。因为贫富差距的产生既源于收人分配的差距，也是财富存量的累积所致。所得税对收入差距的调节作用较为明显，但对财富存量的差臣则难以调节，对因继承、受赠等方式获得的存量财富更是力不能及。财产税是对一切积累的财产、生产资料、生活资料甚至资源课税，具有直接税的性质，税负不易转嫁，在一定程度上弥补了所得税不能对资产增值和存量财富课税的缺陷，发挥了调节收人和财富分配的功能。

　　三是经济功能。经济功能是指财产税法以社会整体利益为基点，不仅减少财富的过度累积，而且剌激有效需求，进而推动经济增长，突破形式上的公平，侧重社会经济的协调发展、人与自然的和谐共存。

　　因财产税是对遗产、闲置的资源，尤其是土地资源课税，纳税人会在税收和受益之间权衡。当纳税人不愿或无力承担财产税时，其可能会将财产转移，更多地用于消费和投资。因此，财产税法通过对纳税人的实际收入及其运用产生重大影响，使闲置资源减少，从而促进非生产性资源向生产性资源转化。此外，政府为了保护生态环境或者战略性资源，也可以通过财产税法中相关税种如资源税的开征或调整进行整体调控。

　　财产税法的上述功能，存在内在的逻辑一致和相辅相成的关系。财政功能是基础，社会功能和经济功能的发挥需要以财政功能的充分实现为先决条件:同时，后两项功能体现了财产税法更高的价值目标，为财政功能提供了良好的经济和社会环境，也有利于其充分实现。值得注意的是，财产税法的社会功能相对独立于经济功能，其经济功能是国家通过理性的税收活动调节市场缺陆，确保供求总量和经济结构的均衡，提倡效率优先、兼顾公平，稳定和发展经济，实现经济安全，主要采用税率、税收优惠、税种设计等手段进行宏观调控以促成国家利益的实现;社会功能在于国家通过理性的税收活动调节社会分配，缩小两极分化的差距，保障基本人权，提倡公平优先、兼顾效率，稳定社会，实现社会安全，最终实现社会公平公正，主要通过税款的征收与使用增进社会利益的实现。

　　(一)国外财产税法功能的演变

　　在西方国家，财产税有着悠久的历史，其最早可以上溯至公元前600年的希腊，后为罗马人所传承。财产税初始的形式是土地税和人头税。作为最古老的税系，官在人类社会早期几乎占据了国家税收收入的全部。近代意义上的财产税，在17 世纪后期的英格兰已经出现，当时为克服纳税人藏匿财产的问题，征税宫根据房屋中壁炉的数量确定房屋的价值。"农民的房子里往往只有一两个壁炉，而大户人家有几十间取暖的房间，正可借此区分财富的多寡。"到了现代社会，私人资本迅速增长、社会财富分化严重，政府开始注重税收的经济调节功能。财产税适应社会经济环境的变迁，成为所得税调控功能的有益补充。据统计，全世界有130多个国家都课征各种形式的财产税。在20世纪来的十年里，为适应经济全球化的挑战，英国、荷兰、日本、印度尼西亚、肯尼亚等国先后进行了财产税制的改革，在中东欧经济转型的国家中，财产税制改革被看作是推进国家政治经济制度变革的重要步骤。

　　经过几千年的发展，财产税由原始落后的简单税制发展成为先进的现代税法体系，这与社会经济发展进程、私有制的发展、国家职能的变化以及税法原则理论的发展密切相关。梳理各国财产税法体系形成和发展的历史，不难发现曾作为国家主要收入的财产税，进入现代社会后在整个税收收入中的比重有所下降，但仍在筹集地方收人、公平财富分配、优化资源配置方面，具有其他税法体系无法取代的功能。

　　而且，在不同时期不同国家，这些功能发挥的侧重点和效果不尽相同，如早期重视其财政收入功能，现代国家则倾向于公平分配功能。

　　(二)我国财产税法功能的演变

　　税收是伴随私有制和国家而产生的。最早被承认私有的是牲畜、农具、土地等财产，财产税便成为最早的税收，亦即财产课税的前提条件之一就是产权清晰。在我国古代社会，财产税主要是土地税。据《通典·食货·赋税》记载，禹"定九州，量远近，制五服，任土作贡，分田定赋，什一而税"以土地出产向部落酋长(禹、舜)进行定量贡纳，开创了后世土地税的先河-。但这种土地税是对土地农业产出物的课税，具有所得税性质。

　　中华人民共和国成立后，在高度集中的计划经济体制下，农副产品统购统销，城市实行八级工资制。没有私有财产，自然缺少财产税的税源，财产税法体系不健全;况且，调节分配秩序的初次分配与调节收入差距的再分配一并解决，财产税法的功能没有发挥的空间。改革开放以后，尤其是社会主义市场经济体制建立后，我国经济快速发展，居民收人水平日益提高，社会财富不断增长，财产税有了较多的税源，为财产税法体系的建立提供了可能。但在1994 年的税制改革中，由于对市场经济运行规律不甚了解，对经济发展速度估计不足，财产税的改革没有被列人议事日程。九届全国人大二次会议通过的宪法修正案将《宪法》第11 条修改为"在法律规定的范围内的个体经济、私营经济等非公有制经济，是社会主义市场经济的重要组成部分。国家保护个体经济、私营经济的合法的权利和利益。"十届人大五次会议审议并通过的《物权法}，第一次赋予私有财产受法律平等保护的地位并对私有财产保护制度进行了创新:从保护储蓄扩大到保护投资，从保护劳动收人扩大到保护财产性收入，从保护生活资料扩大到保护生产资料。《宪法》和《物权法》为财产税法体系的完善奠定了坚实的法制基础，因此强化财产税法公平社会财富分配的功能不仅必要，且有可能。

　　(一)税法调节收人分配的机制

　　税法对收入分配的调节分为直接和间接两种。对劳动收入、资本收益或财产的征税，直接对收入水平和收入结构产生影响;而对特定商品征收较其他商晶更重或更轻的税收，影响到商品的价格，从而对消费者的收人水平起到间接的调节作用。

　　1.流转税(商品税)法的调节机制。就流转税的国际通行税种来说，主要有增值税和消费税。增值税通常不具备调节收入分配的功能。而对某些特殊消费品，如奢侈品征收的消费税，则由于收入高的人消费支出中用于奢侈品的份额所占比例大于收人低的人，从而对奢侈品征税能够起到缩小收入差距的作用。相反，对生活必需品而言，由于低收入者的必需品支出在消费支出中的比重高于高收入者，从而对生活必需品课以轻税，可以实现对收入分配的调节。

　　2. 所得税法的调节机制。所得是纳税人在一定时期内取得的总收人，减除相关费用、损失和税金后的余额，无所得或所得达不到标准则不纳税，所得多则多纳税。只有所得才最适合作为现代社会衡量税收能力的标准。正因如此，所得税在保证财政收入上不如流转税，但它以纳税人真实可靠的实际所得为基础，能更好地按照纳税人的实际负担能力来确定税负，并针对纳税人的贫富程度来调节社会收人和财富分布的状态。因此，运用所得税法，特别是个人所得税法来调节纳税人的社会收入和财富分布状态是世界各国的普遍做法。

　　其一，个人所得税法的调节机制。征收个人所得税可以降低个人的收入水平，使个人可支配收入减少。尤其在实行累进税率的情况下，使得高收入者与低收人者之间的收入差距在征税后减少，能够对调节收人分配发挥决定性的影响。

　　其二，公司(企业)所得税法的调节机制。公司(企业)所得税可以减少资本收益，从而缩小资本收入者和劳动收入者之间的收入差距。与个人所得税相似，在实行累进税率的条件下，税法的这一调节功能将发挥得更为明显。不过，在20 世纪80 年代以来的世界税制改革浪潮中，各国普遍缩减了公司所得税的税率级数，转而实行比例税率。因而公司所得税对于调节收入公平分配的作用有所减弱。所得税调节收入公平分配的重任主要落到了个人所得税的身上。

　　其三，社会保障税法的调节机制。社会保障税是政府实行社会保障制度基本财力源泉，对实现收入的公平分配有着间接而重要的促进作用。不过，这里探讨的是社会保障税调节个人收入的功能。由于社会保障税是按个人劳动收入征收的，其中部分由企业承担，部分由个人承担，两种不同的承担和支付方式对收入分配有着不同的影响。就个人纳税而言，由于社会保障税只对劳动收入征税，而对资本和财产不征税，且由于资产收益者的收入相对较高，而劳动收入者的收人相对较低，因此社会保障税的征收具有累退性，它使得劳动收入者和资产收益者之间的收人差距进一步扩大。反之，由于企业缴纳社会保障税影响到资本收益，影响投资者资本收入，因此企业缴纳社会保障税具有累进性，能够缩小资本收入者和劳动收入者之间的差距。

　　3. 财产税法的调节机制。财产税是对个人所拥有的各项财产进行课税，由于财产是历年收人的积累，因此财产税实际上是对纳税人在缴纳所得税后之所得的积聚征税。"财产税一般可分为财富税、财产转移税和遗产税。财富税是对财产所有或占有者自己使用的财产进行征税，对财产征税通常只针对高收入者，具有累进的特点，因而能够起到分散财产，缩小收入差距的作用；财产转移税和遗产税是对因元偿转移、变动而发生所有权变化的那一部分财产价值课征的税收，它们都具有累进特点，可以起到缩小财产所有者和非财产所有者之间的收入差距的作用。”综上，流转税是间接税，在税负归宿上不太明确。即使是具有一定调节收入功能的消费税，其效果也很不确定。因为消费税的调节效果只有在税负较容易向个人消费者转嫁时才能实现，而奢侈品的税负往往很难向个人消费者转嫁，这就使得消费税调节收人分配的功能受到制约。因此，不可能过多地依靠流转税来调节收人分配。所得税和财产税是直接税，税负归宿比较明确，且一般实行累进税率，能够较好地缩小贫富之间的收入差距，调节收人公平分配的效果较为显著。所以，在现实的税种选择与设置问题上，应主要依靠个人所得税和财产税来发挥税收调节收人公平分配的功能，其中个人所得税的作用尤其重要。

　　(二)财产税法调节收入分配功能的补充性

　　在市场经济条件下，人们的收入水平是由劳动收入和资产收益决定的。从劳动收入上看，人们之间在劳动能力、劳动技能和培训程度、劳动强度以及职业等方面存在着差异，决定了他们在劳动收人方面的差距。从资产收益上看，人们之间在资本和财产拥有数量上存在着差别，导致了资产收益的差距。这两种收入差距逐渐拉大着社会成员在财富占有份额上的差距。反过来，因财富差距而产生的资产收益差距又进一步加大了收入差距，从而造成了社会财富分配不公的格局。因此，充分认识并有效利用税法的收入再分配功能，有助于实现社会公平，使社会收入和财富分布符合社会所期望的公平标准，以形成尽可能合理的分布状态。

　　工资薪金等劳动性收入与财产性收入的一个最大不同点就是:工资薪金收人一般均为暂时性的收入，纳税人如果没有其它途径的收入，不得不将其中的一部分用于储蓄，以便在将来没有收人时用作消费支出。而财产性收入则属于永久性收入(其自然增值部分及意外损失不论) ，财产将在纳税人的一生中为其取得收入，并可以连续不断的延续下去。例如，甲、乙两人，其家庭条件完全相同，甲每年获得暂时性收入与乙每年从财产中获得的收入也完全一致。在不征收任何税收的情况下，两人的家庭收入相等。但甲为子女将来买房和养老将其获得收入的一部分用于储蓄，而乙不必从现在的收人中取出一部分用于储蓄。如果甲、乙取得收入时征收所得税，而不征收财产税，则甲乙的应纳税额相同。但甲为取得最大的效用，把这部分所得税款按一定比例分摊在每年的开支和储蓄上，即减少了开支和储蓄。因此，甲与其子女现在的生活水平会因这笔税款而降低，为子女和晚年积累的资本额也将减少。资本额减少，收人也将减少，等于对甲的继承人进行了两次税收调节，而乙的继承人只被征收了一次所得税。因此，甲、乙两人的继承人的收入分配差距将会继续扩大。如果征收财产税，对在一定起点之上的财产进行课税，将使乙不得不将一部分收人用于财产原值，从而减少其新增的财产，或者转让部分财产，使其取得收入的能力减少。因此，财产税和所得税一样都可以对收入分配产生直接的影响，但二者对收入分配的影响有很大的不同。所得税主要是对财富的流量进行调节，而财产税是对财富的存量进行调节。财产税大大弥补了所得税调节收入分配功能的不足，缩小了收入分配的差距。

　　(三)财产税法调节收人分配功能具有正当性

　　财产税法之所以能发挥调节收入的功能，其正当性在于:

　　1.符合利益交换原则。依照社会契约论的观点，国家和人民之间需要达成一种默契:人民让渡一定量的私人财产权，即向政府提供确定的税收，从而向国家交换无差别地享受公共产权利益的资格。国家利用其对政治资源的独家垄断，通过支配这些让渡的私人产权，提供相应的回报。可见，税收是公民享受国家(政府)提供的公共产品而支付的价格费用。公民为了其人身和财产的安全而支付费用的现象，正是典型的市场交换行为在公共财政活动中的反映，从而税收也就具有了公共产品"价格"的性质。同理，既然国家为财产所有人提供了财产保护形式的利益，那么财产所有人也应该向国家缴纳保护劳务所发生的费用，即缴纳财产税。而且，财产的价值会由于市政设施的改善而提高，征收与其增值相等的财产税也是公平的。

　　2. 符合按能力纳税原则。财产为私人历年收人的积累，意味着财产拥有者的经济实力的大小。在征收财产税的情况下，拥有财产的多少便成为衡量有产者纳税能力的重要尺度。在关于税收公平原则的争论中，西方学者首先是以有形财产作为个人财富、支付能力的标准和尺度，如牲口、窗户、马车都曾被当作总财产的衡量标志。随着商品经济的发展，财产的种类增多，动产的价值越来越大甚至超过不动产的价值。这时，西方学者才逐渐转到更广泛的财产观上去，支付能力才被认为是应以综合收入来衡量，整个税制的税基也转到流量财产而非存量财产上来。这就使得西方税制从主要对财产课税转到对所得课税上来。尽管如此，以财产为支付能力的标准，本身就包含着以财产税去促进社会财富公平分布的涵义。有财产者纳税，无财产者不需纳税;拥有较多财产者多纳税，拥有较少财产者少纳税。无论是按财产的价值课税，还是按财产的收益课税，都与纳税人的纳税能力一致。财产课税税额与拥有或支配的财产成正比，这就在一定程度上改变社会财富分配不均的现象。

　　3. 符合社会公正原则。首先，由于财产带来的非勤劳所得比勤劳所得不但要持久，而且花费的精力和费用也小，是一种不劳而获或半劳而获，应重课其税。征收财产税可以减少财产的集中度，改善由于财富集中在极少数人手里将产生的副作用。其次，财产课税较难发生税负转嫁，尤其是对个人消费使用的财产，除对财产租赁行为课征以外，一般不与他人发生经济交易，故很少有转嫁的机会。因此，当国家财政有一定急需时，加重有产者的税负，即可相对减轻无产者的税负。第三，财产收益税无损于纳税人对财产的积累，而对不使用的财产课税则可以使其转移为生产资源，既有利于生产，又有利于矫正社会的奢侈浪费之风。第四，在征收财产税后，减少了投机者投机的机会;对转移的财产征税，可防止"财产的极度集中代代相传"，给下一代带来更大的机会均等。第五，财产所有人因加重了税收负担，便可能采用扩大生产能力、增加收益的办法，设法抵消税负造成的损失，从而促进社会生产的发展。

　　(四)财产税法调节收入分配功能的局限性

　　财产税法调节收入分配功能虽然客观存在且具有正当性，但这一功能的实际作用效果通常与其税种设置、征管水平，特别是它在整个税法体系中的地位密切相关。因此，需要对财产税法调节收入分配功能的局限性作具体分析。

　　1.财产税法的地位影响其功能发挥。一般说来，对于调节收入公平分配具有重要意义的税种，只有在它成为整个税法体系的主体税种时，才能真正有效地发挥其功能。然而，在多数发展中国家，个人所得税收入都十分有限，尚未成为主体税种，在税法体系中处于相对次要的地位，财产税的地位更可想而知了。不少发展中国家还没有财产税类的税种，即使是有财产税的发展中国家，也和个人所得税一样，收入有限，在税法体系中处于辅助地位。这无疑影响着包括我国在内的发展中国家有效发挥财产税调节收入分配的功能。

　　2. 税收博弈降低财产税法的调控实效。从税收博弈的角度看，征税主体和纳税主体之间存在着大量而复杂的博弈关系。财产税与所得税一样，都是直接税，其税负不能转嫁，容易引起人们的抗拒心理。但所得税主要通过支付环节实行源泉扣缴，而财产税则要由纳税人从自己的净财富中直接拿出一部分缴给国家，尤其是按年一次性征收，每次缴纳的数额又比较大，纳税人对此的评价是"一个不得人心的税"。正如哈维·S·罗森所说，纳税人在缴税那一月的怒气也许会持续一年。因此，纳税人会千方百计地进行税收规避来减轻自己的税收负担。无疑，税收博弈会降低财产税法调控的实效。

　　3. 财产税征管可获信息的程度低。在信息不对称日益严重的情况下，调控主体对纳税财产的大量信息往往不能及时、全面地获取，政府在税法调控方面的认知能力由此会受到很大的影响。离开了充分有效的信息，无论是税种的选择还是税收征管的实施都难以有一个坚实的基础。这也会在很大程度上影响财产税法调控的实效。

　　4. 受制于纳税人的纳税意识。财产税法调控的有效实施不仅涉及税务机关本身的能力，还与纳税人的纳税意识有关。从总体上看，纳税意识是社会法制化程度的结果。从税法实施的角度看，纳税意识还包括纳税人的纳税技能水平，没有一定的纳税技能水平，仅有纳税意识也是不能实现财产税法实施要求的。

　　综上，现代财产税虽然不可能作为主体税种，但仍具有其他税种无法取代的作用，可以作为所得课税和商品税的重要补充:财产税法调节收入分配固然具有正当性，但其局限性亦显而易见，不过这可以通过税种设置、税率设计、课征方式、征收管理等制度的完善予以协调。