高級財務會計

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高級財務會計(Advanced Accounting)

　　高級財務會計學是以企業所發生的各項特殊業務的處理方法為研究對象的一門學科。特殊業務一般是指在企業日常生產經營過程中不經常發生的或偶發的業務事項。雖然目前在我國的會計學界中，對於哪些業務屬於特殊業務應編入高級會計學仍有爭議，但是，像企業併購與合併報表、外幣業務、物價變動的會計處理、所得稅的會計處理、租賃業務以及企業重組與破產清算等，已經被高級財務會計學作為必須講授的內容。

　　高級財務會計產生於會計所處的客觀經濟環境的變化，是客觀經濟環境發生變化引起會計假設鬆動後，人們對背離會計假設的特殊會計事項進行理論和方法研究的結果。

　　1.會計主體假設的鬆動

　　2.持續經營假設和會計分期假設的鬆動

　　3.貨幣計量假設的鬆動

　　在高級財務會計內容設置上不同專家學者持有不同的觀點，有的甚至是迥然不同的，這在國內外各種不同版本的高級財務會計教材和專業書籍中可見一斑。

　　1)內容構成繁雜。

　　比較有說服力的是上海復旦大學張文賢教授所做的統計：現行高級財務會計涵蓋的內容主要有倫理、序論、公司會計、合併會計、合伙與分支會計、租賃、破產清算重組、跨國經營會計、非營利組織會計、期貨會計、物價變動會計、所得稅會計、養老金會計、增值表與分佈報告、全面損益表、衍生金融工具、其他(獨資、總分店、投資會計)17項，其中涵蓋內容最多的是湯雲為主編的《高級財務會計》(13項)；其次是張文賢主編的《高級財務會計學》(12項)；涵蓋內容最少的只有l項，而且內容並不相同，分別為“非盈利組織會計”、“合併會計”、“跨國公司會計”、“其他”。

　　可以看出，關於現行高級財務會計基本內容的構成在各家的差異的確很大，對同一學科而言，存在這樣的情況實屬罕見。一門學科內容構成不可能包羅萬象，但面對複雜多變、形式多樣的客觀經濟環境，其僅僅涵蓋一二項內容顯然不合適的。

　　2)界定的必要性。

　　在目前各種會計問題產生原因的分析中，會計人員的素質不高就是其中的一項，而中國會計人員的國際化水平有待提高是學界比較一致的看法，這是否和我們的會計教育有關，學界還未形成共識。但是，有一點是不容忽視的，會計教育應當為會計人員的素質提高和社會對會計人員要求的提高服務，這是高等教育不可推卸的責任。高級財務會計是會計學專業的主幹課程之一，就培養學生的專業技能而言，這門課程的重要性是其他任何一門專業課程所不能比的。如此重要的一門課程在內容的構成上缺少剛性的約束，必然導致學生的專業技能水平的彈性增大，使未來的會計工作者的質量大打折扣。所以，高級財務會計內容構成應當有一個基本的界定。

　　學科的發展需要有一個比較完整和獨立的體系，科學的傳遞需要有基本的內容框架結構，一門學科難以長久忍受雜亂的、拼盤式的存在方式。儘管界定高級財務會計的內容是比較困難的事情，或許是徒勞的。但確是非常有意義的。

　　高級財務會計到底應該涉及哪些基本內容，目前國內外的相關報道中未見有統一的說法，但學界學者們對高級財務會計內容構成的看法還是有一定趨同性的，其中認同率最高的是合併會計；其次是跨國公司經營會計；破產、清算、重組會計和合伙有分支機構會計排在第三位。當然，僅僅以此來確定高級財務會計的內容構成是不夠合理的，也是不科學的，一個學科內容的界定應該有其內在的邏輯規律可遵循。

　　高級財務會計內容構成的界定的一個基礎是它與傳統會計的區別，把傳統會計之外的內容都界定為高級財務會計的內容，將其從傳統會計中同源分流是學界比較早的做法。但是隨著經濟全球化進程的加快和新技術的廣泛應用，經濟發展的模式有了許多的變化，有別於傳統會計的非傳統會計的內容日益增多，已經多到一門學科難以承載的地步，若再利用這種同源分流的方法，將高級財務會計的內容劃分為若幹個分支，一定會促進各個分支的發展，也許會計史上憑此又增添了一個新的詮釋點。

　　1)高級財務會計的概念。

　　何謂高級財務會計?對這個問題不同專家學者有著不同的觀點，對其定義的表述上存在著一定的差異，這也是導致高級會計內容構成繁雜的一個主要因素。

　　閻達武認為：“高級會計是隨著社會經濟的發展，對原有的財務會計內容進行補充、延伸、開拓的一種會計，即利用財務會計的固有方法，對現有財務會計未包括的業務，以及隨著客觀經濟環境變化而產生的一些特殊業務以新的會計觀念進行反映和監督的會計。”可以看出，此種定義突出的是新業務、特殊性、非傳統業務和必須處理的業務事項。在這種定義下，高級財務會計要解決的主要問題是：特殊會計主體的業務(合併、合伙、分支機構會計)、特殊會計期間的業務(非常規的對外財務報告、企業清算、破產、重組會計)、特殊計量方式的業務(物價變動會計、外幣業務、衍生金融工具會計)、帶有特殊性的業務(租賃會計、信息披露等)。

　　王文彬認為，高等會計學是以討論財務會計領域中的若幹高難問題為主體，輔之闡述諸如資產評估、人力資源等問題對財務會計提出的新挑戰。很顯然此種定義下的高等會計學突出的高難二字，但是高和難都具有相對意義，隨著時間的推移，原來的高和難很可能就不是高和難了。不同時期高等會計所要解決的問題很可能完全不同，這就給學科的框架帶來了模糊的概念。

　　常勛對高級財務會計的定義表述是：“承接《中級財務會計》一書的內容，對一些專門的會計領域、也是比較深奧的會計課題展開討論”。這個觀點與王文彬的很相近，還有很多學者也有相近似表述。

　　如何定義高級財務會計或許並不是一件太難的事情，只是作一些整理性的工作而已。耿建新等編著的《高級會計學》中引用了上海財經大學會計學系會計譯叢小組1986年翻譯的斐內·米勒《會計學原理》的會計假設出現某種程度的鬆動的觀點是值得借鑒的，這種會計假設的鬆動是由於客觀經濟環境的變化使然，所以真正的高級財務會計形成的基礎以會計假設的鬆動也是比較合適的。

　　據此，本人認為對高級財務會計可以定義為：高級財務會計是指來源與經濟環境變化而導致的會計假設的鬆動，並由會計假設鬆動而形成的新的會計核算內容。這樣的定義和前述學者的定義基本上沒有矛盾，突出的也是新，既然是新的業務，當然也就會有某種難度。但是這種新的含義比較單一，那就是會計假設的鬆動造成的新業務，而不是所有的新業務。這樣的梳理也許會簡化高級財務會計的內容構成。值得註意的是我國的會計假設和國際會計準則所認定的會計假設有某種不同的地方。按照我國學者的一貫提法，中國的會計應該有自己的特色。所以，應該按照我國的會計準則和制度對會計假設的規定來確認其鬆動的假設。即按照目前會計主體假設、持續經營假設、會計分期假設、貨幣計量假設等內容來確定由於鬆動而產生的新內容。

　　2)基本內容的完整性與系統性的統一。

　　經濟發展導致了新的業務，新的業務促使原有的假設產生鬆動。如：由於投資主體的多樣化而導致了會計的主體的變化，即出現了複合的主體，單一會計主體的會計核算已不能再滿足客觀需要，進而產生了合併會計；由於企業間的競爭加劇，企業的破產、清算、重組就在所難免，此時的持續經營假設就不再適用，所以也就有了破產、清算和重組會計；同時在破產期間，會計分期和貨幣計量的假設都有某種程度不同的變化，但貨幣計量假設的不適用主要還是在通貨膨脹發生的時候，所以貨幣計量假設導致了物價變動會計。這樣，高級財務會計基本內容也就比較好歸納了。另外，與合併會計相對應的是合伙、分支機構會計，也應當包括進去；物價變動會計中只討論了通貨膨脹會計，而能源危機同樣可以引起通貨膨脹，也應在考慮之列；新的科學技術的應用會在某一段時間內造成供給的大量增加而引發通貨萎縮，儘管通貨萎縮會計現在還沒有相關的報道出現，也應在考慮之列。

　　如此看來，按照會計假設的鬆動而形成的高級財務會計基本內容體系缺少一定的完整性和系統性，還要從其他的方面來考慮和完善。從一門學科的完整性來看，應把序論也列入其中，使讀者對高級財務會計的內容和框架結構有一個比較清晰的認識，以便於準確理解高級財務會計的定位；對應高級財務會計的系統性，合伙、分支機構會計和分部報告與中期報告也應當列入其中；隨著我國股權分置改革的逐步到位，公司回購股票也會提到很多的企業日程上來，所以公司會計放在高級財務會計中也是比較合適的。

　　值得一提的是會計倫理問題，這也是目前會計學界碰到的一個重要問題。會計倫理問題在國外學者中提出的比較多，國內除學者張文賢教授外尚未發現有其他學者提出此問題。在我國會計學專業內容設置中，此項內容幾乎沒有涉獵，相關的會計準則和制度對此問題的規範也沒有劃入到教學與研究體系中來，導致專業人員在知識結構上有一個重大缺口。面對日益泛濫的會計信息失真和諸多的會計問題，加強對會計倫理的學習研究是必要的，應將其加入到高級財務會計基本內容構成體系中來。

　　3)基本內容構成。

　　根據以上分析，在充分考慮了合併會計的這個難度比較大的問題的基礎之上，筆者認為由①序論；②會計倫理；③公司會計；④合併會計；⑤合伙、分支機構會計；⑥分部報告與中期報告；⑦破產、清算、重組會計；⑧物價變動會計八大部分構成高級財務會計的基本內容體系是合適的。

　　至於沒有劃入到體系中來的其他現行的高級財務會計內容可以採用三種處理方法，一是把原本屬於其他學科的內容放在相應的學科，比如：跨國經營會計本是國際會計的主要內容；二是把其他的業務單獨化成一門課程，可以稱之為特種會計；三是鑒於衍生金融會計的發展迅猛，所涵蓋的內容會逐漸增多，考慮到其特定內涵和會計事項的複雜性，可以將這部分內容單獨劃作一門課程——金融工具會計。

　　高級財務會計從內容上仍然屬於財務會計的範疇，在理論上依然服從於傳統的財務會計理論，但隨著客觀經濟環境的變化和發展在原有的會計理論基礎上又有了新的擴展與延伸。

　　借鑒國內會計界權威人士的觀點，我國會計理論是以政治經濟學、哲學、系統論、控制論、生產力經濟學為基礎，結合長期的會計實踐適應會計環境形成的具有中國特色的理論體系，它包括以下幾個層次的內容:

　　(1)會計目標:它是會計理論體系的起點和基礎，明確了為什麼要提供會計信息，向誰提供會計信息，提供哪些會計信息等問題。

　　(2)會計基本假設:指會計人員為實現會計目標而對所面臨的變化不定、錯綜複雜的會計環境作出的合乎情理判斷，包括會計之體、持續經營、會計分期、貨幣計量四個基本假設。依據這些基本假設，會計人員才能確定會計核算的範圍、核算的內容，確立收集加工會計信息的方法和程式。

　　(3)會計對象及會計要素:會計對象是會計核算和監督的內容，一般而言是企業單位以貨幣表現的經濟活動，會計要素是會計對象的具體化，是會計核算的基本單位。

　　(4)會計原則:是指為實現會計目標在會計基本前提為基礎上確立的基本規範和規則;包括總體性要求.會計信息質量要求，會計要素確認、計量方面的要求，起修正作用一般原則四類共十二個基本原則。

　　(5)會計程式及處理方法:是在會計原則的指導下對某一經濟業務或會計事項確認、計量與報告的會計技術方法。高級財務會計在總體上遵循上述會計理論的基m上，適應社會的政治、經濟、文化、法律環境的變化和發展，在會計基本假設方面和會計原則方面向更深層次的擴展強化和延伸，從而構成了高級財務會計的理論基礎。

　　隨著經濟業務的複雜化，要求傳統的會計理論在新的形式下進行相應的協調，根據傳統會計理論與複雜經濟業務結合的形式不同可以把高級財務會計的研究範圍劃分為如下幾個層次。

　　1.會計基本極設受到挑戰的業務

　　傳統的會計基本假設是將變化不定的社會經濟環境設為不變，並據此選定會計處理方法，確定會計要素的確認、計量、報告等有關業務內容，但在現行經濟環境條件下，出現了與基本假設相矛盾的多種情況。

　　(1)會計主體假設放寬

　　建立現代企業制度是以股份有限公司和有限責任公司為主要的組織形式，這樣因控股或被控股關係形成了企業集團，按照《合併會計報表暫行規定)當母公司對被投資企業的投資超過被投資企業半數的權益性資本或者在實質上擁有了控股權時，控股公司和被控股公司除了要提供其單獨的財務報表以外，還要由母公司編製反映企業集團的財務狀況，經營成果和資金變動情況的財務報表，即合併會計報表。作為構成企業集團的各公司均是獨立的法律主體，各自構成會計主體，由它們構成的企業集團在性質上是模糊的，只是一個法律主體或稱為經濟實體，它能否作為納稅的依據，能否作為債務償還的實體，就編製合併報表而言都有待於進一步規範。但這一活動卻使傳統會計主體假設由核算主體，放寬到報告主體。

　　(2)持續經營假設的突破

　　在競爭激烈的市場經濟體制下，有些公司可能陷入財務困難的境地，當一個公司無力償付到期債務，或者負債總額超過其資產的公允價值時，此公司被視為無償債能力。依照(破產法》、(民事訴訟法)的規定，上述企業通常在破產法庭的監督下進行清算或改組。

　　宣告破產清算或改組的企業意味著其正常生產經營活動即行停止，從而持續經營假設華存在，原有的計核算方法不能繼續使用。取而代之的是:法院在宣告公司破產之日起巧日內成立清算組，接管企業。清算組以可變現價值確認清算組遣算期間取得的資產與負債，以歷史成本記錄清算前形成的資產與負債，從而確認清算損益。對於改組企業，原企業被新成立的公司所取代，其資產將以市價入帳，原留存利潤被消除，某些債權人可能成為般東，公司章程將加以修改等。

　　(3)物價變動對貨值穩定的衝擊

　　貨幣計量與幣值穩定是基本假設之一，傳統的財務會計以經濟業務發生時的歷史成本確認成本與收入，按配比原則計算損益。然而，現實經濟生活中物價卻是經常變動的，據統計，我國近年來的物價上升也曾經達到過兩位數以上，在此情況下，按歷史成本計量的資產難以反映其真實價值，收益難以反映實際的經營成果，受物價上升的影響會計信息的可理解性減弱，企業的再生產能力下降。

　　為了消除物價變動對會計的影響，在會計核算上應區分貨幣性項目和非貨幣性項目，把名義貨幣換算為穩值貨幣，計算貨幣性項目的購買力損益，重新編製會計報表，從而構成物價變動會計，

　　2.對會計原則強化和延伸的業務。

　　傳統的財務會計原則對複雜經濟業務的會計處理中仍起作用.但在應用中得到了進一步強化和延伸。

　　(1)會計要素確認原則的強化和延伸。

　　通過融物最終達到融資目的租賃業務是現代企業的一項重要的經濟活動。以資本租賃為例，儘管在財產所有權上的風險和報酬的大部分均屬承租人負擔，但其所有權仍歸出租人所有，所以客觀上在整個租賃期內形成所有權與經營權分離;租金總額由設備買價，租期內價款的利息和租賃費三部分組成，因此租金總額必定高於設備買價;在租約到期時，一般會涉及到餘值問題(餘值是否擔保)。上述諸間題的會計處理都需要對傳統意義上的資產取得的確認，計價，價值補償等方面的理論進一步強化和延伸。

　　所得稅會計問題的產生，拓展了配比原則的含義，使其不僅局限於收入與費用的配比，還包括利潤與費用的配比。鑒於以國家利益為中心這一大原則，所得稅在會計核算在借鑒使傳統財務會計理論的基礎上更富於彈性，表現在:第一，收入、費用確認的口徑、時間上體現政府意圖;第二，在收入確認方面，權責發生制的稅務會計由於在一定程度上被現金流動原則所覆蓋而包含著一定的收付實現制的方法;第三，在費用扣除問題上，稅務會計儘可能避免財務會計上採用的審慎原則，即傾向較早報告收入或較遲報告費用。

　　3.僅在某類企亞中存在的特殊業務

　　相對於傳統的現貨交易而言，為瞭解決現貨交易中因供需變化而產生的生產和使用，價格波動等矛盾，出現了與現貨交易相對應的遠期交易，在遠期交易方式下，交易雙方在交易合同中訂明交易商品的數量，品種規格，價格，付款方式，交貨時間等，在合同規定的時間內履行交付商品或支付貨款的義務即所謂期貨業務。與常規的現貨交易相比，其會計處理也相對特殊，包括:投資、交納期貨保證金、平倉了結合約。實物交割，以及在會計報表上列示等內容。

　　有些企業常在外地設立分店以圖營業的發展，謀取更多的利潤。作為所有者權益統一而組織形式特殊的總分店經營方式，企業除了進行本身的對外業務核算外，本店和分店之間的往來核算也占比較大的比重。總店向分店發交商品的計價，聯合會計報表的編製等方面都與傳統的會計核算原則存在較大差異。總店在獎金和商品購銷上對分店的控製程度不同，分店的制度也各不相同，分為集中制和分散制兩種，在發交分店商品的計價上和傳統的計價方法有在較大差異，總店與分店之間分店與分店之間的往來核算也占比較大比重，從而形成了總分店會計。

　　隨著現代經濟活動的國際化，國際經營業務和流動日益增多，使得很多企業在其經營活動中會發生諸多波及外國貨幣的經濟業務，但各國會計的計量單位一般都是本國貨幣0由於不同國家的貨幣，其貨值不盡相同，並經常處於波動之中，因而產生了與外國企業進行外幣標價的交易;為了避免可能發生外匯風險而簽定的遠期外匯合同套期保值業務;把公司國外經營的財務報表折算成報告公司的財務報表等諸多外幣業務，以及由此而產生的匯兌損益的合理會計處理都是有待於解決的難題。

　　4.特殊經營方式緊密相關的業務

　　通常意義上現代企業組織形式是屬於公司的形式，但是還有兩種廣泛採用的企業組織形式，獨資與合伙，它們與公司組織形式的主要差別是負有無限責任。基於此，獨資企業和合伙企業的所有者權益並不僅僅反映其原始投資和追加投資數額，同時還應反映業主企業現金和資產的情況，業主本人受惠而支用企業的資金，收回企業的應收帳款而業主自己留用了所收的資金;獨資企業不作為一個獨立存在的納稅人，而是獨資企業的業主將其所有來自企業和其他一切來源的應課稅所得或損失填到在其個人的納稅申報表中。

　　合伙企業的合伙關係是根據契約而產生的，儘管從會計的觀點出發把合伙企業當作一個獨立營業個體來處理，但在法律上並不具備法人資格;按照有關的法律規章的規定，在合伙活動範圍內所發生的事情.每個合伙人都是其餘各個合伙人的代理人在權益轉讓，收益分配上均區別於公司形式，合伙企業同樣是非納稅主體而將每一合伙人應享的收益份額納入其本人的納稅申報中，從而導致其會計核算的特殊性

　　5.政府與非營利組織會計

　　政府的基本目標是向社會公眾提供服務，而不以營利為目的，這一特點決定了政府會計有別於其他一般性的營利企業會計。由於政府機構的性質與目標決定了政府財務報告的目標應在表彰個體的服務業績之上，政府機構的資金流動則受到法令的規定與限制，它必須按特定的來源取得收入，並按特定的目的支用經費，因此，政府機構就應以特定來源與特定用途的基金作為會計個體.政府機構不以營利為目的，因此基金會計也不能以按期確定收益為目標，而應以依照預算執行為前提，因此就應將遵循權責發生製作為次要的目的。如果資金未被支用，一般意味著政府沒有提供應該提供的服務，因此，政府會計的目的並不在於如何列示收入和支出的差額，而應反映所取得的收入是否在

　　規定期間內按特定目的被支用。正因為如此，倘若有關法律規定普通基金與專項收入基金中的某項預算按收付實現制編列，則基金會計要與預算置於同一基礎，即應採用收付實現制處理相關事項(政府會計處理的即不是嚴格意義上的權責發生制，也不是嚴格意義上的現金收付制，而是修正的權責發生制)。

　　非營利組織是指為社會，而非為某一個人或組織謀取利益的法律或會計個體。非營利組織兼有政府機構和營利企業兩方面的特點。大多數非營利組織與會計個體是各種類型的基金。與政府機構相比，非營利組織向整個社會或特定團體提供眼務，其目標不是為了賺取利潤，資金來源取之於民，有代管資財之責，強調預算，與營利企業一樣，非營利企業由通過選舉或任命的董事會相應管理機構進行管理，需要計量所有消耗與支出，因此絕大多數非營利組織的會計基礎為權責發生制(通常無須向政府納稅)。

　　綜上所述，高級財務會計的理論基礎並沒有突破傳統的財務會計理論，但為了適應會計環境的變化，在研究範圍上側重於對傳統理論存在擴展和延伸的業務，解決傳統財務會計理論未能涵蓋的會計難題。

　　(一)西方國家和我國對於高級財務會計的研究

　　由於西方資本主義國家市場經濟的高度發展，前述各種特殊經濟業務出現較早。為向與企業有經濟利害關係的集團或個人提供決策有用的相關會計信息，隨著各種特殊經濟業務的不斷出現，西方各國民間會計組織和政府會計管理機構通過研究和實踐相繼發佈了相應的各種特殊會計業務的具體會計準則，不僅科學有效地規範了各種特殊會計業務的核算，而且使財務會計在理論上也獲得了很大的充實和發展，保證了財務會計目標的實現。

　　新中國建立以來長期實行的是社會主義計劃經濟體制，企業的會計核算主要是為政府實行國民經濟的計劃管理提供所需的會計信息，所依據的主要是傳統財務會計的理論與方法。因此長期以來在我國不存在前述的各種特殊經濟業務，也不存在相應的特殊會計業務。

　　從黨的十一屆三中全會以後，中國開始了向社會主義市場經濟體制的轉變。二十多年來中國經濟體制發生了重大的變革，社會主義市場經濟迅速發展，經濟體制改革不斷深化，原來在西方世界出現的種種特殊經濟業務也先後在我國出現，並獲得較快發展。這樣，使我國會計界和政府會計事務管理部門也開展了對高級財務會計的研究，併在借鑒西方財務會計理論與實踐的基礎上陸續頒佈了我國相應的會計具體準則和會計制度，指導和規範著出現在我國的各種特殊會計業務的核算。

　　(二)我國高級財務會計研究中的不同觀點

　　由於我國對於高級財務會計研究的時間較短，探討尚不夠深入普遍，因此，在對高級財務會計特別是高級財務會計的理論、方法和內容方面取得一定共識的同時，也還存在一些不同觀點。

　　在高級財務會計核算所依據的會計理論和方法上，較為普遍的認同是，高級財務會計屬於財務會計體系，因此它繼承了傳統財務會計的基本理論與方法。它依然以會計目標、會計假設、會計概念、會計原則等會計基礎觀念為指導，進行會計核算，實行會計監督；依然運用傳統財務會計的方法，即賬戶與複式記賬、會計科目與會計賬簿、會計憑證與財產清查以及會計報表，提供必要的會計信息。但尚未取得共識的是，有的觀點認為高級財務會計完全依據著傳統財務會計的理論，在會計理論上無所謂發展或創新；有的觀點則認為，高級財務會計的產生是由於與傳統財務會計密切聯繫的社會經濟環境發生了變化，所需要核算和監督的是前所未有的特殊經濟業務，它雖然在很大程度上繼承著傳統財務會計的基本理論，但為了適應對新的社會經濟條件產生的前所未有的新的特殊經濟業務的核算與監督，所依據的會計理論和應用的會計方法必然有所發展和變化，並且根據研究具體提出了高級財務會計對傳統財務會計的基本理論在以下諸方面有所發展和變化：

　　1.在會計假設方面的發展和變化。

　　高級財務會計在會計假設的不少方面有所變化，如在會計主體上，編報合併財務報表的企業集團已從傳統財務會計進行日常核算和定期報告的個別會計核算主體發展為進行定期報告的集團會計報告主體，使會計主體由單一型的會計主體變化為複合型的會計主體；又如在會計分期上，股份有限公司會計信息披露的臨時報告與中期報告以及清算企業編製的企業清算會計報表，均突破了傳統財務會計以西曆年度為基準編製的會計分期；再如，在持續經營假設上，企業清算會計也廢止了持續經營假設而代之以終止經營假設；此外，對於貨幣計量假設，通貨膨脹會計也否定了該項假設幣值不變的特定條件，而且相應建立了幣值大幅降低的會計核算前提。

　　2.在會計概念方面的發展和變化。

　　隨著大量特殊經濟業務的發生及特殊會計業務的出現，必然出現大量新的會計概念，如租賃業務中的融資租賃，外幣會計中的遠期外匯、外幣折算等。即使傳統財務會計中的一些概念也會有所發展和變化，如資本維護(又稱資本保全)概念隨著通貨膨脹的不斷發展和幣值大幅降低也進一步發展，產生了財務資本維護和實物資本維護等新的概念，等等。

　　3.在會計原則方面的發展和變化。

　　高級財務會計在繼續遵循傳統財務會計原則的同時，也使傳統財務會計一般原則的含義得到進一步拓展和強化。如在貫徹重要性原則方面，要求對報表使用者經濟決策有著重要意義的“特殊會計業務”，均應在會計報表中設專項給予披露。譬如，在外幣業務中由於匯率變化可能給企業持有外幣資產、負債及權益的折算本位幣記賬金額帶來變化；作為反映企業集團整體的財務狀況及所擁有的盈利能力的會計報表與集團各個成員個別會計報表的內容和編製方法不同所帶來的變化；融資租賃業務給企業財務狀況帶來的變化；企業經營期貨或其他衍生金融工具可能給企業帶來的風險或收益，等等，對報表的使用者均有著極為重要的意義，在企業的會計報表中均要求設置專項予以反映。

　　又如，傳統財務會計貫徹的配比原則是按權責發生制原則將以西曆年度會計分期的同一會計期間的收人和成本費用進行配比，以確定該期收益，而在所得稅會計中則是進一步將其變化為將同一期間按權責發生制轉化為按收付實現制原則，以及稅法確定的收入和支出進行配比計算所得；在期貨的交易中，則按期貨業務交易完成期限的收支進行配比確定收益；對於企業清算會計清算成果，也是以收付實現制原則，按清算期間的收支配比確定等等，都在配比的期間、配比的依據及配比的內容上，大大發展了配比原則。

　　此外，對於會計原則的發展還表現在為了適應規範高級財務會計特殊會計業務核算的需要，廢止了一些傳統財務會計原則，建立了一些新的會計原則。如為了反映通貨膨脹條件下企業資產現時價值的規模，為了在企業清算中維護業主、股東和債權人的權益，在對它們資產的計價上，廢止了歷史成本原則，建立了以資產的現時市場公允價格為基礎的現時成本計價原則；為了反映外幣業務的本來面目，規範外幣會計的核算，建立了復幣計價和復幣記賬原則；為保證向企業投資者和管理者提供決策有用的會計信息，反映外幣匯率變動和通貨膨脹中物價變動可能給企業帶來的可能發生的損益，相應改變了謹慎性原則而建立了合理反映可能發生損益的原則；此外為了適應房地產經營的特點，在確定房地產銷售收入中還貫徹了實質重於形式的原則，等等。

　　在對高級財務會計核算的內容上，較為普遍的認同是，傳統財務會計核算的內容是企業的一般會計業務，是企業經常普遍發生的會計業務。因此，傳統財務會計又稱“一般財務會計”。而高級財務會計則是在一般財務會計中不見得有或不經常發生的特殊經濟業務和特殊經營行業的企業特殊會計事項，是一般財務會計所不包括的業務。其內容有的較難，有的則不難。但在對於高級財務會計核算內容的具體範圍上，則認識尚不統一。一種觀點認為高級財務會計就是依據傳統財務會計基本理論反映的一般財務會計所不予包括的會計業務，除包括前述特殊會計業務外，還包括人力資源會計、社會責任會計、國民經濟會計、綠色環保會計等，因此，又稱其為“其他業務會計”或“特殊業務會計”。而另一種觀點則認為以企業或企業集團，以及以企業以外各類單位為會計主體，以傳統財務會計的理論與方法提供有關上述特殊業務經濟信息的管理活動，應稱為“高級會計”，作為高級財務會計核算的內容，應是一般財務會計所不予包括或不經常發生的，需向與企業有經濟利害關係的集團或個人提供決策有用的必要會計信息的那些特殊業務會計。因此，高級財務會計只是高級會計的一個組成部分。

　　應當說明，本教材向讀者介紹上述高級財務會計研究中的相同和不同觀點，其目的在於使讀者瞭解我國高級財務會計研究的概況和現狀，擴大視野，拓寬相關知識領域，以便參閱和鑽研有關介紹高級財務會計的書籍，併在此基礎上進一步提高。同時應當說明，以本書作為教材，將主要介紹其中取得共識以及在我國應用較為廣泛的內容，對於正在研討但尚未取得共識的高級財務會計內容，特別是一些理論問題，在教材中只作一些提示而不進行過多和深入介紹與探討。