特殊目的審計業務

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　　特殊目的審計業務是指註冊會計師接受委托，對下列財務信息進行審計並出具審計報告的業務。

　　1.按照企業會計準則和相關會計制度以外的其他基礎(簡稱特殊基礎)編製的財務報表

　　註冊會計師可能應委托人要求對被審計單位按照特殊基礎編製的財務報表發表審計意見。特殊基礎通常包括計稅基礎、收付實現制基礎和監管機構的報告要求。

　　2.財務報表的組成部分

　　註冊會計師可能應委托人要求對財務報表的一個或多個組成部分發表審計意見。

　　財務報表的組成部分，包括財務報表特定項目、特定賬戶或特定賬戶的特定內容。

　　3.合同的遵守情況

　　註冊會計師可能應委托人要求對被審計單位合同中有關財務會計條款的遵守情況發表審計意見。例如，對貸款合同遵守情況發表審計意見；對專利技術、商標使用權等轉讓協議遵守情況發表審計意見。

　　4.簡要財務報表

　　註冊會計師可能應委托人要求對被審計單位依據已審計財務報表編製的簡要財務報表發表審計意見。

　　(一)承接業務的一般要求

　　在執行特殊目的審計業務時，註冊會計師實施的審計程式的性質、時間和範圍因業務具體情況的不同而存在差異。在承接特殊目的審計業務前，註冊會計師應當與委托人就業務性質、審計報告的格式和內容等達成一致意見。

　　(二)瞭解所審計信息的用途及可能的使用者

　　在計劃審計工作時，註冊會計師應當清楚瞭解所審計信息的用途及可能的使用者。特殊目的審計業務所審計財務信息一般是為了滿足特定使用者的特定需要，具有特定用途。例如，按計稅基礎編製的財務報表，是為了滿足向稅務機關申報納稅需要，其特定使用者為被審計單位管理層和稅務機關；按監管機構的報告要求編製的財務報表，是為了滿足監管機構的監管要求，其特定使用者為被審計單位管理層和相關監管機構。註冊會計師在計劃審計工作時，應當通過與委托人的溝通，詳細瞭解所審計財務信息的用途和可能的使用者。

　　(三)說明審計報告分發和使用的限制

　　為了避免審計報告被用於非預定目的，註冊會計師可以在審計報告中說明出具審計報告的目的，以及在分發和使用上的限制。由於特殊目的審計業務所審計財務信息是滿足特定使用者的特定需求的，因此，註冊會計師對特殊目的審計業務出具的審計報告也只能為特定使用者用於該特定用途。為了避免審計報告被用於非預定目的，註冊會計師可以在審計報告的審計意見段之後，增加說明出具審計報告的目的，以及在分發和使用上的限制。

　　(四)審計報告的要素

　　除對簡要財務報表出具的審計報告外，對其他特殊目的審計業務出具的審計報告應當包括下列要素：

　　1.標題

　　標題中應當包含表明業務性質的“審計”一詞，通常用“審計報告”。

　　2. 收件人

　　審計報告的收件人是指註冊會計師按照業務約定書的要求致送審計報告的對象，一般是指審計業務的委托人。審計報告應當載明收件人的全稱。

　　3.引言段

　　引言段應當說明下列內容：

　　(1)所審計的財務信息。應當詳細說明所審計財務信息的編製基礎和所包括的全部內容。

　　(2)被審計單位管理層的責任和註冊會計師的責任。應當說明，編製所審計的財務信息是被審計單位管理層的責任；註冊會計師的責任是在實施審計工作的基礎上對這些財務信息發表審計意見。

　　4.範圍段

　　範圍段應當說明執行特殊目的審計業務依據的審計準則和註冊會計師已實施的工作。

　　對註冊會計師已實施工作的說明應當包括：

　　(1)中國註冊會計師審計準則要求註冊會計師遵守職業道德規範，計劃和實施審計工作以對財務信息是否不存在重大錯報獲取合理保證。

　　(2)審計工作涉及實施審計程式，以獲取有關財務信息金額和披露的證據。選擇的審計程式取決於註冊會計師的判斷，包括對由於舞弊與錯誤導致的財務信息重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，註冊會計師考慮與財務信息編製相關的內部控制，以設計恰當的審計程式，但目的並非對內部控制的有效性發表意見。審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計的合理性，以及評價財務信息的總體列報。

　　(3)註冊會計師相信，已獲取的審計證據是充分、適當的，為其發表審計意見提供了基礎。

　　如果接受委托，結合特殊目的審計對內部控制有效性發表意見，註冊會計師應當省略上述“但目的並非對內部控制的有效性發表意見”的術語。

　　5.審計意見段

　　審計意見段應當清楚地說明對財務信息發表的審計意見。

　　6.註冊會計師的簽名和蓋章

　　審計報告應當由註冊會計師簽名並蓋章。

　　7.會計師事務所的名稱、地址及蓋章

　　審計報告應當載明會計師事務所的名稱和地址，並加蓋會計師事務所公章。

　　8.報告日期

　　審計報告應當註明報告日期。審計報告的日期不應早於註冊會計師獲取充分、適當的審計證據(包括管理層認可對財務信息的責任且已批准財務信息的證據)，併在此基礎上對財務信息形成審計意見的日期。

　　(五)審計報告格式被指定時的處理

　　如果委托方要求按照指定格式出具審計報告，註冊會計師應當考慮指定格式報告的實質要求及措辭。必要時，應當修改指定格式報告的措辭，或另附一份報告，以符合本準則的規定。

　　在某些情況下，委托人需將財務信息提供給政府監管部門、信托人、保險人、其他單位或個人。這些機構和個人可能對審計報告的格式進行指定，而所指定的審計報告的格式可能不符合本準則的要求。例如，所指定的審計報告可能要求證明某些事實，或者對超出審計範圍之外的某些事項發表意見，或者省略必須具備的措辭等。

　　在這種情況下，註冊會計師應當考慮指定格式報告的實質要求及措辭。如果委托人指定格式報告的實質要求及措辭與本準則規定不一致，註冊會計師應當通過修改指定格式報告的措辭，以使其符合本準則的規定；或者另附一份按照本準則要求編製的審計報告。

　　(六)所審計信息是基於某項合同條款的考慮

　　如果所審計的信息基於某項合同的條款，註冊會計師應當考慮管理層在編製信息時是否已對所依據的合同作出重要解釋。如果採用另一合理的解釋將會對所編製財務信息產生重大差異，則該項解釋就是重要的。同時，註冊會計師應當考慮對合同作出的重要解釋是否已在財務信息中得到清晰的披露，並考慮是否有必要在審計報告中提醒信息使用者註意財務信息附註中對這些解釋的描述。

　　1.對按照特殊編製基礎的財務報表出具的審計報告

　　註意：

　　註冊會計師應當考慮財務報表的標題或附註是否已指明特殊編製基礎，如果該財務報表未能冠以適當的標題，或特殊基礎未得到充分披露，註冊會計師應當出具恰當的非無保留意見的審計報告。

　　2.對財務報表組成部分出具的審計報告

　　註意：

　　第一，註冊會計師應當提請委托人不應將整套財務報表附於審計報告後；

　　第二，如果已對整套財務報表出具否定意見或無法表示意見的審計報告，只有在組成部分並不構成財務報表的主要部分時，註冊會計師才可以對組成部分出具審計報告。

　　3.對合同的遵守情況出具的審計報告

　　註意：

　　第一，只有當合同遵守情況的總體方面與會計和財務事項相關，且在註冊會計師專業勝任能力範圍內時，註冊會計師才能承接該項業務。如果該項業務的某些方面超越註冊會計師的專業勝任能力，註冊會計師應當考慮利用專家的工作；

　　第二，註冊會計師應當在審計意見段之後增加對審計報告使用規定的強調事項段，指明審計報告僅供被審計單位與簽訂該合同的另一方使用，不得作為其他用途。

　　4.對簡要財務報表出具的審計報告

　　註意：

　　第一，只有對簡要財務報表所依據的財務報表發表了審計意見，註冊會計師才可對簡要財務報表出具審計報告；

　　第二，註冊會計師在對簡要財務報表發表審計意見時，不應使用 “在所有重大方面”、“公允反映”等術語；

　　第三，提及對已審計財務報表出具的審計報告的日期和意見類型。如對簡要財務報表所依據的財務報表發表了非無保留意見，還應指明發表該意見的理由及其影響；

　　第四，簡要財務報表應當清楚地表明其信息的簡化性質，並提醒使用者，因此，應在強調事項段中明確，為更好的理解被審計單位財務狀況和經營，簡要財務報表應當與最近已審計財務報表(包含了要求的所有披露)一併閱讀。