产成品

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产成品（Finished Products）

　　产成品是指企业已经完成全部征税过程并已验收入库合乎标准规格和技术条件，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。

　　一、产成品审计的意义

　　产成品是指企业已经完成全部生产过程并已验收入库、合乎标准规格和技术条件，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。企业接受外来原材料加工的代制品相加工修理的代修品，在制造和修理完成验收入库后，视同企业的产成品核算。

　　(一)产成品审计的内容

　　对企业产成品的审计，主要是对产成品收发凭证、帐目、实物和管理制度进行审核，以查明企业产成品的收发是否实在，有否虚收虚付、弄虚作假、贪污盗窃，账账、账卡和账实是否相符，有否呆滞积压，管理是否严密等。

　　(二)产成品审计的目的

　　对企业产成品审计的主要目的，就是监督企业产成品的帐目正确无误，做到账账、账卡和账实三相符：促使企业合理储存产成品，尽量减少呆滞积压，使产成品的保存处于良好状态。

　　(三)产成品审计的特点

　　工业企业大多数都存在产品品种规格繁多、存数量大、周转次数频繁的特点，某些企业虽然产品品种不多，但因面向消耗单位，收发业务也很频繁。因此，要对企业的产成品进行全面详尽的审核，一般说来是不大可能的。从现实状况出发，对产成品采用从实物存量到产成品明细帐，从入库验收到发出凭证的重点送查法，其效果效为显著。

　　二、产成员审计的重点

　　对企业产成品的审计，除前面所述内容外，还必须对产品实物、账目和收发凭证进行重点审查。

　　(一)产成品实物的审核

　　通过实地盘点和抽查验证，确定各种产成品的实际库存量；并与产成品明细帖帐面余额进行核对，查明产成品有否短少亏损或盈余：短少亏损及盈余的原因是什么，有否呆滞积压、霉烂变质；有否需要返修或报废的产品；有否贪污盗窃或保管等有关人员监守自盗等；从而提出又针对性的改进意见。

　　(二)对产成品帐目的审核

　　由于工业企业产成品繁多，所以不可能在短时间内全部审查，除对在实物抽查中发现溢缺的品种应审查全年帐目外，户般可采用统计抽样的原则，对1-11月的帐目随机地抽查1-2个月，重点可放在12月份帐目上。对产成品帐目审核的重点，首先是查明帐目设置是恰当；其次应查明帐实是否相符，并算出帐实不符率，查明帐实不符的原因同时还应查明财会人员是否定期到仓库进行稻核，并整理出了收发凭证，最后还应查明对产成品收、发、存的帐务处理是否正确。

　　[1]注释：账实不符率可采用公式，账实不符率(%)=账实不符品种÷抽查品种数×100%。

　　(三)对产成品收发凭证的审核

　　主要审核产成品完工时车间是否据实填列了交库单，质检部门是否对产成品进行了检验并出具了检验通知单；入库时是否由有关部门及经手人填写一式多联的验收入库单；产成品销售发出有否根据合同开列一式多联的产成品出库单等。通过对产成品收发凭证的审核，来达到确保产成品的安全完整和保质保量的目的。

　　“产成品”属于资产类帐户，用于核算企业库存的各种产成品的实际成本。其借方，登记已验收入库的产成品实际成本；贷方登记发出的产成品实际成本；期末借方余额反映企业库存的产成品实际成本。

　　存放在企业所属门市部准备销售的产成品、关交展览会展出的产成品以及已经发出但尚未办理托收手续的产成品仍属于企业产成品核算范围，一般应单独设置明细帐进行核算。

　　1、产成品核算的基本账户

　　产成品是指已经完成全部生产过程，可以按合同规定的条件送交定货单位，或者可以作为商品对外销售，经验收入库的产品。

　　1）“产成品”账户。用以核算产成品的收入、发出和结存，按产成品的种类、品种和规格设明细账。该账户借方登记入库产品的实际成本或计划成本，贷方登记发出产成品的实际成本或计划成本；期末余额在借方，表示库存产成品的实际成本或计划成本。

　　2）“生产成本”账户。用以核算产成品实际成本同计划成本的差异，按产成品的种类、品种和规格设明细账。该账户借方登记超支差异，贷方登记节余差异；余额在贷方，表示节余差异的总额，余额如在借方时，表示超支差异的总额。

　　3）“分期收款发出商品”账户。本账户核算按分期收款销售方式发出产成品的实际成本，按销售对象设置明细账。账户借方登记发出产成品的实际成本，贷方登记应结转的销售成本；期末余额在借方，表示尚未收取货款的发出商品的实际成本。

　　2、产成品的账务处理

　　1）产成品的收、发、存按实际成本计价的账务处

　　产成品入库时：

　　借：产成品——××产品

　　　贷：生产成本——基本生产

　　产成品发出时：

　　借：产品销售成本

　　　贷：产成品——××产品

　　2）分期收款发出产成品的账务处理

　　发出产成品时：

　　借：分期收款发出商品

　　　贷：产成品——××产品

　　3）产成品的收、发、存按计划成本计价的账务处理

　　出现节约差异时。产品完工入库，则：

　　借：产成品——××产品

　　　贷：生产成本——基本生产

　　产品成本差异

　　产品销售后结转销售成本，则：

　　借：产品销售成本

　　　产品成本差异

　　　贷：产成品——××产品

　　出现超支差异时。完工产品验收入库，则：

　　借：产成品——××产品

　　　产品成本差异

　　　贷：生产成本——基本生产

　　产成品销售后结转销售成本，则：

　　借：产品销售成本

　　　贷：产成品——××产品

　　　　产品成本差异

　　“产成品”账户属于资产类账户，核算企业库存的各种产成品的实际成本。

　　1、企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后，视同企业的产成品，也在“产成品”账户核算。

　　2、可以降价出售的不合格品，也在“产成品”账户核算，但应与合格产品分开核算。

　　3、已经办完销售手续，但购买单位在月末未提取的库存产成品，应作为代管产品处理，单独设置代管产品备查簿，不在“产成品”账户核算。

　　4、生产完成验收入库的产成品，借记“产成品”账户，贷记“生成成本”账户。

　　5、清查盘点中发现的产成品盘盈，借记“产成品”账户，贷记“待处理财产损溢”账户。

　　6、分期收款销售的产成品，应在发出后，借记“分期收款发出商品”账户，贷记“产成品”账户。

　　7、采用其他结算方式销售的产成品，结转成本时，借记“产成品销售成本”账户，贷记“产成品”账户。

　　8、清查盘点中发现的产成品盘亏和毁坏，借记“待处理财产损溢”账户，贷记“产成品”账户。

　　9、入库的产成品发现要返修的，借记“生产成本”账户，贷记“产成品”账户。

　　1．销售产品记入“应收账款”账户，冲减“产成品”账户未作销售处理，未提销项税额；

　　2．销售产品记入“其他应收款”　账户，冲减“产成品”账户未作销售处理，未提销项税额；

　　3．销售产品记入“应付账款”　账户，冲减“产成品”账户未作销售处理，未提销项税额；

　　4．以产品抵付欠款记入“应付账款”　账户，冲减“产成品”账户未作销售处理，未提销项税额；

　　5．销售产品记入“其他应付款”　账户，冲减“产成品”账户未作销售处理，未提销项税额；

　　6．以产品分派股息、红利，账户，冲减“产成品”账户未作销售处理，未提销项税额；

　　7．采取托收承付结算方式销售产品，产品已经发出并办妥托收手续，未作销售处理，未提销项税额；

　　8．采取委托银行收款结算方式销售产品，产品已经发出并办妥托收手续，未作销售处理，未提销项税额；

　　9．委托其他单位代销产品，收到销售产品清单未作销售处理，未提销项税额；

　　10．采取直接收款方式销售产品，取得索取销售额凭据，未作销售处理，未提销项税额；

　　11．将产品移送到统一核算的在其他县（市）机构用于销售，未作销售处理，未提销项税额。

　　对“产成品”账户检查，主要是检查该账户的贷方，即产成品出库的去向。企业销售产品的核算，取得产品销售收入时，借记“现金”、“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等账户；贷记“产品销售收入”、“应交税金----应交增值税（销项税额）”账户；结转销售产品成本时，借记“产品销售收入”账户，贷记“产成品”账户。结转产品销售成本一般是月末一次结转，除了结转销售产品成本外，如果“产成品”账户还有贷方数额，应对会计凭证，原始凭证逐笔审查，如果对应账户是货币资金账户，存货类账户，结算往来类账户，都是不正常现象，应进一步检查，看是否隐瞒销售收入而偷税。

　　1．对企业销售产品记入“应收账款”账户，未作销售处理，未提销项税额的稽查

　　企业销售产品在没有收到货款时，借记“应收账款”账户，贷记“产品销售收入”、“应交税金----应交增值税（销项税额）”账户。如果企业销售产品在没有收到货款时，借记“应收票据”账户，贷记“产成品”账户，这样处理是错误的，其错误一是销售产品没有作销售处理；二是没有计提销项税额。

　　2．对企业销售产品记入“其他应收款”账户，未作销售处理，未提销项税额的稽查

　　企业销售产品在没有收到货款时，借记“应收账款”账户，贷记“产品销售收入”、“应交税金----应交增值税（销项税额）”账户。如果企业销售产品在没有收到货款时，借记“其他应收款”账户，贷记“产成品”账户，这样处理是错误的，其错误一是销售产品未作销售处理；二是未提销项税额。

　　3．对企业销售产品记入“应付账款”账户，未作销售处理，未提销项税额的稽查

　　企业销售产品借记“应付账款”账户，贷记“产成品”账户，这样作处理是错误的，其错误一是销售产品未作销售处理；二是未计提销项税额。

　　4．对企业以产品抵付欠款记入“应付账款”账户，未作销售处理，未提乐段项税额的稽查

　　企业以自己生产的产品抵付欠款，按规定应作销售处理，并提取销项税额，缴纳增值税。但是有的企业用自己生产的产品抵付欠款时，并不作销售处理，而是借记“应付账款”账户，贷记“产成品”账户，这样处理是错误，其错误一是销售产品未作销售处理；二是未计提销项税额。

　　5．对企业销售产品记入“其他应付款”账户，未作销售处理，未提销项额的稽查

　　企业销售产品借记“其他应付款”账户，贷记“产成品”账户，这样处理是不正确的，其错误一是销售处理；二是未提销项税额。

　　6．对企业以产品分派股息、红利未作销售处理，未提销项税额的稽查

　　企业收自制产品分配给股东或投资者作为股息或红利，按照规定，应作销售处理，缴纳增值税。但是有的企业不作销售处理，直接冲减产成品，未提销项税额而偷税。

　　7．对采取托收承付结算方式销售产品，产品已经发出并办妥托收手续未作销售处理，未提销项税额的稽查

　　企业采取托收承付结算方式销售货物，根据《增值税暂行条例实施细则》第三十三条第二款的规定：“销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间为发出货物并办妥托收手续的当天。”但企业产品已经发出并已办妥托收手续，并未作销售处理，未提销项税额而偷税。

　　8．对采取委托银行收款结算方式销售产品，产品已经发出并办妥托收手续，未作销售处理，未提销项税额的稽查。

　　9．对委托其他单位代销产品，收到代销单位销售产品清单未作销售处理，未提销项税额的稽查

　　企业委托其他纳税人代销货物，其纳税义务发生时间，按照《增值税暂行条例实施细则》第三十三条第五款规定：“委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天。”

　　10，对采取直接收款方式销售产品，取得索取销售额凭据，未作销售处理，未提销项税的稽查

　　企业采取直接收款方式销售产品，其纳税义务发生时间，按照《增值税暂行条例实施细则》第三十三条第一款规定：“采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天。”

　　11．对将产品移送到统一核算的在其他县（市）机构用于销售，未作销售处理，未提销项税额的稽查

　　根据《增值税暂行条例实施细则》第四条第三款规定，“设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外”，应视同销售处理，缴纳增值税。

　　产成品评估方法的探讨

　　在现实的资产评估工作中，产成品价值的评估一般只在企业整体资产评估中才会遇到。在大多数情况下产成品价值量在企业总资产中所占的比例也不大，因此没有得到应有的重视，甚至不少评估师是以产成品的账面值确定其评估值的。1996年发布的《资产评估操作规范意见(试行)》，对产成品的评估虽然作了规范，但在执行中仍然存在一些问题值得探讨。

　　产成品评估价值类型的确认：　

　　根据《资产评估准则——基本准则》的规定，注册资产评估师执行资产评估业务时，应当根据评估目的等相关条件选择适当的价值类型，并对价值类型予以明确定义。当注册资产评估师在执行企业整体价值评估业务时，如果整个企业的评估价值类型被定义为“市场价值”，则产成品的评估价值类型自然也应当被定义为市场价值。但实际上，产成品的评估价值又不同于通常所谓的公开市场上直接交易的价值，而是“产成品卖方权益的价格”。例如在评估目的为企业整体转让的情况下，不论是站在购买企业的一方，还是出让方——产成品生产方来说，产成品价值的实现都将面对必须要发生的销售费用和税金等支出。这个特点使产成品区别于企业的其他存货，例如其无须追加支付税金和销售费用的在用低值易耗品、原材料等。所以产成品的评估值除了需符合市场交易的特点之外，还必须具备考虑了扣除销售费用和税金的公允特性。

　　“产成品明细账”一般按产品种类、名称或存放地点设置一套既有数量又有金额的明细账。该账户的借方反映产成品验收入库和其他转入数，与“基本生产”、“待处理财产盘盈”等账户相对应。贷方反映结转销售成本和其他转出数，与发出商品销售待处理财产损失等账户相对应。余额在借方，反映库存产品实有数。产品入库时，填制“产成品入库单”，由财会部门和仓库分别登记入账。平时仓库“产成品保管账”只反映产品的收付存情况，待月终，财会部门根据当月“产品成本计算表”中单位成本计算当月入库产成品的实际成本，登记入库单价和金额数。记借：产成品；贷：基本生产。发出产品时，则按加权平均法或先进先出法确定发出产品的单位成本乘以发出数量计算发出产品金额，记借：“销售（或发出商品）收入”，贷：“产成品”，结转主营业务成本。

　　对“产成品”的征税筹划，应以“产成品明细账”为中心，结合产品交库单、出库单、产品成本计算表、产品盘存表、销货发票等凭证，对照仓库“产品收付存保管账”进行分析，查明有无错记、漏记产品数量、金额等情况。

　　（一）产成品入库的征税筹划

　　对产成品入库的征税筹划分两方面进行：

　　（1）核实产品入库数量，看入库数量是否正确，有无漏记、少记入库数量或将完工产品转为账外物质。征税筹划时，首先将“产品交库单”与生产车间付出产成品数量相对照，该批完工产品是否全部入库；然后，将“产品明细账”收入数量与“产品交库单”、“产品成本计算表”的完工产品数量以及仓库保管账进行对照检查，看产品数量、等级是否相符，落实有无少转数量的问题。

　　（2）核实入库产品成本。产成品成本应按实际成本计价，不得以估计成本代替实际成本。如果企业产品种类多，规格复杂，也可采用计划成本进行日常核算，但必须另设“产品成本差异”账户，反映计划成本与实际成本的差额。平时产品入库按计划成本记账，到了月末，再按发出产品结转产品成本差异。但是有的企业既不计算在产品成本，也不核算产成品的实际成本，入库时计划成本由“基本生产”账户结转　“产成品”账户，当计划成本偏高时，不仅影响产品的销售成本，而且还可能使“基本生产”账户出赤字。征税筹划中如果发现这类问题，应责成企业调整。

　　其征税筹划方法如下：

　　①确定计划成本与实际成本差异额。

　　可在查实最后一个月末在产品数量的基础上计算期末在产品的实际成本，再与“基本生产”账户的期末额相比较，其差额即为产品的计划成本与实际成本长期累计的差异额。

　　②确定应调整所得额。

　　确定企业长期按计划成本结转销售成本而少转利润的数额可按下列公式计算：

　　差异分摊率=差异额÷（期末产品计划成本+本期发出商品计划成本）×100%

　　期末产成品计划成本应分摊的差异额=期末产成品计划成本×差异率

　　应调整的所得额=差异额—期末产品计划成本应分摊的差异额

　　另一方法是在查实最后一个月完工入库产成品的实际单位成本的基础上，按下面公式计算：

　　期末产成品实际成本=期末产成品数量×本月完工产品实际单位成本

　　期末产成品计划成本应分摊的差异额=期末产成品计划成本—期末产成品实际成本

　　应调整利润额=差异额—期末产成品计划成本应分摊的差异额

　　这种方法比较简便，适用于各月的期末在产品比较均衡的企业，对期初和期末在产品成本可以略而不计，但准确性较差。

　　（二）产成品发出的征税筹划

　　产成品发出，无论是销售还是自用，都应通过销售账户，结转销售成本。产成品发出的单位成本应按加权平均法或按先进先出法计算。征税筹划时，应注意有无少转销售数量，多转销售成本等问题。

　　以“产成品明细账”付出栏、“产品出库单”、“产成品发出汇总表”、“产品销售明细账”、“发出商品”明细账等核对结转销售数量，然后计算发出产成品的平均单位成本与月末产品结存的平均单位成本比较，是否一致或接近。如果结转的成本偏高，则应根据“产成品明细账”数额，按加权平均法或先进先出法计算出正确的应转销售成本的单价，调整多转的销售成本。

　　（三）产成品期末结存的征税筹划

　　对产成品期末结存的征税筹划，主要审查“产成品明细账”结存栏的数量和余额有无异常现象。

　　征税筹划可分为两方面：一方面是先核实“产成品盘存表”，再将“盘存表”与仓库“保管账”核对，核对时要注意前有无以白条顶库存的情况。然后，将“产成品明细账”与仓库“保管账”或“产成品盘存表”核对一致；另一方面是检查结存栏的平均单位成本，将期末数与期初数以及其他月份平均单位成本相比较，如果变动较大，则应采用企业的计算方法进行复核。对结存栏出现有数量无金额或赤字金额，无数量赤字金额，有金额无数量和数量金额都是赤字等异常情况，应查明是核算错误还是多转销售成本或少转销售成本所造成。其征税筹划方法与检查库存材料异常余额的方法相同。　 　

　　一、“产成品”帐户涉税检查的主要内容及侧重

　　“产成品”作为企业所得税的一个计算帐户，在企业所得税检查中的地位十分重要。这是因为，首先“产成品”帐户贷方核算内容与产品销售成本的结转直接相关。利用多转产品销售成本偷逃企业所得税的现象比较普遍。其次，“产成品”又是流转税的一个核对帐户，其贷方核算内容较为复杂。发出的产成品除用于销售外，还存在其他的用途。某些本属于销售性质的业务，如以产品偿还债务，以产品分配利润或以产品换回原材料等，按会计制充规定，应作销售处理，通过“产品销售收入”和“产品销售成本”帐户进行核算。如果企业错误法将产成品帐户的贷方直接对应“应付帐款”、“利润分配”或“原材料”等帐户，不作销售处理，不仅偷逃了企业所得税，也偷逃了流转税。还有一些属于视同销售的业务，如将产品用于在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务以及用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等。这些自产自用的产品是一种内部结转关系，不存在销售行为，企业并没有因此而增加资金，按规定可按成本转帐，在产品移送使用时将其成本按用途转入相应帐户中。例如将自产产品用于在建工程，即将其成本转入在建工程成本中；用于馈赠、赞助、集资等，即将其成本转入营业外支出；用于广告、样品等，即将其成本转入产品销售费用等。会计分录为：

　　借：在建工程（营业处支出，销售费用等）

　　　贷：产成品（或自制半成品）

　　将产品用于上述各个用途而应交纳的增值税、消费税也应按用途记入相应的帐户。会计分录为：

　　借：在建工程（或营业外支出、销售费用等）

　　　贷：应交税金——应交增值税（消费税等）

　　如果企业对上述视同销售的业务，只作了产品成本的结转，不作或错误地进行应交税金的会计处理，必然会影响应纳的流转税。同时，按税法规定，还应申报交纳企业所得税。

　　根据“产成品”帐户的性质、用途、结构及对纳税产生的具体影响，其涉税检查应侧重于借、贷方发生额的检查。应注意检查的涉税问题主要有：

　　1.借方入库产成品数量和金额是否正确？有无因错记入库产成品的数量和金额影响已销产品成本的结转？

　　2.贷方已转产品销售成本是否正确？有无因错转销售成本而影响企业所得税？

　　3.以产品偿债、分配利润、兑换材料等属于销售的业务，帐务处理是否正确？有无影响纳税？

　　4.以产品用于在建工程等属于视同销售的业务，帐务处理是否正确？有无偷逃流转税和企业所得税？

　　二、“产成品”帐户涉税检查的案例分析

　　【案例1】划计完工产品成本，提高入库产成品单价，偷逃企业所得税案例

　　某企业生产甲产品，期初库存甲产品200件，金额20,000元；本月完工入库甲产品800件，金额96,000元，企业用加权平均法计算平均单价为　116元。本月售出甲产品400件，结转产品销售成本46,400元。经检查，本月结转入库的产成品成本中有假投料因素，金额为12,000元。甲产品生产过程中无期初期末在产品，则12,000元的假投料全部影响了当月入库产品成本。按审定结果重新计算，甲产品的加权平均单价实为104元　[（20,000+96,000－12,000）÷（200+800）=104元]，企业因提高产品加权平均单价多转产品销售成本4,800元。

　　点评　多转产品销售成本、偷逃企业所得税，是某些不法纳税人的“惯伎”，利用产品成本核算的错误，在产成品入库的环节或错转入库产品金额，或错转入库产品数量，人为地虚计库存产成品单位成本，造成已销产品成本的错转。在税务检查中除要对照有关产品入库单、产品成本计算单、产量报告、生产记录等资料核实完工数量外，还应注意检查产品成本的核算，从生产费用的归集到生产费用在完工产品、期末在产品间的分配，任何疏忽都会给产品销售成本的结转带来遗患。

　　【案例2】以产品偿还债务不作销售，偷逃增值税和企业所得税案例

　　检查某企业产成品的明细帐，发现某日有一笔对应关系异常的会计分录：

　　借：应付帐款　　40,000.00

　　　贷：产成品　　40,000.00

　　记帐凭证的摘要为“还B公司欠款”。经查实，该批产成品是按成本价转帐，其售价应为48,000元。

　　点评　以产品偿还欠款，这是一种销售业务。按会计制度规定，应按成本金额记入“产品销售成本”帐户，按售价记入“产品销售收入”帐户，并计交流转税。企业直接按成本价转入“应付帐款”帐户，不作销售处理，显然偷逃了增值税和企业所得税。但个别企业的财会人员由于财会知识欠缺或纳税意识较差，将这种帐务处理方法称之为“走捷径”，这类财会人员在帐务处理中所走的“捷径”恐怕非比一笔，其偷逃税款的行为很值得警惕！

　　【案例3】在建工程领用自产产品，偷逃增值税、所得税案例

　　某企业在建工程领用自产产品一批，成本价为20,000元。企业所作会计分录为：

　　借：在建工程　　20,000.00

　　　贷：产成品　　20,000.00

　　经查实，该批产成品售价为25,000元。

　　点评　此笔属于自产自用产品的业务，根据会计制度的规定，企业按成本转帐应属正确，但漏记按售价计算的增值税却是一种从偷漏税行为。按税法规定，除了应计算销项税额以外，对自产自用产品在计缴企业所得税时还应作为计税收入。因此，应一并检查企业所得税的申报，有无漏报这笔应税收入。