分期收款销货

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分期收款销货（installment sales）

　　分期收款销货是指在较长的时间内按合同规定期限分期收取货款的销售方式。

分期收款销售是指属于现代企业运用的一种重要促销手段，一般适合于具有金额大、收款期限长、款项收回风险大特点的重大重大商品交易，如房产、汽车、重型设备等。从某种意义上说，它相当于出售商品企业给购货方提供了一笔长期无息贷款。

　　当然，分期收款销货的售价，通常比现销或普通赊销商品的货价要高一些，这是因为，部分差额可用来作为销货企业的信贷利息收入，部分差额可用来补偿它采用这种销售方式而可能受到的损失。

　　与普通赊销相比，分期收款销货具有如下特点：

　　（1）商品所有权的转让一般以应收账款全部收清为条件，在此之前不转让商品所有权。

　　（2）在销售成立时，购货者需先付一定数额的的定金，之后按合同规定分期付清货款。

　　（3）购销双方通常需要订立合同，而且常见的合同为担保合同。

　　销货方式采用分期收款销货的一个重要的原因，是销货方可以通过这一销货方式，将潜在的消费者转化为现实的消费者，从而为企业的产品打开销路。另外，分期收款销货的售价通常高于现销或普通赊销商品的价格也是一个原因，尽管分期收款销货由于收款期限较长等原因发生的损失通常也要比普通赊销为大。

　　由于分期收款销货的应收账款，其收取具有很大的不确定性，因此，分期收款销货在这方面的会计处理与普通赊销存在着较大的区别。主要表现在分期收款销货应如何确认各期的营业收入，并相应确定分期销货的毛利。

　　从理论上计，企业对这种销售方式形成收确认应充分考虑倾向时间价值，将总价款采用推算利率进行贴现，折现值在销售日确认为收入。至于贴现利率的选定，可以是具有相似的信用等级的改造公司改造的相似证券的现行利率，也可以是用于对证券的名义金额折现为商品或劳务的贴现销价的利率。但从现实条件上讲，由于现值确定比较复杂，其中包括诸多不确定性，如折现率、未来现金流量以及风险因素等。这就说明，目前普遍使用现值计算的条件还不具备。因此，企业可以按照约定的收款日期分期确认销售收入。

　　例如：某企业1996年7月1日彩分期的收款方式销售日用商品一种，售价1000000元，增值税率为17％，实际成本为600000元，合同约定款项分5年平均收回，每年的付款日期为当年7月1日，并在商品发出后先支付第一期货款。

　　企业应作如下分录：

　　一、发出商品时

　　借：分期收款发出商品600000

　　 贷：库存商品600000

　　二、每年7月1日

　　借：应收账款（或银行存款）234000

　　 贷：主营业务收入200000

　　 应交税金──应交增值税（销项税额）340000

　　三、同时结转商品成本

　　借：主营业务成本120000

　　 贷：分期收款发出商品120000

　　一、分期收款销售收入的确认

　　财政部2006年颁布的《企业会计准则第14号——收入》规定，分期收款销售符合实质性融资性质的，可在销售成立时一次确认销售收入，且以公允价值(分期收款总额的现值或商品采用一次性付款时的售价)确认收入金额。

　　[例]假定A公司于2007年1月1日销售一批商品给B公司，若B公司一次性付款，则需支付该商品售价8万元(不含增值税)，由于B公司有暂时资金困难，双方协议分3年等额付款，每年末支付3万元，共计9万元(不含税)。在不考虑增值税的情况下，按新准则确认收入的会计处理如下：

　　第一年

　　借：长期应收款　90000

　　　贷：主营业务收入　80000

　　未实现融资收益　10000

　　期末

　　借：未实现融资收益　4880①

　　　贷：财务费用　4880

　　第二年

　　借：未实现融资收益　3348

　　　贷：财务费用　3348

　　第三年

　　借：未实现融资收益　1772

　　　贷：财务费用　1772

　　注①：采用插值法计算可得实际利率约为6.1％，按此实际利率计算的每期应确认的利息收入分别为4880元、3348元、1772元，合计10000元。计算过程如表1所示：

　　表1　　　　　　　　　　　单位：元

	未收本金A	利息收益 B=6.1%A	本金收现 C=D-B	总收现 D
销售日	80 000	0	0	0
2007年末	80 000	4880	25 120	30 000
2008年末	54 880	3348	26 652	30 000
2009年末	28 228	1772	28 228	30 000
总 额		10 000	80 000	90 000

　　二、分期收款销售增值税会计处理

　　分期收款销售增值税的会计处理有两种方式：一是在销售时一次性计缴增值税，二是按收款期分期计缴增值税。由于会计上在销售时即按公允价值确认了销售收入，因此，分期计缴的部分只有利息收入应交的增值税额。仍沿用上例，分期收款销售及其增值税的会计处理如下：

　　应确认的主营业务收入＝80000(元)

　　销售收入应交增值税额＝80000×17％＝13600(元)

　　不含税利息收入(未实现融资收益)＝10000÷1.17＝8547(元)

　　利息收入应交增值税额＝8547×17％＝1453(元)

　　应交增值税总额＝13600＋1453＝15053(元)

　　长期应收款＝80000＋8547＋15053＝103600(元)

　　采用插值法计算出实际利率为5.25％，每期实际确认利息收益如表2所示：

　　表1　　　　　　　　　　　单位：元

	未收本金A	利息收益（含税） B=5.25%A	利息收益（不含税） C=（B/1.17）×17％	本金收现 D=E-B	总收现（含税） E
销售日	93 600	0		0	0
2007年末	63981	4914	4200	29 619	34 533
2008年末	32 807	3359	2871	31 174	34 533
2009年末	0	1727	1476	32 807	34 534
总 额	—	10 000	8547	93600	103 600

　　(一)增值税销售时一次计缴　会计分录如下：

　　(1)2007年1月1日销售成立时，会计分录为：

　　借：长期应收款　103600

　　　贷：主营业务收入　80000

　　未实现融资收益　8547

　　应交税费——应交增值税(销项税额)　15053

　　(2)2007年12月31日，会计分录为：

　　借：银行存款　34533

　　未实现融资收益　4200

　　　贷：长期应收款　34533

　　财务费用　4200

　　(3)2008年12月31日，会计分录为：

　　借：银行存款　34533

　　未实现融资收益　2871

　　　贷：长期应收款　34533

　　财务费用　2871

　　(4)2009年12月31日，会计分录为：

　　借：银行存款　34534

　　未实现融资收益　1476

　　　贷：长期应收款　34534

　　财务费用　　1476

　　(二)增值税分期计缴会计分录如下：

　　(1)2007年1月1日销售成立时，会计分录为：

　　借：长期应收款　103600

　　　贷：主营业务收入　80000

　　未实现融资收益　10000

　　应交税费——应交增值税(销项税额)　13600

　　(2)2007年12月31日，会计分录为：

　　计算的应交增值税＝(4914÷1.17)×17％＝714(元)

　　借：银行存款　34533

　　未实现融资收益　4914

　　　贷：长期应收款　34533

　　财务费用　4200

　　应交税费——应交增值税(销项税额)　714

　　(3)2008年12月31日，会计分录为：

　　计算的应交增值税＝(3359÷1.17)×17％＝488(元)

　　借：银行存款　34533

　　未实现融资收益　3359

　　　贷：长期应收款　34533

　　财务费用　2871

　　应交税费——应交增值税(销项税额)488

　　(4)2009年12月31日，会计分录为：

　　计算的应交增值税＝(1727÷1.17)×17％＝251(元)

　　借：银行存款　34534

　　未实现融资收益　1727

　　　贷：长期应收款　34534

　　财务费用　1476

　　应交税费——应交增值税(销项税额)　251

　　由以上会计处理可见，利息收入应交的增值税不论一次确认还是分期确认，均不影响所缴纳增值税总额，也不影响每期实际确认的利息收入。但无论从会计处理还是会计实务的角度，分期确认增值税都更为合理。从会计处理上看，主营业务收入按公允价值在销售时一次确认，而融资收益则在收款期内分期确认，因此，主营业务收入应交增值税在销售时计算，利息收益应交增值税分期确认，这与会计收益确认是一致的。

　　从会计实务上看，税务部门使用增值税税控系统开具增值税发票时，系统会根据输入的销售额和适用税率自动计算增值税额，按照一次确认增值税处理，则增值税发票上记录的销售额应为80000元，税款却为15053元，显然这样的增值税发票是无法开出的。而采用分期确认增值税额方式，第一次开具的增值税发票销售额为80000元，税款13600元(80000×17％)；第二次开具增值税发票销售额为4200元，税款714元(4200× 17％)；第三次开具增值税发票销售额为2871元，税款488元(2871×17％)；第四次开具增值税发票销售额为1476元，税款251元 (1476×17％)。开具的增值税发票销售总额88547元，税款总计15053元，价税合计103600元，对销售方而言，既未少收货款，又满足了税控系统的开票要求。