会计法律关系

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　　会计法律关系是指国营企业、事业单位、机关、部队、社会团体在经济活动和财务收支的核算、监督、分析中，根据相应的会计法规所发生的权利、义务关系。在我国，实行独立经济核算单位相互之间，以及其财会机构和人员与职工之间，在经济活动和财务收支中，经常发生着各种各样具体的会计法律关系。而会计法也正是通过各种各样具体会计法律关系，调整着各种会计关系。如：会计人员有权要求有关人员遵守财经纪律和财务会计制度，否则就拒绝付款、报销。这种权利、义务关系就是一种会计法律关系。

　　会计法律关系的内容就是会计法律关系主体依法享有的权利和承担的义务。所谓权利，就是会计法律主体有依法为一定行为或不为一定行为的自由和要求他人为一定行为或不为一定行为的资格，其实质是一种受法律保护的利益；所谓义务，就是会计法律主体为满足权利主体的合法权利，必须为一定行为或不为一定行为的限制。比如，理论模型中的会计法律关系D，根据新《会计法》第三十一条规定，注册会计师有权利要求被审计单位提供会计资料，被审计单位则必须如实提供审计所需要的会计资料。会计法律关系主体所拥有的全部权利，一部分以他人履行义务而获得，一部分以自己履行义务而获得，除此以外，再没有第三种形式。权利与义务之间是对立统一的关系。

　　会计法律关系中的权利与义务，同其他法律关系中的权利义务相比，有着自己的特点。

　　首先，会计法律关系基于会计法律规范而产生，以会计行为和会计信息为核心。保证会计信息符合规范和需求，是会计法律规范的最终目的。而会计行为又是影响会计信息质量最重要的因素。归根到底，会计行为是会计人的行为。因此，要规范会计行为，保证会计信息质量，还应当落实到对会计人的规范和控制上。“为了保证会计信息客观、公正，除了必须对会计程序、方法通过诸如会计准则等进行规范外，还必须对会计人员进行规范。也就是会计除了通过会计对会计程序、方法进行规范外，还有第二次规范，这就是对会计人员的规范。”作为更深层次的规范，对会计人的规范，尤其是法律规范，实质就是对会计行为的规范。正如马克思所说：“对于法律来说，除了我的行为以外，我是个根本不存在的，我根本不是法律的对象”。所以，从实质上说，会计法律规范的内容主要有会计行为法律规范和会计信息法律规范两方面组成。而会计法律规范则主要由会计法律规则构成，会计法律规则也是会计法律规范中最具硬度的部分。会计法律规则就是通过权利义务的设定为会计法律关系主体指明一定条件下的行为模式和法律后果。

　　其次，会计法律关系中的权利(包括权力)与义务具有复合性。具体说来就是在会计监督管理法律关系中，这种复合性表现为国家有关部门的权力、权利和义务的复合。就是说在同一法律关系中，既有权力，又有权利和义务。比如，财政部门在对单位的会计工作进行监督检查的过程中，权力是渗透于权利之中的，一个明显的表现就是对违规会计行为的处罚权。这也是经济法律关系中特有的现象。这种经济法主体依法享有的经济权力、经济权利和经济义务的总和，被称为“经济权限”。对于会计核算和控制法律关系而言，这种复合性表现为权利与义务有时的重合性。这种重合性使得会什权利具有“职权”的性质。会计人员有权进行会计核算和控制，也必须进行会计核算与会计控制，不能随意转移或放弃，否则就是失职行为，需要承担法律责任。再比如，在会计服务和授权监督法律关系中，注册会计师在执行审计业务出具审计报告时，有权且必须对委托人的财务会计处理与国家规定相抵触的行为予以指明。

　　会计法律关系是根据相应的会计法规产生的。而会计法规是统治阶级意志和利益的反映。因此，会计法律关系与会计关系不同。它不是物质关系而是思想意识关系，属于上层建筑范畴的社会现象。同时，它与一般的思想意识关系又有所不同，而是由统治阶级以法律规范的形式所反映的一种国家意志关系。因而，它具有强烈的阶级性和强制性。在会计法律关系主体间的权利、义务，都是由国家强制力保证实现的。一旦有一方不履行义务，就应承担相应的法律责任。

　　会计法律关系从不同角度可以作不同的划分。从会计活动的功能看，会计法律关系可分为：实体性的会计法律关系和程序性的会计法律关系。从会计活动的参加主体看，会计法律关系可分成：企业会计法律关系和机关、事业会计法律关系。从会计活动的涉及范围看，会计法律关系可分为：涉外会计法律关系和对内会计法律关系。从会计活动的内容看、会计法律关系又可分为：会计核算关系、会计监督关系、会计管理关系和其他会计关系等。

　　会计法律关系具有以下特征：

　　1.会计法律关系是根据会计法律规范建立的一种社会关系，具有合法性。会计法律规范是会计法律关系产生的前提。会计法律关系不同于会计关系本身，有些会计关系并不受会计法调整和保护，如在管理会计中发生的一些会计核算关系。会计法律关系是会计法律规范的实现形式，是会计法律规范的内容在会计实践和国家对会计的监管等活动中的具体体现。

　　2.会计法律关系是体现意志性的特种社会关系会计法律规范，体现了多种群体的意志由于会计信息具仃“公共物品”的属性，并且，在市场经济条件下，会计信息的经济后果口益凸现不同的利益关系人，如国家监管部门、企业管理当局、投资者、债权人等对会计信息有着不同的偏好。所以，这就有町能会缺乏“最佳”规范制度方面的共识。正如世界著名会计学家比弗教授所说：“财务呈报制度之间的选择可以在本质上看成是涉及利益关系人之间平衡的一个社会选择问题。”

　　3.会计法律关系发生于会计法调整会计关系的过程中，形成于会计法律主体之问。会计关系是由会计行为或会计信息产生及其它与这两者相关的社会关系。它包括：会计核算关系、会计控制关系、会计监督管理关系、会计信息使用与提供关系、会计服务关系等。会计法律主体是指在会计法中一定权利的享有者和一定义务的承担者。

　　4.会计法律关系是具有权利义务内容的。会计法律关系以会计法上的权利义务为纽带，没有特定会计法律主体的实际权利和义务，就不可能有会计法律关系的存在。会计法律关系权利义务的主要对象就是会计行为和会计信息，也就是会计法律关系的客体。

　　会计法律关系主体是会计法律关系的参加者，即在会计法律关系中一定权利的享有者和一定义务的承担者。从理论模型图中可以看出，会计法律关系的主体主要有会计行为主体、会计主体、国家有关监督管理部门、有经济业务往来的其他单位、对会计信息有合法需求的投资者和债权人等。这里需要指出一点：对于会计信息的使用者，要成为会计法律关系的主体必须要具有法律规定的条件。如，会计研究人员在没有履行一定法律程序的情况下，利用会计信息进行研究，如果研究人员利用的是失真的会计信息，导致研究结果错误，在此情况下，会计信息生成和报告者不需承担法律责任。要真正理解会计法律主体的含义，还应当澄清会计法律关系主体、会计法律主体、会计主体这三者之间的区别与联系。

　　(1)会计法律关系主体不同于会计法律主体。会计法律主体是根据会计法享有法律地位，具有权利义务的主体。它是一种静态的表现，只是为主体参加会计法律关系提供了一种资格和可能。只有通过具体的实践加入到现实的会计关系中时，会计法律主体才成为会计法律关系主体。也有人从这个角度将法律主体分为两类，即法律联系主体和法律关系主体。

　　(2)会计法律主体不同于会计主体。首先，两者界定的目的不同。会计主体假设是为了明确财务报表信息的反映对象，划清会计核算和会计报表反映的空间范围，而法律主体的界定是为了明确法律责任的承担者。其次，两者的范围不同。会计主体泛指任何有独立核算要求的个体，既包括法人，也包括合伙、独资企业甚至一个单位的不同部门，而法律主体仅指能够以自己的名义独立承担责任的个体，包括自然人和法人。个人合伙、独资企业通常认为不是法律主体，其法律责任由合伙人或者独资企业的投资人承担。但这两者，完全可以成为会计主体。上述可见，会计主体不同于会计法律主体，会计法律主体不同于会计法律关系主体。自然，会计法律关系主体更不同于会计主体。这一点，也可以从会计法律关系理论模型图中看出，最为明显的一点，就是会计主体作为一个整体，只是会计法律关系主体中的一类。另外，会计法律关系主体构成的资格，即权利能力和行为能力问题，相关法律都有具体规定，不再赘述。

　　会计法律关系客体是会计法律关系主体相互权利、义务指向的对象?它是会计法律关系主体建立权利、义务关系的决定性条件，也是权利义务关系发生、变更、终止的基础。对于会计法律关系客体，有“资产、负债、所有者权益、行为”四类客体说，有“实物财产和劳务、行为、非物资财富”三类客体说，还有“会计信息”一类客体说@等等。

　　会计法律关系的客体主要是会计行为和会计信息。这一点在上文论述会计法律关系中权利义务的特点时，已经有所分析。主要理由有两点：

　　(1)从会计本身来看。会计就是通过会计核算和控制，生成、整理和报告会计信息，并参与管理的活动。其基本职能是会计核算和会计控制。“会计管理是一种间接的管理，不管钱不管物，而是通过企业经营活动所表现的信息对企业经营管理过程的监控”(王世定、夏东林，1999)。整个会计实践就表现为一系列的会计行为，伴随着这些行为的是会计信息的流动。

　　(2)从会计法律规范来看。1999年修订后的会计法第一条规定“为了规范会计行为，保证会计资料真实、完整，……制定本法。”1992年12月财政部发布的《企业会计准则》第一条规定：“为适应我国社会主义市场经济发展的需要，统一会计核算标准，保证会计信息质量，根据《中华人民共和国会计法》，制定本准则。”通过规范会计行为，保证会计信息质量是会计立法的宗旨。

　　会计行为，具备了法律行为构成要件所要求的目的、动机和认知能力以及外部行动、手段和效果等要素，成为一种法律行为，成为会计法律关系调整对象或者说成为会计法律关系的客体，这已经形成共识。但并非所有的会计行为都是会计法律关系的客体。只有那些进入会计法规范和调整领域的会计行为，才是会计法律关系的客体。比如，单位中的管理会计行为一般不是会计法律关系的客体，而财务会计行为一般都是会计法律关系的客体。

　　会计信息为何成为会计法律关系的客体?如果是的话，它又属于法理学上所说的那一类客体?之所以说会计信息是法律关系的客体，主要理由如下：

　　其一，会计信息具有经济后果，因而，自身具有了经济价值。会计信息可以影响投资者的决策，进而影响资源在不同企业间的配置；会计信息可以影响证券价格，进而影响财富在不同个体间的分配；会计信息可以反映受托责任的完成情况，进而影响受托人的报酬；会计信息的分析、综合对于国家宏观调控同样具有重要的意义。而法律关系客体就是一定利益的法律形式。任何外在的客体，一旦它承载某种利益价值，就可能成为法律关系客体。法律关系建立的目的，总是为了保护某种利益，获取某种得益，或分配、转移某种利益(张文显，1999)。

　　其二，会计信息虽然是行为的结果，并伴随着一系列行为，但会计信息并不等于会计行为本身。在会计法律规范中，各类主体都围绕会计信息产生多种权利义务关系。这些权利义务关系有的发生于会计信息生成和整理过程(表现为会计核算和控制行为)，有的发生于会计信息的传递过程(表现为财务报告披露行为)，有的发生于会计信息使用过程(表现为对会计的监督管理行为和与会计行为无关的投资者、债仅人的行为等)。因此，认为会计信息的生成、传递或报告以及会计信息的使用等行为是会计法律关系客体，而会计信息不是会计法律关系客体的看法，忽略了会计信息的独立性，混淆了会计信息本身和会计信息的生成、传递或报告以及使用行为的区别(韩灵丽，2000)。

　　其三，经济法理论已经确认了信息资源这一类客体。法律关系的客体是一个历史的概念，随着社会历史的发展，其范围、形式和类型也是不断发展着的。权利义务类型的不断丰富，会相应地引起法律关系种类的增多。同理，对于经济法律关系的客体，应当将其置于经济法律关系之中考察，揭示它的基本法律状态，而如果只是因袭地罗列这些客体名称，则无实际意义。有经济法学者将经济法律关系客体分为四类：自然资源、产品资料、经济行为和信息资源。

　　信息资源是智力创造的以一定载体表现的知识成果，如专利、信息、商标、著作等，将信息资源由潜在的经济价值转化为现实经济价值，由一般物化客体转化为具体经济关系客体时，它将成为经济法律关系客体(刘瑞复，2000)。我们认为，也可以将会计信息划入与人身不相关的非物质财富这一类法律关系客体。

　　会计法律关系的产生、变更和消灭，实际上是会计法律主体之间的权利义务关系的产生、变更和消灭。法理学认为，法律关系的产生、变更和消灭，需要一定的条件。法律规范和法律事实是最主要的两个条件。同样，会计法律关系产生、变更和消灭的法律依据是会计法律规范，而会计法律事实则是会计法律关系产生、变更和消灭所必须具备的直接的前提条件。会计法律事实是指会计法律规范规定的、能够引起会计法律关系产生、变更和消灭的客观情况和现象。按照是否与会计法律关系主体的意志相关，它可以分为法律事件和行为。法律事件是与会计法律关系主体的意志无关的会计法律事实，如地震导致企业资产毁损等。法律行为是与会计法律关系主体的意志有关的会计法律事实，如一名会计人员从甲企业辞职到乙企业工作，则这名会计人员与甲企业间的会计法律关系?肖灭，与乙企业间的会计法律关系产生。另外，现实生活中，还存在着一个会计法律事实引起多个会计法律关系的产生、变更和消灭以及两个以上的法律事实引起同一法律关系的产生、变更和消灭的现象。前者，如企业破产，既引起破产清算关系的产生，又引起正常经济业务事项核算关系的?肖灭。后者，如进入会计法律主体范围的会计信息使用者规范地利用会计信息，并且因会计信息的利用产生了损失，损失和会计信息失真之间存在着必然的因果关系，则可能引起会计诉讼法律关系。