退休金成本凈額

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退休金成本凈額(net periodic pension cost)

　　退休金成本凈額是指企業根據退休金辦法，每期所確認的退休金成本。

　　根據成本與收入配比原則，企業應將退休金給付在職工各服務期間分攤，以計算退休金成本，而不是在職工退休，企業支付退休時才確認退休金成本。

　　實務中，企業分攤退休金給付的方法主要有兩種，即給付法(benefit approach)和成本法(costapproach)。給付法下。先確定企業因職工在某一期間的服務而於將來應支付的退休金給付額，然後計算職工在職工期間企業每期固定提撥的數額，使各期提撥數加上退休基金資產的預計報酬，正好能支付職工退休金給付，各期提撥的數額可以是固定金額，也可以是工資的一定比例。美國財務會計準則委員會主張採用給付法，棄用成本法。退休金成本凈額在企業損益表中列示。

　　退休金成本凈額由六個項目構成：

　　(1)服務成本(service cost)。

　　以職工提供服務的期間為基準，按照退休金給付公式計算將來應支付的退休金給付，將其折算付公式計算將來應支付的退休金給付，將其折算到該期期末的精算現值。計量服務成本，與計量預計給付義務、累計給付義務和既得給付義務一樣，均應考慮退休金給付自發性增加的影響。例如每年按物價指數調整數。

　　(2)利息成本(interest cost)。

　　預計給付義務按折現率計算的利息。退休金成本凈額之所以要包括利息成本，是因為退休金是一種遞延酬勞，在職工服務期間並未支付，而其負債又以現值入賬，故隨著時間的推移，應逐日增加利息，才能在職工退休時，使退休金負債累積到應支付的退休金。

　　(3)過渡性成本(transition cost)。

　　是原採用的退休金會計處理方法改用機關報的會計原則時，退休基金資產的公允價值方法改用新的會計原則時，退休基金資產的公允價值加賬上應計退休金負債或減去預付退休金後的餘額，與預計給付義務相比較的差額。若該差額為正數，則為未確認過渡性凈資產，表示有未確認的基金資產利得；若為負數，則為未確認過渡性凈給付義務，表示有未確認的基金資產損失。以公式表示如下：

　　(退休基金資產的公允價值+應計退休金負債-預付退休金)-預計給付義務=未確認渡性凈資產(正數時)未確認過渡性凈給付義務(負數時)

　　為避免未確認過渡性凈資產或凈給付義務全部計入當期損益，美國財務會計準則委員會規定，應將其按當時在職職工的平均剩餘服務年限，以直線法在以後年度攤銷，其攤銷數計入退休金成本凈額，如果平均剩餘服務年限低於15年，可按15年攤銷。未確認過渡性凈資產攤銷時，作為退休金成本凈額的減項，未確認過渡性凈給付義務攤銷時，作為退休金成本凈額的加項。

　　(4)前期服務成本(past service cost)。

　　退休辦法生效日或修正日，由於職工在此之前的服務而增加的預計給付義務。前期服務成本在下列兩種情況下產生：①在退休辦法生效日之前，因職工已提供服務的退休金給付數；②在退休辦法實施之後，修改退休金給付的計算公式，對過去的服務追溯增加退休金給付數。企業之所以願意追溯增加退休給付。無非是希望提高職工未來的生產率、工作效率或土氣，因其具有未來經濟效益，故理論上企業應將前期服務成本一方面確認為無形資產，另一方面確認為負債。而在實務上遞延確認，在發生時，按現有職工中預計將來會享受退休金給付者的剩餘服務年限平均數加以攤銷，其攤銷數計入退休金成本凈額。當企業職工為數眾多時，前期服務成本可根據服務法攤銷，也可根據職工平均剩餘服務年限直線法攤銷，方法一經採用，不得隨意改變。在服務法下，以每年服務年數占未來各年服務年數合計的比例分攤前期服務成本；在直線法下，則按在職職工平均剩餘服務年限攤銷前期服務成本。

　　(5)退休金損益。

　　因實際經驗或精算假設變動，而產生的退休基金資產損益及預計給付義務損益。企業的預計給付義務是根據精算假設計算的現值。與預計給會討義務的計算有關的精算假設，如折現率、職工死亡率、離婚率、未來工資水平等，與這些事項的預計給付義務會增加企業的退休金成本，減少預計給付義務會減少企業的退休金成本，預計給付義務的增減，是企業的一種損益。即使精算假設與實際結果相符而未產生經驗性損益，仍有可能隨著企業經營環境的改變而改變精算假設。例如，通貨膨脹使平均工資水平增加、折現率上升、衛生保健水平的提高導致平均壽命延長等，均會使預計給付義務發生增減。上述因精算假設變動而造成預計給付義務的增加或減少，稱為精算假設變動損益。退休金資產的實際報酬與預計報酬也可能不相一致。當實際報酬大於預計報酬時，退休基金資產的實際公允價值大於預計公允價值，可減少企業需要提撥的基金數，降低退休金成本，是企業的一種利得；反之，當退休基金資產實際報酬小於預計報酬時，企業應增加提撥基金，會增加退休金成本，故為一種損失。

　　退休金損益的攤銷數通常減少年初餘額，未確認凈損失的攤銷數作為退休金成本凈額的加項，未確認凈利得的攤銷數作為退休金成本凈額的減項。

　　過渡性成本、前期服務成本和退休金損益，統稱為未確認的退休金成本(unrecognidzed pension costs)，這三個項目是以獨特的方式處理的，在其發生時並不立即確認為負債資產，而是按現在職工預計將來會享受退休金給付者的剩餘服務年限加以攤銷，通常採用直線法，這也是退休金會計基本特征之一，退遞延確認某些事項(見“退休會計”)。

　　(6)退休基金資產的預報酬(expected return on plan assets)。

　　退休基金資產的市價相關價值按預計長期投資報酬率計算的報酬。退休基金資產的預計報酬計算如下：

　　退休基金資產的預計報酬=期初退休基金資產的市價相關價值×預計長期投資報酬率

　　估計預計長期投資報酬率時，應考慮退休基金資產中已獲得的報酬以及預計未來可獲得的報酬，以反映退休基金資產投資的長期平均報酬。計算退休金成本凈額時採用“預計報酬”，而不採用“實際報酬”。退休基金資產的實際報酬(actual return on plan assets)為期末退休基金資產公允價值，減去當期提撥數，加上當期支付的退休金，再減去期初退休基金資產公允價值後的們額。其再由在於，退休基金資產每年的實際投資報酬率可能會有大幅度的波動，而退休基金數額很大，如以實際投資報酬計算退休金成本凈額，則各年的退休金成本可能會有大幅度的波動，甚至產生負的退休金成本。

　　在會計期末，企業應確認退休金成本凈額及相關資產和負債，其會計分錄為借記退休金成本，按年度支付的現金數貸記現金，兩者之間的差額借記或貸記應計退休金負債或預付退休金。企業提撥或支付的退休基金若小於退休金成本凈額，其差額為應計退休金基金若小於退休金成本凈額，其差額為應計退休金負債，可按其時間的長短劃分為流動負債或長期負債；若大於退休金成本凈額，其差額為預付退休金，應按其性質分為流動資產或其他資產。退休金成本按其性質分為產品成本和期間費用。