資產組

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資產組（Asset Group）

　 所謂資產組，是指企業可以認定的最小資產組合，其產生的現金流入應當基本上獨立於其它資產或者資產組產生的現金流入。

　　《企業會計準則第8號——資產減值》中規定的資產包括單項資產和資產組。並且規定“資產組是企業可以認定的最小資產組合，其產生的現金流入應當基本上獨立於其他資產或者資產組產生的現金流入”。資產組概念有兩層含義：

　　第一，資產組是相對獨立的可以認定的最小資產組合，從性質上描述了資產組的可操作性，

　　第二，闡明瞭如何認定最小資產組合，從實質上規範了資產組的認定過程，即根據其基本上能獨立於其他資產或資產組產生現金流入。

　　《企業會計準則第8號——資產減值》第18條規定：“資產組的認定，應當以資產組產生的主要現金流入是否獨立於其他資產或者資產組的現金流入為依據。同時，在認定資產組時，應當考慮企業管理層管理生產經營活動的方式（如是按照生產線、業務種類還是按照地區或者區域等）和對資產的持續使用或者處置的決策方式等。”資產組應當由創造現金流入相關的若幹項資產組成。企業的某一生產線、營業網點、業務部門等如果能夠獨立於其他部門或者單位創造收入、產生現金流，或者其創造的收入和現金流入絕大部分獨立於其他部門或者單位的，並且屬於可以認定的最小資產組合的，通常應將該生產線、營業網點、業務部門等認定為一個資產組。《企業會計準則第8號——資產減值》第18條還規定，資產組一經確定，各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更；如需變更企業管理當局應當證明該變更是合理的，併在附註中作相應說明。

　　資產組的減值測試與單項資產相同。根據資產減值準則的要求，企業資產存在減值跡象的，應當進行減值測試，估計其可收回金額，並將可收回金額與賬麵價值進行比較，以確定資產是否發生減值。可見，進行資產組減值測試的關鍵在於確定資產組的賬麵價值和可收回金額。

　　(一)資產組賬麵價值的確定資產組賬麵價值的確定基礎應當與其他可收回金額的確定基礎相一致。資產組的賬麵價值包括可直接歸屬於資產組和可以合理分攤至資產組的資產賬麵價值，通常不應當包括已確認負債的賬麵價值，但如不考慮該負債金額就無法確定資產組可收回金額除外。如不考慮該負債金額就無法確定資產組可收回金額的，可以將其包括在該資產組的賬麵價值內。

　　(二)資產組可收回金額的確定資產組的可收回金額應當按照該資產組的公允價值減去處置費用後的凈額，與其預計未來現金流量現值，取兩者之間的較高者確定。其可變現凈值和未來現金流量現值的確定與單項資產的確定標準相同。資產組在處置時如要求購買者承擔一項負債、該負債金額已經確認並計人相關資產賬麵價值，而且企業只能取得包括上述資產和負債在內的單一公允價值減去處置費用後的凈額的，為了比較資產組的賬麵價值和可收回金額，在確定資產組的賬麵價值及其預計未來現金流量的現值時，應當將已確認的負債金額從中扣除。

　　(三)總部資產的減值測試企業對某一資產組進行減值測試，應當先認定所有與該資產組相關的總部資產，再根據相關總部資產能否合理和一致的基礎分攤至該資產組分別處理。對於相關總部資產能夠按照合理和一致的基礎分攤至該資產組的部分，應當將該部分總部資產的賬麵價值分攤至該資產組，再據以比較該資產組的賬麵價值(包括已分攤的總部資產的賬麵價值部分)和可回收金額，並按照准則的規定進行資產減值的會計處理。

　　（一）資產減值稅務處理原則

　　國稅發（2003）45號文件規定，企業所得稅稅前允許扣除的項目，原則上必須遵循真實發生的據實扣除原則，除國家稅收規定外，企業根據會計上的相關規定提取的任何形式的準備金（包括資產準備、風險準備或工資準備等）不得在企業所得稅前扣除。從這一規定可以看出，稅收上不論何種資產減值，一律不得稅前扣除，企業按會計準則計提的資產減值準備在計稅時形成可抵扣暫時性差異，必須進行納稅調整。

　　（二）資產組減值準備的納稅調整

　　會計準則規定，應計提各項資產減值準備的期間與稅法規定允許在計算應納稅所得額時扣除各項資產損失的期間不同而產生的差異，作為可抵扣暫時性差異。在計算當期應納稅所得額時，企業應在按照會計準則規定計算的當期利潤總額的基礎上，加上按照稅法規定不允許從當期應納稅所得額中扣除、但按會計準則規定計人當期損益的各項資產減值準備金額，調整為當期應納稅所得額。

　　資產組或者資產組組合的可回收金額低於其賬麵價值的(總部資產和商譽分攤至某資產組或者資產組組合的，該資產組或資產組組合的賬麵價值應當包括總部資產和商譽的分攤額)，應當確認相應的減值損失。資產減值損失金額應當先抵減分攤至資產組或者資產組組合中商譽的賬麵價值，再根據資產組或者資產組組合中除商譽之外的其他各項資產的賬麵價值所占比重，按比例抵減其他各賬麵價值。以上資產賬麵價值的抵減，應當作為各單項資產(包括商譽)的減值損失處理，計入當期損益。抵減後的各資產的賬麵價值不得低於以下三者之中的最高者：該資產的公允價值減去處置費用後的凈額(如可確定的)；該資產預計未來現金流量的現值(如可確定的)；零。因而導致的未能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產組組合中其他各項資產的賬麵價值所占比重進行分攤。

　　[例]某公司在甲、乙、丙三地擁有三家分公司，其中丙分公司是上年吸收合併的公司。這三家分公司的經營活動由一個總部負責運作。由於甲、乙、丙三家分公司均能產生獨立於其他分公司的現金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個資產組。2006年12月1日，企業經營所處的技術環境發生了重大不利變化，出現資產減值跡象，需要進行減值測試。假設總部資產的賬麵價值為1500萬元，能夠按照各資產組賬麵價值的比例進行合理分攤：甲分公司的資產的使用壽命為10年，乙、丙分公司和總部資產的使用壽命為20年。減值測試時，甲、乙、丙三個資產組的賬麵價值分別為1000萬元、1500萬元和2000萬元(其中合併商譽為150萬元)。該分公司計算得出甲分公司資產的可收回金額為2190萬元，乙分公司資產的可收回金額為1560萬元，丙分公司資產的可收回金額為2000萬元。

　　對以上公司的資產減值測試，應按下列步驟處理：首先，將總部資產分配至各資產組。由於資產組的使用壽命不同，不能直接按其賬麵價值分配總部資產，而應根據各資產組的使用壽命對各資產組的賬麵價值進行調整，按照各資產組調整後的賬麵價值來分配總部資產。乙和丙資產組的使用壽命是甲資產組使用壽命的兩倍，則分配的總部資產的賬麵價值為8000萬元()。這樣，可計算出總部資產分配各資產組的數額和分配後各資產組的賬麵價值。其次，對比各資產組的賬麵價值和預計可收回金額，進行資產組減值測試，具體見表1所示。

　　最後，將各資產組的減值額在總部資產和各資產組之間進行分配。乙資產組減值額分配給總部資產的數額為137.05萬元()，分配給乙資產組本身的數額為365.45萬元()；而丙資產組中的資產減值額先沖減商譽150萬元，餘下的分配給總部和丙資產組。分配給總部的資產減值為163.64萬元()，分配給丙資產組本身的數額為436.36萬元()。會計分錄為借記“資產減值損失——計提固定資產減值準備”，貸記“固定資產減值準備”，已計提減值準備的，不得轉回。