资产组

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资产组（Asset Group）

　 所谓资产组，是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其它资产或者资产组产生的现金流入。

　　《企业会计准则第8号——资产减值》中规定的资产包括单项资产和资产组。并且规定“资产组是企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入”。资产组概念有两层含义：

　　第一，资产组是相对独立的可以认定的最小资产组合，从性质上描述了资产组的可操作性，

　　第二，阐明了如何认定最小资产组合，从实质上规范了资产组的认定过程，即根据其基本上能独立于其他资产或资产组产生现金流入。

　　《企业会计准则第8号——资产减值》第18条规定：“资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。同时，在认定资产组时，应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式（如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。”资产组应当由创造现金流入相关的若干项资产组成。企业的某一生产线、营业网点、业务部门等如果能够独立于其他部门或者单位创造收入、产生现金流，或者其创造的收入和现金流入绝大部分独立于其他部门或者单位的，并且属于可以认定的最小资产组合的，通常应将该生产线、营业网点、业务部门等认定为一个资产组。《企业会计准则第8号——资产减值》第18条还规定，资产组一经确定，各个会计期间应当保持一致，不得随意变更；如需变更企业管理当局应当证明该变更是合理的，并在附注中作相应说明。

　　资产组的减值测试与单项资产相同。根据资产减值准则的要求，企业资产存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计其可收回金额，并将可收回金额与账面价值进行比较，以确定资产是否发生减值。可见，进行资产组减值测试的关键在于确定资产组的账面价值和可收回金额。

　　(一)资产组账面价值的确定资产组账面价值的确定基础应当与其他可收回金额的确定基础相一致。资产组的账面价值包括可直接归属于资产组和可以合理分摊至资产组的资产账面价值，通常不应当包括已确认负债的账面价值，但如不考虑该负债金额就无法确定资产组可收回金额除外。如不考虑该负债金额就无法确定资产组可收回金额的，可以将其包括在该资产组的账面价值内。

　　(二)资产组可收回金额的确定资产组的可收回金额应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额，与其预计未来现金流量现值，取两者之间的较高者确定。其可变现净值和未来现金流量现值的确定与单项资产的确定标准相同。资产组在处置时如要求购买者承担一项负债、该负债金额已经确认并计人相关资产账面价值，而且企业只能取得包括上述资产和负债在内的单一公允价值减去处置费用后的净额的，为了比较资产组的账面价值和可收回金额，在确定资产组的账面价值及其预计未来现金流量的现值时，应当将已确认的负债金额从中扣除。

　　(三)总部资产的减值测试企业对某一资产组进行减值测试，应当先认定所有与该资产组相关的总部资产，再根据相关总部资产能否合理和一致的基础分摊至该资产组分别处理。对于相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分，应当将该部分总部资产的账面价值分摊至该资产组，再据以比较该资产组的账面价值(包括已分摊的总部资产的账面价值部分)和可回收金额，并按照准则的规定进行资产减值的会计处理。

　　（一）资产减值税务处理原则

　　国税发（2003）45号文件规定，企业所得税税前允许扣除的项目，原则上必须遵循真实发生的据实扣除原则，除国家税收规定外，企业根据会计上的相关规定提取的任何形式的准备金（包括资产准备、风险准备或工资准备等）不得在企业所得税前扣除。从这一规定可以看出，税收上不论何种资产减值，一律不得税前扣除，企业按会计准则计提的资产减值准备在计税时形成可抵扣暂时性差异，必须进行纳税调整。

　　（二）资产组减值准备的纳税调整

　　会计准则规定，应计提各项资产减值准备的期间与税法规定允许在计算应纳税所得额时扣除各项资产损失的期间不同而产生的差异，作为可抵扣暂时性差异。在计算当期应纳税所得额时，企业应在按照会计准则规定计算的当期利润总额的基础上，加上按照税法规定不允许从当期应纳税所得额中扣除、但按会计准则规定计人当期损益的各项资产减值准备金额，调整为当期应纳税所得额。

　　资产组或者资产组组合的可回收金额低于其账面价值的(总部资产和商誉分摊至某资产组或者资产组组合的，该资产组或资产组组合的账面价值应当包括总部资产和商誉的分摊额)，应当确认相应的减值损失。资产减值损失金额应当先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值，再根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各账面价值。以上资产账面价值的抵减，应当作为各单项资产(包括商誉)的减值损失处理，计入当期损益。抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中的最高者：该资产的公允价值减去处置费用后的净额(如可确定的)；该资产预计未来现金流量的现值(如可确定的)；零。因而导致的未能分摊的减值损失金额，应当按照相关资产组组合中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊。

　　[例]某公司在甲、乙、丙三地拥有三家分公司，其中丙分公司是上年吸收合并的公司。这三家分公司的经营活动由一个总部负责运作。由于甲、乙、丙三家分公司均能产生独立于其他分公司的现金流入，所以该公司将这三家分公司确定为三个资产组。2006年12月1日，企业经营所处的技术环境发生了重大不利变化，出现资产减值迹象，需要进行减值测试。假设总部资产的账面价值为1500万元，能够按照各资产组账面价值的比例进行合理分摊：甲分公司的资产的使用寿命为10年，乙、丙分公司和总部资产的使用寿命为20年。减值测试时，甲、乙、丙三个资产组的账面价值分别为1000万元、1500万元和2000万元(其中合并商誉为150万元)。该分公司计算得出甲分公司资产的可收回金额为2190万元，乙分公司资产的可收回金额为1560万元，丙分公司资产的可收回金额为2000万元。

　　对以上公司的资产减值测试，应按下列步骤处理：首先，将总部资产分配至各资产组。由于资产组的使用寿命不同，不能直接按其账面价值分配总部资产，而应根据各资产组的使用寿命对各资产组的账面价值进行调整，按照各资产组调整后的账面价值来分配总部资产。乙和丙资产组的使用寿命是甲资产组使用寿命的两倍，则分配的总部资产的账面价值为8000万元()。这样，可计算出总部资产分配各资产组的数额和分配后各资产组的账面价值。其次，对比各资产组的账面价值和预计可收回金额，进行资产组减值测试，具体见表1所示。

　　最后，将各资产组的减值额在总部资产和各资产组之间进行分配。乙资产组减值额分配给总部资产的数额为137.05万元()，分配给乙资产组本身的数额为365.45万元()；而丙资产组中的资产减值额先冲减商誉150万元，余下的分配给总部和丙资产组。分配给总部的资产减值为163.64万元()，分配给丙资产组本身的数额为436.36万元()。会计分录为借记“资产减值损失——计提固定资产减值准备”，贷记“固定资产减值准备”，已计提减值准备的，不得转回。