事項會計理論

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事項會計理論（“Events”Approach to Basic Accounting Theory）

　　事項會計理論（“Events”Approach to Basic Accounting Theory，又稱為“事項法”）是由美國會計學家喬治·H·索特提出的，其核心思想是：會計的目的應該是提供可能在各種決策模型中有用的相關經濟事項的信息。會計人員應該提供有關原始的經濟事項信息，由使用者自己對這些信息進行加工，以生成其決策模型所需的輸入價值。

　　索特在1969年發表的《構建基本會計理論的“事項法”》一文，全面闡述了這一理論思想。上世紀70—80年代，西方一些學者針對事項會計理論的應用進行了探討。尤其是對如何在會計領域運用事項管理的資料庫技術進行了比較深入的研究。但此後這方面的研究基本上沒有進展。隨著電腦及網路信息技術的發展，陸續有學者提出了以事項會計構建企業網路財務報告的設想，然而對事項會計的實踐問題大多是從技術和表象層面進行分析。但在事項法提出的40多年裡一直未能付諸實踐。

　　索特在1969年明確提出了會計事項法，與之相對應。他把當時占統治地位的會計模式稱為價值法，並對兩者進行了描述和比較。從本質上來看。事項法具有以下兩個特征：

(一)以數據採集為中心的信息報告方式

　　從會計信息供應鏈來看，主要包括會計信息的採集、處理與報告三個環節，價值法下這三個環節都由企業來提供，用戶只是被動地接受已加工好的信息並用於決策，這一理論的前提是假定信息用戶的需求是單一而且確定的，會計能為用戶的決策模型提供最優輸入值，即收益值和資本價值。但事實上會計數據被用於多種用途，每一特定用途的用戶使用各種不同的決策模型，這些模型對會計人員來說是未知的或者根本不可知的，因此，價值法所產生的數據不可能對各種用途來說都是最優的，並且價值法提供的會計數據不完整，只反映了影響收益和凈資產價值的交易性事項，很多有用的經濟活動信息被排除在外，如企業軟資產的計量問題、非交易事項引起的價值變動問題等等。

　　在事項法下，會計人員只提供“原汁原味”的數據，即“事項”，而且為了使外部人瞭解其經濟本質，應儘可能“全面描述”事項與用戶決策相關的主要特征，而不僅僅是事項的貨幣屬性，除此之外並不做進一步處理和綜合。用戶利用這些原始信息可以觀察事項發生的狀況，並根據特定的決策模型自行選擇所需要的信息作為輸入值。因此，在事項法下，企業只是掌握信息的採集及貯存這一個環節，信息處理規則及最後的輸出環節都由用戶決定。

(二)提供價值創造過程而非價值結果

　　事項法認為會計應提供“原汁原味”的數據，價值法只是提供按照規定程式(主要是會計準則)所產生的固定的一組數據，從錶面上看。兩者的區別就在於提供信息的方式存在不同程度的綜合。實質上，兩者之間的分歧在於：會計信息所提供的應該是企業最終的價值結果還是價值創造過程？簡言之，會計數據變數進入用戶決策模型時指代的是企業價值的“果”還是“因”？價值法基本上是依據當前收益或其他綜合性價值數據(即“果”)來評價企業當前的經營業績和經營狀況，並以此來分析、估計企業未來的價值。是一種間接的因果推斷模式。事項法是用已發生的事項(即“因”)來推斷企業的價值，因為價值只是經濟活動的產物，對用戶來說，能夠為企業創造價值的就是這些關鍵事項，也是作為預測企業未來價值創造活動的依據，是一種直接的因果推斷模式。這一思路以“事項”將企業的價值創造活動與信息的生成及報告聯結起來，形成了“企業戰略—事項—會計信息資料庫”這樣一個完整的信息鏈條。

　　索特教授是在1966年受美國會計學會之命參與編寫(基本會計理論)一書時，針對編寫組其他成員都贊同從使用者需要出發來建立一套會計理論的觀點，而提出令人耳目一新的事項會計理論的。他認為，“財務會計人員的任務只是提供有關事項的信息，而讓使用者自己選擇適用的事項信息。 從這段話中，可以推斷，一方面，事項會計理論最初是針對財務會計所提出來的；另一方面，索特所倡導的“財務會計人員的任務只是提供有關事項的信息”，並不意味著會計人員只是提供有關事項的“信息”。因為“信息”是一個非常寬泛的概念，在信息經濟學中，信息的概念不僅包含有數據、文獻資料等狹義的信息含義，而且還泛指任何事件都包含或傳遞信息。所以，索特所提的“有關事項的信息”，在很大程度上，不僅是指會計人員所提供那些原始的、沒有經過會計數據處理方法和流程進行處理的經濟業務數據，而且還包括提供經過會計處理以後所得到的會計信息(財務信息)。

　　因而，從本質上看，無論是事項會計理論所要求的會計人員“只是提供有關事項的信息”，還是現行以價值為基礎的會計所要求提供的財務信息，基本上都是一致的。因為會計人員充當的是參謀者的角色，充其量也只能是輔助決策，真正的決策還應該是信息使用者自行決斷的過程，索特教授之所以倡導 財務會計人員的任務只是提供有關事項的信息 ，一方面旨在進一步明確財務會計人員的任務，另一方面則是旨在通過大大拓展會計人員所能提供信息的範圍，即由提供財務信息擴大到提供 有關事項的信息”，來韶決會計信息的供求矛盾。所以，這裡的“有關事項的信息”不僅包括了有關事項數據，更內含了對有關事項數據進行處理以後得到的事項信息。從事項會計理論支持者的角度看來，地位、個性不同的使用者、相同使用者的不同決策模型，所需要信息各不相同。會計的目的就是要為信息使用者提供對於各種決策模型有用的相關經濟事項的信息，而把經濟事項本身的信息運用到決策模型中則是使用者自己的事情。因而，此時的會計目標應著重定位於提供“原汁原昧 的事項信息，至於怎樣利用這些信息是使用者自己的事情。

　　但是，我們必須承認，未來的情況是很難預計的。迄今為止，人類還沒有發現哪門科學在占卜未來方面表現出色。基於歷史成本計量的傳統會計在這方面的表現更是差強人意。因而，就其本質來說事項會計理論的立論基礎與目前通行的會計理論並無二致，二者都需要向信息使用者提供決策有用信息，只不過事項會計理論提出了針對不同用戶對會計信息的決策需求，而將所提供的會計信息在深度與廣度上大大拓展了，也既不僅要提供明細和彙總的會計信息，還要提供產生這些信息的基礎一有關事項的會計數據。

　　從事項會計理論誕生以來，對其優越性談得非常多，甚至認為只是因為技術條件的不成熟才阻礙了這一會計理論思想未能付諸實踐。實際上事項會計即使在理論上也存在固有的內在缺陷，這才是事項法在提出的40多年裡卻一直未能付諸實踐的主要原因。

(一)無法從根泰上解決會計信息的決策相關性

　　如前所述，事項會計是一種以數據採集為中心的信息報告方式，事項法認為會計人員只需提供與用戶決策“相關”的經濟活動信息，因而在信息或數據的採集過程中首先必須確定哪些事項是相關的，這似乎難以定義。正如斯坦普(1979)所言，相關性確實重要，但決定會計相關性的是會計信息的使用者，使用者的需求不同，相關性的具體形式和標準會隨使用者的價值取向和參照系的不同而明顯存在差異，相關性不是會計信息本身固有的屬性，而是使用者對使用信息所作的一種價值判斷。因此，所謂相關信息，只能由用戶來決定，但信息是會計人員提供的，如何解決兩者的矛盾？另外，在數據採集過程中如何對事項進行計量？每個事項都可以用無限的特征來進行描述，其總體特征無法窮盡，但只有某些方面可以被觀察和測度，採用何種計量屬性才符合“全面描述”一個經濟活動或事項這一要求，從而使外部人能夠洞察其經濟本質並能用於其特定的決策模型呢?實際上只要會計信息的採集者與使用者不是同一人，這兩個問題都無法從根本上解決，儘管事項法對會計信息供需之間的矛盾有一定的緩解作用，但在與決策相關的確認及計量問題上，與價值法並沒有本質的區別，只不過兩者所提供的信息集的範圍大小不同而已。

(二)忽略了會計信息形成過程中的利益衝突

　　代理理論認為企業是由不同的生產要素所達成的一組契約，契約的本質就是信息，是契約當事人訂約的基礎，會計信息就是其中最重要的信息，它反映了委托代理雙方的權責關係，因此，提供什麼樣的會計信息以及如何提供首先是企業契約相關各方公共選擇的結果，如果各方的利益一致，選擇很容易達成，如果各方的利益存在；中突，會計信息最終就成為各方相互博弈的結果。因此，必須關註會計信息形成過程中的利益衝突以及；中突背後相關利益方的行為動機及其激勵與約束問題。

　　事項法的特點是完全面向用戶， 目的是儘可能地滿足用戶決策所需。以事項會計思想為基礎結合網路、電腦資料庫等新技術構建一種新型的財務會計報告模式。從用戶的決策有用性來看，在會計信息的可靠性、相關性、及時性、完整性上都會有所突破，但從會計信息供給方的利益來看，事項會計卻未必能提供足夠的激勵。

　　首先，企業的存在不僅僅是一個合約的確立過程，更重要的是這個合約的貫徹與執行過程，即企業作為各生產要素的一種利益分配機制，要具備生產的功能以及價值創造的功能，站在彙集各方利益的聯接點即企業的角度，創造價值是企業存在的首要目標，而每個企業的價值形成過程是其在激烈的商業競爭中的生存秘訣。在這個問題上企業更願意作為一個“黑箱”存在，這正是與事項會計理論思想所倡導的“提供價值創造過程”相對立的，在論及事項法的優越性時，研究者大多對企業的商業保密性問題一帶而過，但這恰恰是問題的關鍵所在，而且從事項法本身的理論思想來說是無法解決這個問題的，因為事項法的前提是企業原始數據的完全公共化，否則就不可能達到它所宣揚的按需獲取信息的決策目標。

　　其次，事項法會加大對管理者行為的約束，在實踐中很難得到真正的支持。在實際中，會計信息披露往往是選擇性的。甚至是蓄意造假的結果，事項法則能夠有效地減少信息操縱和價值法導致的信息扭曲，增加了信息的透明度，從而加大對管理者行為的約束，但這將與管理者自身的利益相衝突，如果沒有相應的激勵機制，在實施過程中很難得到他們的支持。

(三)忽略了會計實務的系統性

　　以價值法為基礎的會計實務是長期以來所形成的一個相對穩定的系統，除了會計信息供需雙方之外，還存在著緩解雙方利益衝突的第三方平衡機制，如審計、會計管制以及財務分析等信息中介，這些調節機制的引入大大彌補了價值法在用戶決策功能上的缺陷。如審計通過對企業會計信息真實性及可靠性的鑒證，可以有效地減少信息操縱，同時，審計的工作方式是對財務報告的內容進行分解並追根溯源，從某種程度上來講，審計師可以代替用戶深入對企業的內部經營活動(即價值創造動因)進行考查，而不必要用戶親自去刨根問底，尤其在現代審計階段，由於企業內部會計信息系統與管理系統已經很難相互割離，這一作用就更為明顯，審計對經理人的約束作用會促使企業會計信息更符合實際，更能反映企業的經營情況，會計信息對用戶的決策功能也隨之提高。而且會計管制和會計準則的完善則不斷推動了高質量的會計信息披露，加強了會計信息披露的可靠性及相關性，這些都進一步改善了會計信息的決策相關性。

　　因此，從會計實務的系統性來看，以事項法為基礎的會計模式即使對用戶而言也並不必然具有優勢。而且從心理學角度來看，當人們的一種行為模式形成之後，就會形成與之相適應的獨特的思考方式，Johnson(1970)認為推理推斷並不比觀察推斷更少可靠性，而且事項觀察與價值推理都同樣關註預測，預測的可靠性不是兩者之間的問題所在，無疑有著極大的合理性。美國註冊會計師協會在1994年《改進企業報告—— 面向用戶》的研究報告中也指出“沒有使用者建議財務報表應當予以放棄”。故此，儘管以價值法為基礎的會計報告模式充滿了爭議，但長期以來卻一直成為現實的選擇。

　　事項會計理論僅僅以用戶一方對會計信息的需求作為會計的目標，並以此作為構建會計信息系統的邏輯起點。從而忽略了會計信息這種制度安排中的多方利益衝突和平衡，勢必會導致理論與實踐之間的嚴重脫節。事項會計也仍然無法從根本上解決會計信息與決策相關的確認及計量問題，而且與價值法的邏輯嚴密性相比，事項法為了實現儘可能地滿足用戶的決策需求，傾向於更隨意和寬泛化，模糊了會計信息與其他信息源的邊界，容易導致泛會計觀，弱化會計信息的核心競爭力。在國際互聯網和企業內部網技術及其應用日新月異的今天，技術支持不足並不能解釋事項會計無法付諸實踐的原因，理論準備不足才是真正的原因，從這一點來說，事項會計從理論到實踐還需要學者們繼續研究。

　　作為一種致力於對傳統會計的弊端進行徹底變革的全新的理論，事項會計理論的產生有其深刻的歷史背景，也有其存在的合理性。正因為傳統會計越來越不適應社會的發展，才引發了人們對它的強烈批評，從而也催生了許多變革性的新的會計理論與方法，如事項會計、價值鏈會計、網路會計等。雖然說這些理論與方法還很不完善，沒有成為主流的理論，但這畢竟代表了一種有益的嘗試，代表了一個良好的開端。不管這些新的理論與方法最後能否成功，起碼它們能給人們以啟迪，或多或少會推動會計理論向前發展。

　　就事項會計理論而言，到目前為止還沒有形成一個比較完善的理論體系，其主要原因是因為事項會計理論自身存在一些缺陷，阻礙了它的發展。我們應該加大研究力度，將這一理論逐步向前推進。筆者認為，對於事項會計在近期迫切需要研究的問題包括：

　　（1）研究事項會計在實踐中得到運用所需具備的條件及所遇到的主要問題，如必需的技術支撐條件，在實踐中遇到了哪些制約其應用的因素等；

　　（2）研究基於事項會計的會計規範的制定問題，包括經濟事項分類、確認；報告的標準，對經濟事項和交易的記錄規範，使用者所使用的數據處理與分析軟體的標準等等；

　　（3）研究對事項會計理論進行修正的問題，以改正現有理論中所存在的缺陷或不足，使之具有更強的操作性；

　　（4）應用實證研究方法研究事項會計的可行性及可能出現的問題等。