实物类流动资产

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什么是实物类流动资产[1]

  实物类流动资产是指企业在生产经营过程中为销售或使用而准备的具有实物形态的流动资产,包括库存材料在产品产成品库存商品低值易耗品等。

实物类流动资产的构成[2]

  实物类流动资产包括:

  (1)储备资产包括原料及主要材料辅助材料、燃料、修理用备件、包装物、低值易耗品和外购半成品等。

  (2)生产资产即处于生产加工过程中的在产品和自制半成品

  (3)成品资产主要是已完工入库待售的产成品,以及外购商品

实物类流动资产的特点[3]

  (一)流动性

  实物类流动资产的流动性是其主要的特征,也是评估中应当充分注意的-—点。企业的生产就是从货币资金到实物类流动资产再到货币资金的过程,因此实物类流动资产总是处于不断循环流动,不断变换形态的过程中。

  (二)多样性

  企业的实物类流动资产形态多样,品种繁多,不同的企业、不同的行业由于生产经营的特点不同,使得流动资产呈现多种形态。

  (三)变现能力较强

  实物类流动资产由于其流动性,使得其变现的能力较强。其变现能力不如债权类流动资产,但比固定资产其他长期资产的变现能力强。

实物类流动资产的评估[4]

  实物类流动资产主要包括各种材料、在产品、产成品、低值易耗品、包装物等。实物类流动资产是流动资产评估中的主要对象。

库存材料的评估

  企业中的材料按其存放地点,可以分为库存材料和在用材料。在用材料在生产过程中已经形成产品半成品,不再作为单独的材料存在,因此这里所说的材料评估主要是对库存材料的评估。库存材料包括原材料、各种主要材料、辅助材料、燃料、修理用备件、包装物、低值易耗品等。低值易耗品的评估在后面有专门的介绍,这里主要介绍对前面几种材料的评估。

  库存材料具有品种多、数量大、金额大,而且计量单位、购进时间和自然损耗等各不相同的特点,在评估时注意以下几点。

  (1)进行实物盘点,使其账实相符。

  在进行材料的价值评估前,首先应进行材料清查,做到账实相符。与此同时,还应查明材料有无霉烂、变质、呆滞、毁损等情况。

  (2)根据不同评估目的和待估资产的特点,选择相应的评估方法。

  在评估方法的选择上更多的是采用成本法市场法。因为材料等流动资产的功效高低取决于其自身,而且是生产过程中的“消费性”资产,所以,即使在发生投资行为的情况下,仍可采用成本法或市场法。就这两种方法而言,在某种材料存在活跃市场、供求基本平衡的情况下,成本法和市场法二者可以替代使用。如不具备上述条件,则应分析使用。

  (3)运用存货管理的ABC分析法,突出重点。

  由于企业的材料品种、规格繁多,而且单位价值不等,在实际进行资产评估时,可按照一定的目的和要求,对材料按照ABC分析法进行排队,分清主次,突出重点,着重对重点材料进行评估。

  对库存材料进行评估时,可以根据材料购进情况的不同选择合适的评估方法。

  1.近期购进库存材料的评估。近期购进库存材料的库存时问较短,在市场价格变化不大的情况下,其账面值现行市价基本接近,评估时可以采用市场法或成本法,这两种评估方法得出的评估结果相差不大。

  【案例1】被评估企业中A材料系两个月前从外地购进,材料明细账的记载为:数量6000公斤,单价500元/公斤,运杂费为600元。根据材料消耗的原始记录和清查盘点,评估时库存尚有1000公斤。根据以上资料,可以确定材料的评估值为多少。注意:各项综合费用的分摊问题。

  材料评估值=1000×(500+600/6000)=500100(元)

  2.购进批次间隔时间长、价格变化较大的库存材料的评估。这种库存材料的评估可以采用以下两种方法:一种是以最接近市场价格的那批材料的价格作为评估的计价基础;另一种是直接以评估基准日时的市场价格作为评估的计价基础。

  这里需要注意的是,各企业对材料的购进时间和购进批次等的核算在会计上采用不同的方法,如先进先出法后进先出法加权平均法等,这使得材料的账面余额不尽相同。但核算方法的差异对评估结果并无影响,评估时的关键还是准确核查库存材料的实际数量,在此基础上确定库存材料的评估价值。

  【案例2】要对被评估企业的库存B材料进行评估,评估基准日为2003年12月31日。该材料分两批购进,第一批购进时间为2002年1月,购进1500吨,单价为450元/吨,第二批购进时间为2003年11月,购进2000吨,单价为300元/吨。截至评估基准日,2002年购入的还剩IOO吨,2003年购人的还没有使用。因此,尚需评估的材料数量为2IOO吨,应按照现行的市场价格300元/吨计算评估值如下:

  材料评估值=300×(1000+2000)=630000(元)

  3.购进时问较早,市场上已脱销,没有现行市价的库存材料的评估。这类库存材料无法直接从市场上找到它的现行价格,只能采用其他的方法来确定。

  (1)通过寻找替代品的价格变动资料来修正该材料的价格

  (2)通过分析该材料在市场上的供需情况的变化来修正该材料的价格。

  (3)通过市场上同类材料的平均物价指数来修正该材料的价格。

  4.呆滞材料(超储积压物资)价值的评估。

  呆滞材料是指企业从库存材料中清理出来需要进行处理的材料。这部分材料由于长期积压或保管不善等问题使使用价值下降。对这类材料的评估首先是对其数量和质量进行核查和鉴定,然后区别不同情况来进行评估。对其中失效、变质、残损、报废、无用的。应通过分析计算,扣除相应的贬值数额后,确定其评估值。

  5.盘盈、盘亏材料的评估。

  (1)盘亏材料的评估。盘亏材料并无实物,不存在评估的问题,应直接从待估材料申报中剔除。

  (2)盘盈材料的评估。因为盘盈材料并没有历史成本资料,应采用现行市价法或重置成本法进行评估。

在产品价值的评估

  企业的在产品包括产品生产过程中尚未加工完毕的在制品和已加工完毕但不能单独对外销售的半成品。其中,外购的半成品视同材料评估;可直接对外销售的自制半成品视同产成品评估。

  在产品的评估应注意以下几个问题:首先,在产品变动频繁,流动性大,数量不太容易核查清楚,要合理地选择评估时点,力求核实准确;其次,在产品是未完工产品,在评估时应注意确定其完工程度,第三,注意企业成本核算资料是否真实可靠,与同行业一般产品成本是否相一致,以及社会平均成本水平如何,所以对在产品的评估应结合它的特点,采用成本法或市场法。

  1.成本法在产品评估中的应用

  成本法是指根据清查核实、技术鉴定和质量检测的结果,按评估时的相关市场价格及费用水平重置同等级在产品所需要的合理的料、工、费来确定在产品的评估值。这种方法适用于仍需继续生产、销售并有盈利的在产品的评估,而且主要适用于生产周期较长的在产品的评估。对于生产周期较短的在产品,主要以其实际发生的成本作为评估依据,在变现风险很小的情况下,也可以根据其账面值进行调整。成本法中的具体方法有以下3种。

  (1)价格变动系数调整法

  价格变动系数调整法是指以产成品实际发生的成本为基础,根据评估基准日的市场价格变动情况进行调整,得出产成品的重置成本的方法。这种方法主要适用于生产经营正常,会计核算水平较高的企业。具体评估方法和步骤是:

  ①对被评估在产品进行技术鉴定,将不合格在产品的成本从总成本中剔除;

  ②分析原来成本的构成,将不合理的费用从总成本中剔除;

  ③分析构成在产品的材料从生产准备开始到评估基准日的价格变动情况,测算出价格变动系数;

  ④分析在产品中的工资、燃料、动力及制造费用等从开始生产到评估基准日的变动情况,测算出调整系数;

  ⑤根据技术鉴定、原始成本的构成分析和组成部分的价值变动系数的测算,调整成本,确定评估值,必要时,从变现的角度修正评估值。

  需要说明的是,在产品的成本包括直接材料直接人工和制造费用和借款费用4部分。制造费用属问接费用,直接人工尽管是直接费用,但在实际计算中较难确定,所以在评估时把它和制造费用等合并作为一项费用来进行测算。借款费用一般用于需要经过相当长时间的构建或者生产活动才能达到预定可使用或者销售状态的存货。

  计算公式如下:

  在产品的评估值=原合理材料成本×(1+价格变动系数)+原合理工资、费用(含借款费用)×(1+合理工资、费用变动系数)

  公式中工资虽为直接费用,但在实际计算中较难确定,所以把它和费用等合并作为费用来计算。

  【案例3】某企业处于某一生产阶段的在产品300件,已知每件的铝材消耗50公斤,每公斤市场单价5.00元;在产品累计单位工时定额20小时,每定额小时的燃料和动力费用定额0.45元、工资及附加费定额10.00元、车间经费定额2.00元,企业管理费用定额4.00元,该在产品不存在变现风险。则该在产品的评估值计算如下:

  原材料成本=300×50×5.00=75000(元)

  工资成本=300×20×10.00=60000(元)

  费用成本=300×20×(2.00+4.00)=36000(元)

  燃料和动力成本=300×20×0.45=2700(元)

  该在产品评估值=75000+60000+36000+700=173700(元)

  (2)社会平均工艺消耗定额和现行市价法

  这种方法是指按照重置同类资产的社会平均成本确定被评估资产的价值。在用此方法之前先要掌握以下几点:

  第一,被评估在产品的完工程度;

  第二,被评估在产品有关工序的工艺定额

  第三,被评估在产品耗用材料的近期市场价格;

  第四,被评估在产品的合理工时取费标准。

  此方法的基本计算公式如下:

  在产品的评估值=在产品实有数量×(该工序单件材料工艺定额×单位材料现行市价+该工序单件工时定额×正常工资费用)

  对于工艺定额的选取,首先考虑行业统一标准;没有行业统一标准的,按照企业的现行标准。

  (3)约当产量法约

  当产量法是指将在产品的数量,按其完工程度折算为相当于完工产品的数量(即约当产量),然后根据产成品的重置成本和约当产量计算在产品评估值的方法。计算公式为:

  在产品评估值=产成品重置成本×在产品约当产量

  在产品约当产量=在产品数量×在产品完工程度

  其中在产品的完工程度有很多种确定方法,可以根据已完成工序(工时)与全部工序(工时)的比例来确定,也可根据生产完成时间与生产周期的比例来确定。

  【案例4】某工厂在评估时,有在产品20件,材料随生产过程陆续投入。已知这批在产品的材料投入量为75%,完工程度为60%,该产品的单位定额成本为:材料定额3800元,工资定额为400元,费用定额为620元。现确定该批在产品的评估价值如下:

  在产品材料约当产量=20×75%=15(件)

  在产品工资、费用约当产量=20×60%=12(件)

  在产品评估值=15×3800+12×(400+620)=69240(元)

  2.市场法在在产品评估中的应用

  市场法是用同类在产品的市场销售价格,扣除销售过程中预计发生的费用后确定在产品评估值的方法。一般来说,在产品的通用性强,能用于产品配件更换或用于维修等情况下,其评估价值也较高;若在产品属于很难通过市场出售或调剂出去的专用配件等,则只能按废料回收价格进行评估。

  基本计算公式如下:

  (1)在产品评估值=在产品数量×市场可接受的不含税价格-预计销售过程中发生的税费

  (2)报废在产品的评估值=可回收废料的数量×废料的单位现行回收价格

产成品及库存产品的评估

  产成品及库存产品,是指企业已经完工入库和已经完工并经过质量检验但尚未办理入库手续的产成品和商品流通企业的库存商品等。对于此类存货应依据其变现的可能和市场接受的价格进行评估,通常可采用成本法和市场法进行评估。

  1.成本法在产成品及库存产品的评估中的应用

  用成本法来进行评估,主要根据生产、制造该项产成品全过程中发生的成本费用来确定产成品评估值。具体可分为以下两种情况进行。

  (1)历史成本法

  评估基准日与产成品完工时间较接近,且物价变动不大时。这时可以直接按产成品账面成本确定,计算公式为:

  产成品评估值=产成品数量×产成品账面单位成本

  (2)重置成本法

  评估基准日与产成品完工时间相距较长,成本费用变化较大时。这时的产成品评估值可按下面两种方法进行。

  1)产成品评估值=产成品实有数量×(合理材料工艺定额×材料单位现行价格+合理工时定额×单位工时合理工资及费用开支)

  2)产成品评估值=产成品实际成本×(材料成本比率×材料综合调整系数+工资、费用成本比率×工资费用综合调整系数)

  借款费用一般用于需要经过相当长时间的构建或者生产活动才能达到预定可使用或者销售状态的存货

  【案例5】某企业评估时产成品实有数量为100台,每台实际成本500元,根据会计核算资料,该产品生产成本中材料与工资、其他费用的比例为3:2,根据目前价格变动情况和其他相关资料,确定材料综合调整系数为1.20,工资、费用综合调整系数为1.10,由此可以确定该产品评估值为:

  产成品评估值=100×500×(60%×1.2+40%×1. 1)=58000(元)

  2.市场法在产成品及库存产品的评估中的应用

  市场法是指按不含税的可接受市场价格,扣除相关费用后确定产成品评估价值的方法。

  产成品评估值=产成品实有数量×产成品不含税的现行市价-减值因素

  运用市场法评估产成品,原则上可根据《资产评估操作规范意见(试行)》第四十三条的要求,对于十分畅销的产品,根据其出厂销售价格减去销售费用和全部税金确定评估值;对于正常销售的产品,根据其出厂销售价格减去销售费用、全部税金和适当数额的税后净利润确定评估值;对于勉强能销售出去的产品,根据其出厂销售价格减去销售费用、全部税金和税后净利润确定评估值;对于滞销、积压、降价销售产品,应根据其可收回净收益确定评估值。

  运用市场法评估时应注意以下几点。

  (1)产成品的使用价值。评估人员要对产品本身的技术水平和内在质量进行鉴定,明确产品的使用价值及技术等级,进而确定合理的市场价格。

  (2)分析产品的市场供求关系和被评估产品的前景。这样做也有利于产品的市场价格的合理确定。

  (3)市场价格的选择应以公开市场上形成的产品近期交易价格为准,非正常交易情况下的交易价格不能作为评估的依据。

  (4)对于产成品的实体性损耗,如表面的残缺等可以据其损坏程度,确定适当的调整系数来进行调整。

  采用市场法进行评估时,市场价格中包含了成本、税金利润的因素,对这部分利润和税金的处理,应视产成品评估的目的和评估性质而定。

  (1)如果产成品的评估是为了销售,应直接以现行的市场价格作为评估值,不需要考虑销售费用和税金的问题。

  (2)如果产成品的评估是为了投资等,这时税金要流出企业,销售费用也可得到补偿,应从市价中扣除各种税金作为产成品的评估价值。

  【案例6】某厂生产的产品,评估基准目的账面价值为392500.54元,评估中根据厂方提供的年度会计报表及评估人员的清查得知,评估基准日该产品的库存数量为50ooo件,单位成本50元/件,出厂价60元/件(含增值税),该产品的销售费用率为3%,销售税金及附加销售收入的2%,利润率为15%,该企业的增值税率为17%。计算过程如下:

  产品的评估值=50000×(60/1.17)×(1-3%-2%-15%)=50000×51.28×0.8=2051200(元)

低值易耗品价值的评估

  低值易耗品是指虽不构成固定资产,但能多次使用而基本保持其实物形态的劳动资料。特点:一方面,低值易耗品能多次使用并基本保持其实物形态,在使用过程中需要进行维修,报废时也有一定的残值,这与固定资产类似;另一方面,因为低值易耗品的价值较低,常作为材料进行管理

  可见,低值易耗品是一种特殊的劳动资料。不同行业对固定资产和低值易耗品的划分标准是不完全相同的,在评估过程中判断劳动资料是否是低值易耗品,应视其在企业中的作用来定。

  1.低值易耗品的分类

  低值易耗品的种类很多,从评估的角度主要按以下标准进行分类。

  (1)易耗品的用途分类。可以分为一般工具、专用工具、替换设备、管理用具、劳动保护用品和其他低值易耗品等。

  (2)易耗品的使用情况分类。可以分为在库低值易耗品在用低值易耗品

  2.低值易耗品的评估方法

  (1)在库低值易耗品的评估

  在库低值易耗品的评估可以根据具体情况,采用与库存材料评估相同的方法。库存材料评估的方法前面已进行了介绍,这里不再赘述。

  (2)在用低值易耗品的评估

  在用低值易耗品的评估,可以采用成本法进行评估。计算公式为:

  在用低值易耗品评估值=全新低值易耗品的成本价值×成新率

  全新低值易耗品的成本价值可以按以下方法进行确定:

  1)在物价变动很小的情况下,直接采用低值易耗品的账目价值;

  2)在物价变动较大的情况下,可直接用评估基准日的市场价格,还可以用账目价值乘以物价变动指数来确定。

  由于低值易耗品的使用期限比较短,一般不考虑其功能性损耗经济性损耗,在确定成新率时,应根据其实际损耗确定,不能按照其摊销方法(一次摊销或分次摊销)确定。成新率的计算公式为:

  成新率=(1-实际已使用月份/可使用月份)×100%

  【案例7】某企业的某项低值易耗品原价为800元,预计使用期限为1年,截止到评估基准日已使用了9个月,该低值易耗品的现行市场价格为1000元,则该项低值易耗品的评估值为:

  低值易耗品的评估值=1000×(1-9/12)=250(元)

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参考文献

  1. 王玲主编.资产评估理论与实务.清华大学出版社;北京交通大学出版社,2010.01.
  2. 罗生宝.资产评估 组织管理与评估操作.科学出版社,2000年03月第1版.
  3. 王富炜 马建梅 李红勋主编.现代经济与管理系列教材 资产评估与管理.中国林业出版社,2000年09月第1版.
  4. 阚春燕主编.简明资产评估学.北京大学出版社,2010.08.
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