無形資產後續計量

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　　無形資產後續計量是指無形資產的價值攤銷。

　　國外關於無形資產後續計量的相關內容 法國財務報告準則允許在報表中列示無形資產未來經濟利益的流入；國際準則第38號規定也允許初始確認後對無形資產進行重估價；美國會計準則雖並不允許無形資產在確認後進行後續計價，然而在會計實務中，卻有一個超越資產歷史成本的有用先例：FASB（美國財務會計準則委員會）與SEC曾設立“儲備確認會計（Reserve Recognition Accounting）”，要求石油及天然氣公司對已證實的未來可開采儲備的價值進披露，即要求公司預計未來的現金凈流量，並按統一10%的貼現率折為現值。儘管這種估計具有相當的不確定性，但FASB仍認為這一指標是“一個企業成功的關鍵指示器……在決策中如此有用，以致它為使用者增加的相關性遠遠超過了數量估計的不精確性”。對使用壽命有限的無形資產，其無形資產價值採用直線法或生產總量法在使用壽命內攤銷；對使用壽命不確定的無形資產不予以攤銷，但需要在每個會計期末進行減值測試，進行減值準備計提處理。

　　無形資產的後續計量是以其使用壽命為基礎的。無形資產的使用壽命包括法定壽命和經濟壽命兩個方面，有些無形資產的使用壽命受法律、規章或合同的限制，稱為法定壽命。

　　無形資產初始確認和計量後，在其後使用該項無形資產期間內應以成本減去累計攤銷額和累計減值損失後的餘額計量。需要強調的是，確定無形資產在使用過程中的累計攤銷額，基礎是估計其使用壽命，只有使用壽命有限的無形資產才需要在估計的使用壽命內採用系統合理的方法進行攤銷，對於使用壽命不確定的無形資產，每年進行減值測試。

　　無形資產準則規定，企業應當於取得無形資產時分析判斷其使用壽命。無形資產的使用壽命如為有限的，應當估計該使用壽命的年限或者構成使用壽命的產量等類似計量單位數量；無法預見無形資產為企業帶來未來經濟利益期限的，應當視為使用壽命不確定的無形資產。

　　（一）無形資產後續計量的基礎

　　傳統無形資產選用投入價值作為計量的基礎，併在這一基礎上應用歷史成本法計量資產價值。在後續計量過程中，可選擇的計量基礎包括：

　　（1）成本基礎。成本基礎是傳統會計最重要的計量屬性。後續計量的成本基礎即重置成本，是參照現時價格自創或購入全新資產所需的完全重置成本，扣除應扣損耗後的成本。應扣損耗包括實體性貶值、功能性貶值和經濟性貶值。其中，實體性貶值是指資產使用過程中實體性陳舊引起的貶值，可用成新率表示；功能性貶值是指由於新技術的出現而導致資產利用不足，資產價值部分或全部得不到實現造成的貶值，可用無形資產實際利用程度占原設計的比例表示；經濟性貶值是指由於貨幣經濟價值的變化，功能重置所形成的投入成本差異，可用某項主要投入的現行價值與重置價值之比表示。重置成本計算原理簡單，符合傳統會計屬性要求，是我國無形資產估價中的主要計量方法；其缺點在於某些計量如功能性、經濟性貶值的操作性還不強，且直接對後續計量對象進行重估及調整，未考未來收益的變化，使計量的準確度打了折扣。

　　（2）市價基礎。市價又稱變現價格，指資產在公開市場上的銷售價格。具體作法是通過市場選擇與計量對象相同或相似的無形資產作為參照對象，以其成交價格為基準，根據具體交易條件調整確定無形資產的價值。變現價格的優點在於可彌補重置成本市場相關性差的缺陷，因而適用於一些諸如服裝等市場許可證、特許權應用普遍的行業；缺點是大多數無形資產由於具有獨占性、排它性，不存在外部活躍市場，而往往 “有價無市”，不具有橫向可類比性，在現實中應用很少。

　　（3）經濟基礎。將無形資產剩餘壽命期內的預期未來收益，按一定的貼現率折為現值，以此確定無形資產的價值。這種從產出角度衡量價值的方法優點在於關註資產的未來獲利能力而不是原有價格，符合無形資產的本質特征，且與經濟學計量觀點保持一致。因此，經濟基礎被認為是一種較為合理的資產計價基礎，在西方應用甚廣。以經濟基礎評價無形資產的難點在於：三個重要參數（預期未來收益、折現率和折現期）難以確定。其中，預期未來收益是上述三項參數中最重要也是爭議最大的一項，存在多種較成熟的計量指標。以下以經濟基礎為例，引入未來收益的不同確認標準，討論經濟基礎下無形資產後續計量方法的合理選擇。