以物易物

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　　以物易物或以物换物顾名思义，指利自己已有之物与别人交换，以换取别人的物品，是一种现有贸易模式出现之前已有的交易方式。早于人类会使用货币作买卖之前，人类已经懂得以物易物。以物换物不同于买卖，并没有使用任何金钱作交易的工具，所以以物易物不一定是一场等价交换。

　　而在现今天社会，以物易物是一种视同的销售行为，它是指销售双方不是以货币结算，而是以同等价款的货物相互结算，实现货物购销的一种方式。

　　在实务中，以物易物的双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税，以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税额。应注意，在以物易物活动中，应分别开具合法的票据，如收到的货物不能取得相应的增值税专用发票或其他合法票据，不能抵扣进项税额。

　　在财务会计中，此类业务属非货币性交易。它分换入、换出均为货物和一方属货物、另一方是固定资产或无形资产两种类型。按增值税税法规定，属货物的以物易物，双方都要作购销处理，以各自发出的货物核定销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核定购货额，并依据对方开具的合格增值税发票抵扣进项税额，即同时反映进项税额、销项税额。若一方是货物，另一方是固定资产或无形资产，后者相应的增值税额，记入其资产价值内，不单独反映。若同时换入多项资产，应按换入各项资产的公允价值占换入全部资产的公允价值总额的比例分别确认换入各项资产的入账价值。

　　在非货币性交易中，又分双方不涉及补付价款和涉及补付价款两种情况。

　　1、不涉及补价的会计处理

　　以非货币性交易换入的货物，如果不涉及补价，原则上应以换出资产的账面价值，加上需支付的相关税费，作为换入资产的入账价值。用公式表示：

　　换入资产入账价值=换出资产账面价值+应支付的相关税费

　　对公式中“税费”的“税”的处理：如果换入的资产是货物，公式中“换入资产入账价值”应减去准予抵扣的进项税额（单独反映），即“税费”中的“ 税”不包括增值税；如果换入的资产不是货物，“换入资产入账价值”按上式计算。若换出资产是货物，按销售货物计算销项税额，贷记“应交税金-应交增值税（销项税额）”；若换出资产不是货物，应按其账面价值转出。但对换出的固定资产、无形资产，应按税法规定，计算缴纳营业税，并在会计中正确反映。

　　[例]某酒厂10月份以自产其他酒10吨，从农业生产者手中换取造酒原料（高粱）若干吨，双方不涉及补价，也没有发生相关费用。当月销售同类其他酒，最高售价2500元／吨，最低售价2100元／吨，加权平均价格为2250元／吨。适用增值税税率为17%，消费税税率为10%，作会计分录如下：

　　按加权平均售价计算销项税额=2250×10×17%=3825（元）

　　应交消费税（按最高售价）=2500×10×10%=2500（元）

　　①销售10吨其他酒：

借：应收账款　26 325

　　贷：主营业务收入　22 500

　　应交税金—应交增值税（销项税额）　3 825

　　②换回高粱：

借：原材料22 902.75

　　应交税金—应交增值税（进项税额）　3422.25

　　贷：应收账款　26 325

　　从农业生产者手中换回，按13％计算进项税额；若从粮食企业换取，可按增值税专用发票注明的税款借记“进项税额”。

　　③应交消费税：

借：主营业务税金及附加　2 500

　　贷：应交税金—应交消费税　2 500

　　该酒厂当月又以自产白酒两吨换入设备1台，两吨白酒的账面价值2万元，白酒的计税价格1.8万元／吨。假定交易过程中没有发生相关税费，也没有计提存货跌价准备。酒厂作会计分录如下：

借：在建工程或（固定资产）　26 120

　　贷：半成品—白酒　20 000

　　应交税金—应交增值税（进项税额）　6 120

　　酒厂当月换出的两种酒，期末还应进行所得税的纳税调整。

　　2、涉及补价的会计处理

　　按会计准则、制度的规定，当收到补价占换出资产公允价值的比例等于或小于25％时，作为非货币性交易；高于时，作为货币性交易。不论何种交易方式，只要涉及货物，必须按税法规定正确计算反映增值税额。如果涉及补价，则一方收到补价，一方支付补价，其换入资产的入账价值确认有所不同：

　　①支付补价时：

　　可抵扣的入账价值=账面价值+补价+相关税费-进项税额

　　②收到补价时：

　　应确认入账价值=账面价值-补价-进项税额+相关税费+的收益

　　收取补价的一方所收取的补价，能否弥补其换出资产的公允价值大于换入资产的公允价值的差额和因收取补价而需要缴纳的税费，即因此而产生的损益，需要确认收益（或损失）。

　　应确认的收益+补价－（补价/换出资产公允价值）×换出资产账面价值-（补价/换出资产公允价值）×换出资产计税价格×税率

　　如果换出资产是单项资产，则换出资产的公允价值和计税价格均是惟一的，对上述公式的理解和应用不会有偏差；若是多项资产，则在考虑税收因素时，其“换出资产公允价值”是交易中的全部资产，还是单项资产，应该予以明确。应确认的收益公式如下：

　　应确认的收益=补价-（补价/全部换出资产公允价值）×全部换出资产账面价值－（补价/全部换出资产公允价值）×∑（应税资产计税价格×相应税率）

　　[例]某工业企业以自产的A产品同某商业企业库存的B商品进行货物交换，A产品的计税价（公允价值）为200 000元，B商品计税价（公允价值）为160 000元，设其账面价值为156 000元。商业企业以银行存款向工业企业补付货款40 000元。A产品的实际成本（账面价值）为180 000元，B商品的进销差价率为14%，两企业均为增值税一般纳税义务人，增值税率为17%。 A产品属应税消费品，消费税税率为5%，假定无相关费用发生。

　　工业企业的会计处理：

　　判断是否属非货币性交易：

　　40 000÷200 000×100% = 20% < 25%，因此，此项交换属于非货币性交易。

　　由于换出资产的公允价值大于其账面价值，应确认收益，计算如下：

　　应确认的收益＝40000-40 000/200 000×180 000-40 000/20 0000×（200 000×17%+200 000×5 %） 中华会计网

　　＝-4800（元）

　　上式计算结果若是零，则不予反映；若是正数，记入“营业外收入”；若是负数，记入“营业外支出”。

　　交换货物时：

借：原材料—B商品　152 000

应交税金—应交增值税（进项税额）　27 200

银行存款　40 000

营业外支出　4 800

　　贷：产成品—A产品　180 000

　　应交税金—应交增值税（销项税额）　34 000

　　—应交消费税　10 000

　　结转销售成本时：

借：主营业务成本　180 000

　　贷：产成品—A产品　180 000

　　上述会计处理方法，在计税上符合税法要求，在财务会计处理上，贷记“产成品”，并以此成本额（18万元）为基础，借记“原材料”，也符合会计制度的要求。如果企业将这批A产品卖出后，再以同样的价格从商业企业购人这些B商品，又该如何处理呢？下述商业企业第一笔会计分录用了另一种会计处理方法（即通过“主营业务收入”账户，若按会计制度规定，应贷记“库存商品”），两种会计处理方法，均不影响计税，但影响企业财务成果。

　　商业企业（支付补价方）的会计处理

　　交换货物时：

借：库存商品—A商品　193 200

应交税金—应交增值税（进项税额）　34000

　　贷：主营业务收入—B商品　160 000

　　应交税金—应交增值税（销项税额）　27 200

　　银行存款　40 000

　　结转以物换物的销售成本时：

借：主营业务成本　160 000

　　贷：库存商品—B商品　160000

　　结转已销商品进销差价时：

借：商品进销差价—B商品　21 840

　　贷：主营业务成本　21 840

　　商业企业也可采用工业企业的会计处理方法，如果这样处理，期末在进行所得税的申报时，应进行纳税调整。如上述工业企业应调增应税所得额=20-18-0.4＝1.6（万元）。