稅收法定主義原則

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　　稅收法定主義起源於歐洲中世紀時期的英國。按照當時封建社會“國王自理生計”的財政原則，王室及其政府支出的費用由國王負擔。而在當時的英國，國王的收入主要有王室地產的收入、王室的法庭收入、貢金等。但是由於戰爭、王室奢侈等因素的影響，這些收入難以維持其整個財政支出。為了緩解財政上的緊張局面，國王開始在上述收入之外採取諸如借款、出賣官職、徵稅等手段來增加自己的收入。在其採取這些新的增加財政手段的過程中，基於“國王未征求意見和得到同意，則不得行動”這一傳統的觀念，議會與國王之間逐漸就該問題產生了矛盾。這種矛盾主要體現為封建貴族和新興資產階級與國王爭奪課稅權的鬥爭。

　　1215年，在雙方的鬥爭中處於弱勢的國王一方被迫簽署了《大憲章》。該《大憲章》對國王徵稅問題作出了明確的限制。“其歷史意義在於宣告國王必須服從法律” 。1225年，《大憲章》又獲得了重新頒佈。在重新頒佈的《大憲章》中補充了御前大會議有權批准賦稅的條款，明確了批稅權的歸屬。在這以後，雙方在此方面的鬥爭從未間斷，國王和議會在鬥爭的過程中又分別制定了《無承諾不課稅法》和《權利請願書》，它們都進一步限制了國王的徵稅權。1668年“光榮革命”爆發，國王按照國會的要求制定了《權利法案》，再次強調了未經國會同意的課稅應當被禁止。

　　至此，稅收法定主義在英國得到了最終的確立。這一原則“在其歷史的沿革過程中起到了將國民從行政權的承攬者——國王的恣意性的課稅中解放出來的作用”。後來，隨著資本主義在全球的發展和興起，該稅收法定主義越來越多的體現為對公民財產權益的保護，於是很多國家都將其作為一項憲法原則而加以採納。“即便是沒有明文規定稅收法定主義的國家，釋憲者們也往往通過對憲法解釋，從人民主權、憲法基本權利，權力分立等規定中推演出相關的內涵，以顯示其與世界稅法發展步伐的一致性。”

　　所謂稅收法定主義原則，又稱為稅收法律主義原則或稅收法定性原則，是指由立法者決定全部稅收問題的稅法基本原則，即如果沒有相應法律作前提，國家則不能徵稅，公民也沒有納稅的義務。“這一意義上的稅法律主義正是現代法治主義在課稅、徵稅上的體現”。它要求稅法的規定應當確定和明確。該原則的作用在於：一方面使經濟生活具有法的穩定性，另一方面使經濟生活具有法的可預見性，以充分保障公民的財產權益。基於此，稅收法定主義應當包括以下幾個方面的內容：

　　1，徵稅要素法定原則

　　徵稅要素“是指稅收之債有效成立所具備的基本要素，它包括稅收債務人、徵稅對象、稅基、稅率和稅收特別措施”。徵稅要素的法定應當是指徵稅要素的各個具體的內容都要由法律來加以規定，其中一項有違法定主義，則稅收之債便不能有效成立。我們知道，現代國家為了維護其正常的運行必須通過徵稅來滿足自身各部門的開支，而稅收體現的是國家政府徵稅權與公民財產權之間的衝突。在這個衝突當中，國家憑藉其自身的強大力量無疑是處於優勢地位。如果不對國家的此權力予以必要的限制，勢必會造成對公民財產權的侵害。於是當代各民主國家都通過國家或相關國家權力機構制定相應法律來對國家的徵稅行為予以規制。

　　具體來說它要求：

　　（1）國家對其開徵的任何稅種都必須由法律對其各個內容專門加以確定才能實施；

　　（2）國家對任何稅種徵稅要素的變動都應當按相關法律的規定進行。

　　2，徵稅要素明確原則

　　徵稅的各個要素不僅應當由法律作出專門的規定，這種規定還應當儘量明確。如果規定的不明確則定會產生漏洞或者歧義，那麼權力的行使不當甚至權力的濫用就會有機可乘。基於此，在稅收的立法過程中，我們在對稅收的各要素加以規定之後還應當採用恰當準確的用語，使之明確化，而儘量避免使用模糊性的文字。

　　3，程式保障原則

　　以上兩項內容是稅收法定主義原則的基礎性要求。我們知道，一項法律制度能否得到良好的實行不僅取決於其實體內容方面的完善設計程式方面的保障也是必不可少，因此稅收法定主義還要求要有良好的程式設計。該原則主要有兩個方面的內容：

　　一是要求立法者在立法的過程中要對各個稅種征收的法定程式加以明確完善的規定。這樣既可以使納稅得以程式化，提高工作效率，節約社會成本，又尊重並保護了稅收債務人的程式性權利，促使其提高納稅的意識；

　　二是要求徵稅機關及其工作人員在徵稅的過程中，必須依稅收程式法，並按照稅收實體法律的規定來行使自己的職權，履行自己的職責，充分尊重當事人的各項權利。

　　在以上分析了稅收法定主義的歷史發展及內涵以後，我們還應當分析一個與稅收法定主義密切相關的概念——嚴格規則主義。

　　所謂嚴格規則主義，是指由立法者嚴格而詳細的規定一切應當由法律解決的問題，而排除司法中自由裁量的觀念。因此，它要求立法者應當將由法律調整的社會生活中的所有問題最細化，使每一個問題都有相應的法律規範來調整，在司法過程中，執法人員要嚴格按照細化的法律來司法，採用三段論的方式來解決遇到的所有問題，而不允許自由裁量。其目的在於通過立法者統一而細緻的立法和執法者的統一司法，使整個國家的法律體系處於一個統一的狀態，進而防止司法人員的自由擅斷，從而實現其所追求的整個社會的公平和正義。

　　在將其與稅收法定主義比較之後，我們可以發現稅收法定主義實質上是嚴格規則主義在稅法中的具體體現，它在相當多的層面上反映了嚴格規則主義的要求。首先，徵稅要素法定要求立法者對徵稅的各個要素要詳細、準確、全面、明確的作出規定，這一規定是對嚴格規則主義要求立法者細化法律關係的反映。其次，程式保障原則要求的程式完善、執法者依法執法是對嚴格規則主義要求執法者嚴格按法律規定執法的具體反映。

　　然而，嚴格規則主義畢竟是一種觀念上的追求，它有著其內在的弊端。在司法實踐的過程中我們可以深刻的體會到任何法律的制定都不可能是完美的，都會存在這樣或那樣的不足，甚至法律漏洞也不課避免。再者，社會生活的多樣性、複雜性和社會的發展性也決定了不可能會有一個細緻入微，非常固定的法律來解決任何時候的任何問題。因此，儘管嚴格規則主義與稅收法定主義在本質上是相同的，但是我們在稅收立法和執法實踐中並不可能做到完全的嚴格規則主義。

　　我們所要求的稅收法定主義實際上是對嚴格規則主義的變通性規定。這種變通表現為：

　　（1）它並沒有要求將所有稅收法律關係最細化，也未禁止使用原則性、模糊性的規定。它要求的是稅收全部問題都應當由法律明確的規定，這種規定既包括具體性的規定，又包括原則性的規定，只要明確規定即可。

　　（2）它並沒有排除執法者對自由裁量的使用，只要執法者依法定程式，按法律規定執法即可。

　　在分析清楚這個問題之後我們可以發現，在我們的稅法當中有些諸如 “在必要時”、“可以”等原則性、模糊性的詞語或規定其實是必要且必不可少的。這些原則性、模糊性的規定一方面使稅法本身具有了靈活性的特點，使法律在不可避免的出現漏洞的時候能夠繼續發揮其作用，增加其適用的可能性，使儘可能多的權利得到法律的維護。另一方面，使稅收執法人員在徵稅過程中有更大的主動性，使他們能夠根據不同的實際情況，針對具體的問題在經過全面的分析之後作出恰當的解決辦法，進而實現整個社會實質意義上的公平和正義。

　　當前我國正處於建設社會主義法制國家的關鍵時期，各項立法工作都在緊鑼密鼓的進行當中。而作為保障國家財政收入，保護納稅人財產利益，指導稅務機關徵稅工作的稅收立法與修訂工作也在有條不紊的展開。為了能夠更好的作好該項工作，我們應當從以下兩個方面著手：

　　1，使稅收法定主義原則入憲

　　目前我國在學術上都普遍認可了稅收法定主義為稅法的基本原則，並用其來指導稅收立法和實踐工作。從其歷史的發展以及當今世界各國對其的研究和適用過程中我們可以看出，該原則所體現的是通過對行政權力的限制而對公民財產權益的保護的現代國家法治精神。而稅收作為一個國家正常運行所必不可少的工作，也必須依靠憲法的規定來加以保障。但是，該原則並沒有被寫入我國的憲法。基於稅收法定主義所體現的上述價值以及使之更好的發揮其價值，我們應當將稅收法定主義原則寫入憲法。

　　2，立法工作者要從觀念上深刻理解稅收法定主義和嚴格規則主義的內涵

　　在稅收立法和修訂的過程中要儘量完善而明確的規定徵稅的各項要素以及相應的程式保障手段。但對於一些特殊情形也不能排除原則性、模糊性條文的使用。我們要根據法律的本質特征採取明文限制與原則規定相結合，並以明文限製為主，原則規定為輔的思路來指導我們的該項工作。

　　“稅收法律主義的在現代商業社會中的機能正是在於它給國民的經濟生活帶來了法的安定性和法的預測可能性這兩點上”。因此我們在兼顧公平主義、效率等其他稅法基本原則的同時，在稅收立法當中必須深刻理解稅收法定主義的內涵，從其不同角度出發作好各項工作。惟其如此，公民的財產權益才能得到保護，國家的財政收入才能得到保障，早日完成建設法治國家這一目標才會儘快實現！